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25.07.2013

Finanzgericht Rheinland-Pfalz: Urteil vom 17.01.2012 – 2 K 1319/10

1. Hat die Behörde die
Aufgabe des Bekanntgabewillens vor Absendung des ersten Bescheides
eindeutig dokumentiert, so bedarf es keiner Änderungsvorschrift
für den Erlass eines neuen Bescheides zuungunsten des Steuerpflichtigen,
da es sich bei dem neuen Bescheid um den Erstbescheid handelt.


2. Im Jahr der Anschaffung/Herstellung
eines beweglichen Wirtschaftsgutes ist die Inanspruchnahme eines
Investitionsabzugsbetrages für dieses Wirtschaftsgut nicht
mehr möglich.


Tatbestand

Streitig ist die Wirksamkeit eines den Klägern zugegangenen
Einkommensteuerbescheides 2008 vom 4. August 2009 sowie die Gewährung
eines Investitionsabzugsbetrags nach § 7 g Abs. 1 und 2
EStG 2008.


Die Kläger sind für das Streitjahr zur Einkommensteuer
zusammen veranlagte Eheleute. Als Eigentümerin des von
den Eheleuten und ihren drei Kindern zu Wohnzwecken selbstgenutzten
Einfamilienhaus bestellte die Klägerin Mitte März
2008 eine Photovoltaikanlage, die im April 2008 geliefert und in
Betrieb gesetzt wurde (Abnahme am 15. Mai 2008). Seit Mai 2008 erzielt
die Klägerin aus dem Betrieb der Photovoltaikanlage (Einspeisung
von Solarenergie in das Stromnetz) nach § 4 Abs. 3 EStG
ermittelte Einkünfte aus Gewerbebetrieb, die sie für
das Streitjahr mit ./. 23.639,53 € erklärte
(Ermittlung, Bl. 26 bis 28, i.F. jeweils: ESt-Akte 2008).


Ausgehend von den Nettoanschaffungs-/Herstellungskosten
der Photovoltaikanlage (unstreitig: 60.846,98 €) hatte
sie einen Investitionsabzug von 24.338,00 € (40 %)
vorgenommen und vom verbleibenden Betrag (36.508,98 €)
unter Berücksichtigung einer 20-jährigen Nutzungsdauer eine
zeitanteilige AfA (ab April 2008) von 1.369,98 € abgezogen
(5 % von 36.508,98 €; davon 9/12). Zusätzlich
nahm sie die Sonderabschreibung nach § 7 g Abs. 5 EStG
im Betrag von 1,00 € in Anspruch (insoweit insgesamt abgezogen:
25.708,98 €).


Im Rahmen der Veranlagungsarbeiten folgte der finanzamtliche
Sachbearbeiter zunächst der klägerischen Steuererklärung
und gab den erklärten gewerblichen Verlust der Klägerin
von 23.640,00 € am 22. Juli 2008 in das EDV-System der
Finanzverwaltung ein (Bl. 48). Am 30. Juli 2009 stornierte er maschinell den
Vorgang und verfasste am selben Tag ein Schreiben an den steuerlichen Berater
der Kläger - den Prozessbevollmächtigten des vorliegenden
Verfahrens - des Inhalts, dass dem Berater demnächst ein
Einkommensteuerbescheid 2008 betreffend die Kläger zugehen
werde, der allerdings mangels Bekanntgabewillens unwirksam sei;
die Versendung könne aus technischen Gründen nicht
mehr aufgehalten werden (Bl. 49). Nach einer internen Hinweismitteilung
erfolgte bei der zentralen Datenverarbeitung bei der Oberfinanzdirektion
Koblenz am 31. Juli 2009 die maschinelle Verarbeitung der am 22.
Juli 2009 eingegebenen und am 30. Juli 2009 stornierten Daten (Bl.
50). Zum vordatierten Datum 4. August 2009 verließ der
verarbeitete Vorgang in Form eines Einkommensteuerbescheides 2008
die zentrale Versandabteilung der Finanzbehörde (Bl. 44).


Unter Ansatz gewerblicher Einkünfte der Klägerin
von ./. 12.383,00 € erließ das Finanzamt
am 18. August 2009 den Einkommensteuerbescheid 2008 (Bl. 57, 55).
Den erklärten Investitionsabzug nach § 7 g Abs.
1 bzw. Abs. 2 EStG ließ es nicht zu, weil „dies
Kraft Gesetz im Jahr der Anschaffung” ausgeschlossen sei.
Entsprechend einem Telefonat mit dem Prozessbevollmächtigten am
4. August 2009 berücksichtigte es eine Sonderabschreibung
nach § 7 g Abs. 5 EStG von 12.169,40 € (20 % der
Anschaffungs-/Herstellungskosten der Photovoltaikanlage
von 60.846,98 €) sowie eine zeitanteilige AfA (9 Monate)
nach § 7 Abs. 1 EStG in Höhe von 2.281,76 €.


