23.12.2019 · Nachricht · § 6b EStG

Wann beginnt eine Herstellung gemäß § 6b Abs. 3 EStG?

| Der Herstellungsbeginn i. S. des § 6b Abs. 3 Satz 3 EStG ist anzunehmen, wenn das Investitionsvorhaben „ins Werk gesetzt“ wird. Dies kann vor den eigentlichen Bauarbeiten liegen. Reine Vorbereitungsarbeiten in der Entwurfsphase reichen nicht aus, um von dem Beginn der Herstellung ausgehen zu können. |

Sachverhalt

Im Streitfall hatte der Steuerpflichtige in seiner Bilanz zum 30.6.2005 einen Sonderposten mit Rücklageanteil gebildet. Diesen Rücklagenanteil berücksichtigte er steuerlich als Rücklage nach § 6b EStG.

Im Bilanzbericht zum 30.6.2009 wurde erläutert, dass mit der Investition, auf die die Rücklage zu übertragen sei, im Wirtschaftsjahr 2008/2009 begonnen worden sei. Aus diesem Grunde löste der Steuerpflichtige die § 6b- Rücklage zum 30.6.2009 nicht auf, sondern behielt sie in Höhe des ursprünglichen Betrags bei. Die Rücklage wurde auf ein im folgenden Jahr fertiggestelltes Betriebsgebäude übertragen. Der Bauantrag wurde vom Architekten am 15.6.2010 gezeichnet. Am 22.6.2010 reichte der Steuerpflichtige den Bauantrag bei der Baubehörde ein.

Das FA kam zu dem Ergebnis, dass die § 6b-Rücklage nicht auf das Gebäude übertragen werden könne, da der Bauantrag nicht zum Ende der vierjährigen Investitionsfrist am 30.6.2009 eingereicht worden sei. Somit sei mit der Herstellung zu diesem Zeitpunkt nicht begonnen worden. Die Investitionsfrist könne deshalb nicht über diesen Bilanzstichtag hinaus verlängert werden.

Entscheidung

Nach erfolglosem Einspruch blieben auch Klage sowie Revision ohne Erfolg. Die zum 30.6.2005 gebildete Reinvestitionsrücklage war nach Ablauf des vierjährigen Investitionszeitraums aufzulösen, da zu diesem Zeitpunkt mit der Herstellung eines neuen Gebäudes noch nicht begonnen worden war.

Die bis zum 30.6.2009 vom Steuerpflichtigen ergriffenen Maßnahmen reichten nicht aus, um den für eine Verlängerung des Investitionszeitraums auf sechs Jahre nötigen Beginn der Herstellung ausreichend zu dokumentieren.

Der Herstellungsbeginn ist anzunehmen, wenn das konkrete Investitionsvorhaben „ins Werk gesetzt“ wurde. Dieser Zeitpunkt kann vor den eigentlichen Bauarbeiten liegen. Ein sicheres Indiz für einen Herstellungsbeginn ist die Stellung des Bauantrags, es sei denn, das hergestellte Gebäude stimmt nicht mit dem genehmigten Gebäude überein.

Das „Ins-Werk-Setzen“ und damit der Beginn der Herstellung im Zusammenhang mit § 6b EStG muss aber nicht zwingend mit der Stellung eines Bauantrags verbunden sein. Auch Handlungen in dessen Vorfeld können ausreichen. Allerdings genügt es nicht, dass (erste) Herstellungskosten im Zusammenhang mit dem späteren Objekt entstehen, die zu aktivieren sind. Denn die Begriffe „Herstellungskosten i. S. des § 6 EStG“ und „Herstellungsbeginn i. S. des § 6b EStG“ sind nicht deckungsgleich; sie verfolgen unterschiedliche Ziele.

Während der Begriff der Herstellungskosten die Abgrenzung zwischen aktivierungspflichtigen Aufwendungen einerseits und laufenden Betriebsausgaben andererseits betrifft, dient die Regelung über den „Beginn der Herstellung“ in § 6b Abs. 3 Satz 3 EStG dazu, die Regel-Investitionsfrist von vier Jahren auf sechs Jahre zu verlängern. Dafür bedarf es einer konkreten und objektiv nachvollziehbaren Investitionsentscheidung, die mit der Formel „ins Werk gesetzt“ umschrieben wird.

Bei Zugrundelegung dieser Maßstäbe kam der BFH zu dem Ergebnis, dass der Steuerpflichtige zum 30.6.2009 trotz erster Maßnahmen noch kein konkretes Objekt geplant hatte. Die Reinvestitionsrücklage war somit zum 30.6.2009 gewinnerhöhend aufzulösen.

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