03.11.2020 · Nachricht · § 32d EStG

Abgeltungsteuer bei Darlehensgewährung an eine GmbH durch nahestehende Person

| § 32d Abs. 2 Nr. 1 Buchst. a EStG ist kein Auffangtatbestand für den Ausschluss von Kapitalerträgen gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG aus dem gesonderten Tarif (§ 32d Abs. 1 EStG), wenn die Voraussetzungen des Ausschlussgrundes gemäß § 32d Abs. 2 Nr. 1 Buchst. b EStG nicht erfüllt sind. |

Grundsatz

Gemäß § 32d Abs. 2 Nr. 1 Buchst. b Satz 1 EStG gilt der gesonderte Steuertarif des § 32d Abs. 1 EStG nicht, wenn die Kapitalerträge nach § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG von einer Kapitalgesellschaft an einen Anteilseigner gezahlt werden, der zu mindestens 10 % an der Gesellschaft oder Genossenschaft beteiligt ist.

Nach Satz 2 des § 32d Abs. 2 Nr. 1 Buchst. b EStG ist die Anwendung des gesonderten Steuertarifs für Kapitaleinkünfte gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG auch dann ausgeschlossen, wenn der Gläubiger der Kapitalerträge eine dem Anteilseigener nahestehende Person ist. Hierfür genügt ein aus der Ehegatteneigenschaft abgeleitetes persönliches Interesse allein nicht, um ein Näheverhältnis zwischen dem Darlehensgeber (Ehemann) und dem Anteilseigner der Kapitalgesellschaft (Ehefrau) zu begründen. Erforderlich ist vielmehr, dass zwischen dem Darlehensgeber als nahestehender Person und dem Anteilseigner ein Beherrschungsverhältnis besteht, weil entweder der Ehemann oder die Ehefrau auf den jeweils anderen einen außerhalb der Geschäftsbeziehung (des Darlehensvertrags mit der GmbH) begründeten Einfluss ausüben kann.

Das Beherrschungsverhältnis muss so beschaffen sein, dass der beherrschten Person aufgrund eines absoluten Abhängigkeitsverhältnisses für den Abschluss des Darlehens mit der GmbH im Wesentlichen kein eigener Entscheidungsspielraum verbleibt.

Das Abhängigkeitsverhältnis kann wirtschaftlicher oder persönlicher Natur sein. Ein solches Näheverhältnis liegt z. B. vor, wenn der Gläubiger der Kapitalerträge eine Beteiligung an der Anteilseigner-Kapitalgesellschaft der darlehensnehmenden Tochterkapitalgesellschaft innehat, die es ihm ermöglicht, seinen Willen in der Gesellschafterversammlung der Anteilseigner-Kapitalgesellschaft durchzusetzen.

Sachverhalt

Im Streitfall bestand zwischen dem Ehemann als Darlehensgeber und der Ehefrau als Anteilseignerin der GmbH kein solches Abhängigkeitsverhältnis. Zwar hätte die Ehefrau als Alleingesellschafterin der GmbH den Steuerpflichtigen als deren Geschäftsführer mittels eines Gesellschafterbeschlusses abberufen und dessen Anstellungsvertrag kündigen können. Allerdings fehlte es an jeglichen Anhaltspunkten dafür, dass die Ehefrau ihre gesellschaftsrechtlichen Möglichkeiten eingesetzt hat, um den Ehemann zur Vergabe der Darlehen an die GmbH zu veranlassen. Vielmehr stand dem Ehemann ein Entscheidungsspielraum im Zusammenhang mit der Darlehensgewährung zu.

Umstände, die dafür sprachen, dass der Ehemann als Darlehensgeber auf die Ehefrau als Anteilseignerin der GmbH einen außerhalb der Geschäftsbeziehung begründeten Einfluss genommen hat und ein persönliches oder wirtschaftliches Abhängigkeitsverhältnis der Ehefrau vorlag, waren ebenfalls nicht ersichtlich.

Entscheidung

Der BFH stellte heraus, dass es für die Annahme eines eigenen wirtschaftlichen Interesses der Vertragsparteien an der Einkünfteerzielung des anderen nicht ausreicht, dass der Darlehensgeber von der Besteuerung der Zinsen nach dem gesonderten Tarif gemäß § 32d Abs. 1 EStG profitiert und der Schuldner die gezahlten Vergütungen im tariflichen Bereich als Betriebsausgaben abziehen kann. Hätte der Darlehensgeber, statt das Darlehen auszureichen, sein Kapital auch bei einer Bank anlegen und für die hieraus erzielten Kapitalerträge den gesonderten Tarif in Anspruch nehmen können, oder hätte der Darlehensnehmer das benötigte Kapital auch bei einer Bank aufnehmen können, fehlt es an einem entsprechenden Näheverhältnis. Denn die vom Gesetzgeber durch die Gewährung von Fremdkapital befürchtete missbräuchliche Verlagerung von Einkünften auf die privilegiert besteuerte private Anlageebene kann nicht eintreten, wenn die Chancen und Risiken bei der Gewährung der Darlehen in fremdüblicher Weise verteilt sind.

Im Streitfall war ein eigenes wirtschaftliches Interesse der GmbH als Darlehensschuldnerin an der Einkünfteerzielung des Ehemanns als Darlehensgeber oder umgekehrt nicht zu erkennen. Weder der Ehemann als Darlehensgeber noch die Ehefrau als Anteilseignerin der GmbH noch die GmbH selbst waren danach bei Eingehen der Darlehensbeziehung in ihrer Finanzierungsfreiheit beschränkt. Ein Näheverhältnis gemäß § 32d Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG lag auf dieser Grundlage nicht vor.

Das FG hatte rechtsfehlerhaft angenommen, dass bei Nichtvorliegen des Ausschlusstatbestands gemäß § 32d Abs. 2 Nr. 1 Buchst. b Satz 2 EStG ein Ausschluss der Kapitalerträge des Steuerpflichtigen aus dem gesonderten Tarif (§ 32d Abs. 1 EStG) gemäß § 32d Abs. 2 Nr. 1 Buchst. a EStG in Betracht kommt. Dies hat der BFH jedoch nun ausdrücklich verneint. Denn der Tatbestand des § 32d Abs. 2 Nr. 1 Buchst. b Satz 2 EStG ist ein speziell für Vergütungen, die u. a. von einer Kapitalgesellschaft an einen Anteilseigner oder an eine diesem nahestehende Person gezahlt werden, geschaffener Ausschlusstatbestand. Er ist abschließend. Sind die Voraussetzungen der Regelung nicht erfüllt, kommt ein Rückgriff auf den Ausschlusstatbestand gemäß § 32d Abs. 2 Nr. 1 Buchst. a EStG weder für Vergütungen aus einem Darlehen des Anteilseigners noch einer nahestehenden Person an die Kapitalgesellschaft in Betracht.

Dies gilt nicht nur, wenn die in § 32d Abs. 2 Nr. 1 Buchst. b EStG normierte Beteiligungsschwelle des Anteilseigners von 10 % nicht erreicht wird, sondern auch dann, wenn die Voraussetzungen für ein wirtschaftliches oder persönliches Näheverhältnis des Darlehensgebers zum Anteilseigner oder umgekehrt gemäß § 32d Abs. 2 Nr. 1 Buchst. b EStG nicht gegeben sind.

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