Gegen diesen Bescheid legten die Kläger Einspruch mit
der Begründung ein, dass der Einkommensteuerbescheid 2008
vom 4. August 2009 wirksam geworden sei und es hinsichtlich des „Änderungsbescheides” vom
18. August 2009 an einer Korrekturmöglichkeit gefehlt habe.
Das finanzamtliche Schreiben vom 30. Juli 2009 sei dem steuerlichen
Berater nicht zugegangen. Abgesehen davon müsse unter Berücksichtigung
des BFH-Urteils vom 17. Mai 2006 - X R 43/03 (BStBl II 2006,
868) der begehrte Investitionsabzugsbetrag gewährt
werden. Mit Schreiben vom 14. September 2009 änderten die
Kläger ihre Gewinnemittlung dahin, dass sie unter Hinweis
auf § 7 g Abs. 2 Satz 1 EStG den Investitionsabzugsbetrag
von 24.338,00 € als Betriebseinnahmen sowie gleichzeitig unter
Hinweis auf Satz 2 der Vorschrift diesen Betrag als Betriebsausgaben ansetzen.
Zusätzlich zogen sie den Investitionsabzugsbetrag von 24.338,00 € zusätzlich
als Betriebsausgaben ab. Es verblieb bei den ursprünglich angesetzten
Gewinnminderung im Gesamtbetrag von 25.708,85 € und dem begehrten
gewerblichen Verlust von 23.639,53 € (Bl. 6 ESt-Akte „Einspruch
2008”).


Wegen hier nicht streitbefangener Punkte erging zuletzt am 24.
Februar 2010 ein nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO geänderter
Einkommensteuerbescheid 2008 und am 2. März 2010 eine dem
klägerischen Einspruch als unbegründet zurückweisende
Entscheidung (Bl. 28 der vorgenannten ESt-Akte). Das Finanzamt ging
hierbei weiterhin von der Unwirksamkeit des Schriftstücks vom
4. August 2009 aus, da die hierin enthaltene Einkommensteuerfestsetzung 2008
wegen zuvor erfolgter Stornierung keine Rechtswirkungen entfaltet
habe. Der Bescheid vom 18. August 2009 habe daher keiner Korrekturnorm
bedurft. Der begehrte Investitionsabzugsbetrag nach § 7
g Abs. 1 bzw. Abs. 2 EStG komme im Jahr der Anschaffung nicht in
Betracht; er gelte nur für künftige Investitionen.
Das genannte BFH-Urteil vom 17. Mai 2006 greife im Streitfall nicht,
da den Klägern - entsprechend ihrer vom 9. Februar 2010
(Bl. 27) - die Sonderabschreibung nach § 7 g Abs. 5 EStG
in voller Höhe zugebilligt worden sei.


Mit ihrer hiergegen gerichteten Klage verfolgen die Kläger
unter Beibehaltung ihrer im Einspruchsverfahren vorgebrachten Auffassung
ihr Begehren weiter. Sie führen ergänzend aus,
dass die Bildung eines Investitionsabzugsbetrags im vorausgegangenen
Jahr 2007 deshalb nicht möglich gewesen sei, weil die Betriebsneugründung
erst mit der verbindlichen Bestellung der Photovoltaikanlage im
März 2008 erfolgt sei.


Die Kläger beantragen,

unter Aufhebung des Einkommensteuerbescheides
2008 vom 18. August 2009 den geänderten Einkommensteuerbescheid
2008 vom 24. Februar 2010 in der Fassung der hierzu ergangenen Einspruchsentscheidung
vom 2. März 2010 dahin zu ändern, dass die Einkünfte
aus Gewerbebetrieb der Klägerin in Höhe von ./.
23.640,00 € angesetzt werden,


hilfsweise,

die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Unbeschadet dessen, ob die Kläger das finanzamtliche
Schreiben vom 30. Juli 2009 - wie sie vortragen - nicht erhalten
hätten, sei der fehlende Bekanntgabewillen des finanzamtlichen
Sachbearbeiters vor Absendung und vor Zugang des Bescheides 2008
vom 4. August 2009 hinreichend klar und eindeutig in den Einkommensteuerakten
dokumentiert. Dies ergebe sich aus dem in den Akten befindlichen
Computerausdruck vom 30. September 2009 (Bl. 48 a ESt-Akte 2008)
sowie aus der Hinweismitteilung zum Rechentermin 31. Juli 2009 (Bl.
50 der vorgenannten Akte).


