26.08.2019 · Fachbeitrag · Körperschaftsteuer

Abtretung von Gesellschafterforderungen im Zusammenhang mit einem Mantelkauf

| Fraglich ist, ob und unter welchen Voraussetzungen die Abtretung von Gesellschafterforderungen im Zusammenhang mit einem sog. Mantelkauf als Gestaltungsmissbrauch gemäß § 42 AO anzusehen ist. In Betracht kommt, die Darlehensrückzahlungen als vGA zu bewerten. |

Sachverhalt

M erwarb zum 1.1.2017 50 % der Anteile an einer GmbH zu einem Kaufpreis von 1 EUR und wurde deren Geschäftsführer. Weiterer Gesellschafter war X. Die GmbH hatte ihren aktiven Geschäftsbetrieb bereits mit Wirkung vom 31.12.2012 eingestellt und ihr gesamtes Anlage- und Umlaufvermögen veräußert. Es bestanden nur noch Darlehensverbindlichkeiten der GmbH gegenüber X und seinem Vater. Diese veräußerten ihre Darlehensforderungen an die Ehefrau von M, und zwar

X ein Darlehen i. H. v. 540.000 EUR zum Kaufpreis von 23.000 EUR,

V ein Darlehen i. H. v. 345.000 EUR zum Kaufpreis von 17.000 EUR.

Die Ehefrau hatte für die Forderungen in Raten insgesamt einen Kaufpreis von 40.000 EUR zu zahlen.

M veräußerte sein gewinnträchtiges Einzelunternehmen mit allen Aktiva und Passiva an die GmbH. Die Gewinne des Einzelunternehmens konnten mit den bestehenden Verlustvorträgen verrechnet werden.

Das FA sah darin einen Gestaltungsmissbrauch nach § 42 AO, da durch dieses Vorgehen allein steuerliche Vorteile erlangt werden sollten. Dementsprechend wurden die Darlehensrückzahlungen durch die GmbH an die Ehefrau als verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) gewertet.

Entscheidung des BFH

Die Revision beim BFH war erfolgreich. Eine vGA i. S. d. Vorschrift liegt vor, wenn eine Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter außerhalb der gesellschaftsrechtlichen Gewinnverteilung einen Vermögensvorteil zuwendet, diese Zuwendung ihren Anlass im Gesellschaftsverhältnis hat und der Vermögensvorteil dem Gesellschafter zugeflossen ist.

Eine solche Vorteilszuwendung könne auch darin bestehen, wenn ein Sachverhalt als Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten gem. § 42 AO zu qualifizieren sei.

Ein Gestaltungsmissbrauch ist gegeben, wenn eine rechtliche Gestaltung gewählt wird, die gemessen an dem erstrebten Ziel unangemessen ist, der Steuerminderung dienen soll und durch wirtschaftliche oder sonst beachtliche nichtsteuerliche Gründe nicht zu rechtfertigen ist.

Ziel der Vertragsparteien war es allerdings, die GmbH von einer im Falle ihrer angestrebten Gesundung drohenden Inanspruchnahme durch die Darlehensgläubiger zu entlasten. Als weiteren wirtschaftlichen Grund bestand die ‒ vor dem Hintergrund der erwarteten Einbringung des Einzelunternehmens des M in die GmbH ‒ realistische Hoffnung der E, eine über dem Kaufpreis von 40.000 EUR liegende Darlehensrückzahlung zu erhalten. Dieses anzuerkennende wirtschaftliche Ziel sei, so der BFH durch einen Forderungsverzicht nicht erreichbar gewesen. Dies gelte auch mit Blick auf das wirtschaftliche Interesse des Altgesellschafters der GmbH und dessen Vaters, die zum Veräußerungszeitpunkt weitgehend wertlosen Forderungen durch den Verkauf an E bestmöglich zu verwerten.

Diese wirtschaftlichen Gründe führen nach Auffassung des BFH dazu, dass die Forderungsabtretung keinen Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten begründet.

Allerdings kam eine vGA aus anderen Gründen in Betracht, weshalb der Rechtsstreit an das FG zur erneuten Entscheidung zurückzuverweisen war. Voraussetzung für die Annahme einer vGA in einem solchen Fall sei zum einen, dass die vorzeitige Zahlung durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist, d. h. es zu einer Überlagerung des ursprünglichen betrieblichen Veranlassungszusammenhangs der Verbindlichkeit komme. Ob dies der Fall gewesen sei, hänge von den jeweiligen Umständen des Einzelfalls ab. Insbesondere bei Zahlungen der Gesellschaft auf eine Verbindlichkeit, hinsichtlich der ein Rangrücktritt erklärt worden sei, ohne zu prüfen, ob der Besserungsfall bereits eingetreten ist, werde eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung indiziert. Weitere Voraussetzung für die Annahme einer vGA ist eine durch die vorzeitige Zahlung eintretende Vermögensminderung auf der Ebene der GmbH. Diese könne sich aus der Hingabe des der Darlehenstilgung dienenden Betrags (ggf. auch von Zinszahlungen) ergeben, wenn die Zahlung nicht zur Ausbuchung der Darlehensverbindlichkeit führe. Dies sei der Fall, wenn die Verbindlichkeit einem Passivierungsverbot gemäß § 5 Abs. 2a EStG unterlag und daher in der Steuerbilanz der GmbH nicht ausgewiesen ist bzw. ausgewiesen werden durfte. Damit das FG aufklären kann, ob diese Voraussetzungen im Besprechungsfall vorliegen, wurde der Rechtsstreit zur erneuten Entscheidung zurückverwiesen.

Erläuterungen

Einkünfte aus Kapitalvermögen in Form einer vGA gem. § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG können vorliegen, wenn die Darlehensrückzahlungen vor dem Eintritt des Besserungsfalls vorgenommen werden. Leistet die Gesellschaft Zahlungen auf eine Verbindlichkeit, hinsichtlich der ein Rangrücktritt erklärt worden ist, liegt i. d. R. eine vGA vor. Denn insoweit ist anzunehmen, dass ein gewissenhafter Geschäftsführer vor der Zahlung an einen fremden Dritten stets überprüft, ob der Besserungsfall eingetreten und die mit dem Rangrücktritt verbundene Durchsetzungssperre entfallen ist.

Die Annahme einer vGA scheidet demgegenüber aus, wenn die Zahlung nach Eintritt des Besserungsfalls erfolgt. Dies gilt für den Fall, dass der Gesellschafter auf eine Forderung gegen seine GmbH unter der auflösenden Bedingung, dass im Besserungsfall die Forderung wieder aufleben soll, verzichtet hat. Leistet der Schuldner nach Eintritt des Besserungsfalls Zahlungen auf die wiederaufgelebte Verbindlichkeit, handelt es sich mithin um Betriebsausgaben.

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