Erhöhung des Körperschaftsteuerguthabens durch das JStG 2010

| Die Erhöhung des Körperschaftsteuerguthabens auf der Grundlage der Neufassung der § 36 , § 37 Abs. 1 KStG durch das JStG 2010 ist rechtlich nicht möglich, wenn der Bescheid über die Feststellung der Endbestände bereits vor Inkrafttreten des JStG 2010 in Bestandskraft erwachsen war. Eine die Anwendung der Neufassung versperrende Bestandskraft der Feststellung der Endbestände ist auch dann gegeben, wenn der Feststellungsbescheid gemäß § 36 Abs. 7 KStG keine ausdrückliche Feststellung des Endbestands des EK 45 mit 0 EUR enthielt, so der BFH. | 

Sachverhalt

Streitig war, ob für die Ermittlung des Körperschaftsteuerguthabens der Klägerin die § 36, § 37 Abs. 1 KStG i.d.F. des JStG 2010 (KStG n.F.) anzuwenden sind, wenn der Bescheid über die Feststellung der Endbestände bereits vor Inkrafttreten des JStG 2010 in Bestandskraft erwachsen war. Dies würde zu einer Erhöhung des bisher festgesetzten Körperschaftssteuerguthabens führen. Nach § 37 Abs. 1 KStG 2002 n.F. beträgt das Körperschaftsteuerguthaben 15/55 des Endbestands des mit einer Körperschaftsteuer von 45 % belasteten Teilbetrags zuzüglich 1/6 des Endbestands des mit einer Körperschaftsteuer von 40 % belasteten Teilbetrags. Diese Fassung des § 37 Abs. 1 KStG 2002 n.F. ist nach § 34 Abs. 13g KStG 2002 n.F. in den Fällen des Absatzes 13f anzuwenden. „Fälle des Absatzes 13f“ sind solche, in denen die Endbestände i.S. des § 36 Abs. 7 KStG 2002 noch nicht bestandskräftig festgestellt sind; zudem muss § 36 KStG 2002 in einer Fassung anzuwenden sein, in der Absatz 3 (Umgliederung des EK 45) gestrichen und durch einen Absatz 6a ersetzt wurde, § 34 Abs. 13f KStG 2002 n.F..

Entscheidung

Das FA erließ Bescheide über die gesonderte Feststellung der Endbestände gemäß § 36 Abs. 7 des Körperschaftsteuergesetzes 1999 i.d.F. des Gesetzes zur Senkung der Steuersätze und zur Reform der Unternehmensbesteuerung vom 23.10.2000, die von der Klägerin nicht angefochten wurden. Auf der Grundlage der Entscheidung des BVerfG vom 17.11.2009 (1 BvR 2192/05, BVerfGE 125, 1), mit der die Umgliederung des EK 45 gemäß § 36 Abs. 3 und 4 KStG 1999 für verfassungswidrig erklärt worden war, beantragte die Klägerin die erstmalige gesonderte Feststellung des Endbestands des EK 45, ggf. durch Erlass von Ergänzungsbescheiden gemäß § 179 Abs. 3 der Abgabenordnung (AO).

Weder das FA noch das daraufhin angerufene Finanzgericht (FG) sahen die Änderungsbegehren als begründet an. Das FG ging in den jeweiligen Urteilen (insbesondere) davon aus, dass die Feststellungsbescheide nicht lückenhaft seien und daher der Erlass von Ergänzungsbescheiden nicht (mehr) in Betracht komme. Bezogen auf den nach § 36 KStG 1999 maßgeblichen Stichtag des 31.12.2000 stehe der Klägerin materiell-rechtlich das begehrte Körperschaftsteuerguthaben nicht zu, weil die für sie günstigere Regelung der § 36, § 37 Abs. 1 KStG 2002 n.F. nicht gelte.

Entscheidungsgründe

Auch der BFH verneinte die Ausgangsfrage. Die in Bezug auf die §§ 36, 37 KStG 2002 n.F. einschlägige Anwendungsbestimmung in § 34 Abs. 13f und 13g KStG 2002 n.F. ist eindeutig. Unerheblich ist danach, ob der Feststellungsbescheid gemäß § 36 Abs. 7 KStG 1999 bindende Wirkung habe und er den Ausgangspunkt einer ununterbrochenen Feststellungskette bilde. Abzustellen ist allein auf seine Bestandskraft. Im Streitfall waren aber die Endbestände i.S. des § 34 Abs. 13f KStG 2002 n.F. – vollständig – bereits vor Inkrafttreten des Jahressteuergesetzes 2010 bestandskräftig festgestellt. Der BFH vertrat die Auffassung, dass der Steuergesetzgeber mit § 34 Abs. 13g und 13f KStG 2002 n.F. materiell-rechtliche Folgerungen aus dem verfassungsgerichtlichen Beschluss dem Grundsatz des § 79 Abs. 2 Satz 1 BVerfGG entsprechend nur für die noch anfechtbaren Entscheidungen gezogen habe. Er habe damit den notwendigen Ausgleich zwischen Einzelfallgerechtigkeit und Rechtssicherheit herbeigeführt. Eine andere Entscheidung in Form einer Erstreckung des günstigeren Rechts auf rechts- und bestandskräftig geregelte Sachverhalte wäre ihm möglich gewesen (vgl. § 79 Abs. 2 Satz 1 BVerfGG). Von Verfassungs wegen sei er hierzu aber nicht verpflichtet gewesen, sodass die gesetzliche Regelung und damit auch die vorinstanzliche Entscheidung nicht zu beanstanden war.

Fundstelle

• BFH 30.7.14, I R 56/13, astw.iww.de, Abruf-Nr. 152106