Ebenso wie für die Ansparabschreibung in der Gesetzesfassung
bis 2007 (§ 7 g Abs. 3 EStG 2007) komme der ab 2008 geltende
Investitionsabzugsbetrag nach § 7 g Abs. 1 EStG 2008 nur
für künftige, nämlich in den der Bildung
der Rücklage folgenden 3 Wirtschaftsjahren, nicht aber
für gegenwärtige Investitionen in Betracht; im
Jahr der Anschaffung bzw. Herstellung sei dagegen die Bildung der
Rücklage ausgeschlossen.


Gründe

Die Klage ist unbegründet.

Entgegen klägerischer Auffassung stellt der streitbefangene
Einkommensteuerbescheid 2008 vom 18. August 2009 einen erst - und
keinen Änderungsbescheid zum „Bescheid” vom
4. August 2009 dar und konnte daher ohne Berücksichtigung
einer Korrekturnorm ergehen. Der fragliche „Einkommensteuerbescheid
2008” vom 4. August 2009 entfaltete mangels behördlichen Bekanntgabewillens
nämlich keine Rechtswirkungen.


Nach ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung,
der der Senat folgt, wird ein Steuerbescheid als „schriftlicher” Verwaltungsakt
(§§ 118, 157 Abs. 1 Satz 1 AO) gem. §§ 155
Abs. 1 Satz 2, 122 Abs. 1, 124 Abs. 1 AO dem von ihm Betroffenen
(Inhaltsadressaten) gegenüber erst dann und im dem Zeitpunkt wirksam,
wenn er ihm oder - wie im Streitfall - seinem Bevollmächtigten
122 Abs. 1 Satz 2 AO) mit behördlichem Bekanntgabewillen
zugeht (vgl. BFH-Urteile vom 28. Mai 2009 - III R 84/06, BStBl II 2009,
949 und vom 23. August 2000 - X R 27/98, BStBl II 2001,
662, jeweils m.w.N.). Wird der zunächst gebildete
Wille zur Bekanntgabe nach abschließender Bearbeitung des
Steuerfalls aufgegeben, bevor der Bescheid den Herrschaftsbereich
der Finanzverwaltung verlassen hat, und ist dies eindeutig in den
finanzamtlichen Akten dokumentiert, wird der Bescheid trotz des
Bekanntgabeakts nicht gem. § 124 Abs. 1 AO wirksam. Darüber
hinaus wird ein Bescheid auch dann nicht wirksam, wenn die Behörde dem
Empfänger vor oder mit dem Zugang des Bescheides mitteilt,
der Bescheid solle nicht gelten und es werde ein neuer Bescheid
erlassen (vgl. vorgenanntes BFH-Urteil vom 28. Mai 2009, m.w.N.
sowie unter Hinweis auf § 130 Abs. 1 Satz 1 BGB). Eine
mündliche (telefonische) Mitteilung reicht hierbei aus.


Im Streitfall hat der zuständige finanzamtliche Sachbearbeiter,
der den Steuerfall bearbeitet hatte, in den Steuerakten die Aufgabe
seines Bekanntgabewillens eindeutig dadurch dokumentiert, dass er
den ursprünglichen „Bescheid” durchgestrichen,
mit dem Wort „Storno” versehen (Bl. 44), den Prüfhinweis
am 30. Juli 2009 mit „Storno” vermerkt und das
Storno ausweislich der in den Akten vorhandenen Ausdrucken aus dem
Rechner tatsächlich veranlasst hat (Bl. 44 bis 44a, 50
und 52 ESt-Akte 2008). Darüber hinaus hat er dem empfangsbevollmächtigten
Steuerberater der Kläger mit Schreiben vom 30. Juli 2009
die Unwirksamkeit des ihm noch zugehenden Bescheides mitgeteilt.
Wie sich aus den Erläuterungen des Bescheides vom 18. August
2009 eindeutig ergibt, wurde hierüber am 4. August 2009,
also jedenfalls vor Zugang des am selben Tags zur Post gegebenen „Bescheides” vom
4. August 2009, ein Telefonat mit dem Prozessbevollmächtigten
geführt, so dass davon auszugehen ist, dass das finanzamtliche
Schreiben vom 30. Juli 2009 dem Prozessbevollmächtigten
- entgegen dessen Behauptung - tatsächlich zugegangen war.
Abgesehen hiervon, hätte allein dieses Telefongespräch
ausgereicht, das Wirksamwerden des vorgenannten „Bescheides” zu
verhindern. Denn jedenfalls beinhaltete das vor Zugang des „Bescheides” geführte
Gespräch die anderweitige steuerliche Behandlung der Photovoltaikanlage
und damit auch die Unwirksamkeit des zu diesem Zeitpunkt noch nicht
bekannt gegebenen „Bescheides”.


Zu Recht hat das Finanzamt den begehrten Investitionsabzugsbetrag
nach § 7 g Abs. 1 bzw. - nach insoweit geänderter
Gewinnermittlung vom 14. September 2009 (Bl. 6 ESt-Akte „Einspruch
2008”) - § 7 g Abs. 2 EStG abgelehnt und den Klägern
- neben der Abschreibung nach § 7 Abs. 1 EStG - die Sonderabschreibung
nach § 7 g Abs. 5 EStG zugebilligt, unbeschadet der hier
für die Entscheidung nicht erheblichen Frage, ob im Streitfall
die Photovoltaikanlage überhaupt als „bewegliches” Wirtschaftsgut
im Sinne des § 7 g EStG 2008 angesehen werden kann (vgl.
insoweit: Urteil des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz vom 19. März
2007, EFG 2007,
1068 sowie Verfügung der OFD Koblenz vom 9. März
2009 zur ertragsteuerlichen Behandlung von Photovoltaikanlagen und
Blockheizkraftwerken, Juris). Der Abzug gem. § 7 g Abs.
1 Satz 1 EStG 2008 setzt die Absicht einer
„künftigen”
Anschaffung/Herstellung
eines abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgutes voraus, wobei das begünstige
Wirtschaftsgut „voraussichtlich” in den dem Wirtschaftsjahr
des Abzugs, also der Inanspruchnahme des Investitionsabzugs,
„folgenden”
3 Wirtschaftsjahren
angeschafft/hergestellt werden soll. Im Investitionsjahr
- hier: 2008 - kommt der Abzugsbetrag nicht in Betracht. Er darf
nach dem eindeutigen Gesetzeswortlaut nur für den
künftigen
(innerhalb
der folgenden 3 Wirtschaftsjahre) Erwerb bzw. die künftige
Herstellung eines Wirtschaftsguts gebildet werden (Mayer in Herrmann/Heuer/Raupach,
EStG, § 7 g Rz. 21; BdF-Schreiben vom 8. Mai 2009, BStBl I 2009,
633, Rnr. 17). Dies folgt auch aus § 7 g Abs.
2 EStG, wonach der Steuerpflichtige im Jahr der Anschaffung/Herstellung
des begünstigten Wirtschaftsguts den für dieses
Wirtschaftsgut (also im Vorjahr bzw. in einem der 3 vorangegangenen
Wirtschaftsjahre) in Anspruch genommenen Investitionsabzugsbetrag
in Höhe von 40 % der Anschaffungskosten/Herstellungs,
maximal bis zur Höhe des abgezogenen Betrags, dem Gewinn
hinzuzurechnen hat. Daher geht die von den Klägern mit
Schreiben vom 14. September 2009 in Anlehnung an § 7 g
Abs. 2 EStG erstellte Berechnung des Investitionsabzugsbetrages
ins Leere. Voraussetzung für dessen Inanspruchnahme ist
eben die Absicht der künftigen Anschaffung/der
künftigen Herstellung; es kommt nicht für das
Jahr der tatsächlichen Investition in Betracht.


Das von den Klägern genannte BFH-Urteil vom 17. Mai
2006 in BStBl
II 2006, 868, das das Jahr 2001 betrifft, stützt ihre
Rechtsauffassung nicht. Der BFH hatte hier den Steuerpflichtigen
die Sonderabschreibung nach § 7 g Abs. 1 EStG 2001 von
20 % im Wege der richterlichen Rechtsfortbildung für
im Betriebseröffnungsjahr angeschaffte Photovoltaikanlage
trotz der nach § 7 g Abs. 2 Nr. 3 i.V.m. Abs. 3 bis 7 EStG 2001
erforderlichen, aber nicht gebildeten Rücklage, zugebilligt,
weil ansonsten der vom Gesetzgeber mit der Sonderabschreibung nach § 7
g Abs. 1 EStG 2001 (= 20 % der Anschaffungs-/Herstellungskosten)
verfolgte Forderungszweck vereitelt werden würde. Im Streitfall
aber hat das Finanzamt den Klägern die nunmehr in § 7
g Abs. 5 EStG 2008 enthaltenen Sonderabschreibung von 20 % der
Anschaffungs-/Herstellungskosten zuerkannt, so dass der
Forderungszweck der Vorschrift für begünstigte
Wirtschaftsgüter auch ohne Rücklagenbildung gewährleistet
ist. Für eine richterliche Rechtsfortbildung im Sinne des vorgenannten
BFH-Urteils besteht unter Anwendung der durch das Unternehmensteuerreformgesetz
2008 vom 14. August 2007 geschaffenen Neuregelung des § 7
g EStG kein Anlass.


Revisionszulassungsgründe im Sinne des § 115
Abs. 2 FGO liegen nicht vor.


Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Vorschriften1, 2, AO § 122 Abs. 1, AO § 124 Abs. 1