08.01.2010
Finanzgericht Düsseldorf: Urteil vom 20.02.2001 – 13 K 1707/96 E
-Die Vercharterung einer Segelyacht ist als Vermietung i. S. d. § 21 EStG zu qualifizieren.
-Ungeachtet der durchgängigen Verlusterzielung kann die Einkunftserzielungsabsicht bejaht werden, wenn die der Anschaffungsentscheidung zugrundeliegende Überschusskalkulation zwar auf optimistischen, nicht aber von vorneherein als irreal anzusehenden Annahmen beruht, der Steuerpflichtige jeweils auf diese Kalkulation betreffende veränderte Umstände reagiert und Anhaltspunkte für eine im privaten Bereich liegende Motivation nicht erkennbar sind.
-Dem deutschen Besteuerungsrecht unterliegende negative Einkünfte aus der in Frankreich betriebenen Vermietung eines Schiffes konnten in den Jahren 1990 und 1991 bei der Ermittlung der inländischen Einkommensteuer abgezogen werden, wenn das Schiff in ein deutsches Schiffsregister eingetragen war. Nach der Neuregelung des § 2a EStG durch das StÄndG 1992 ergab sich die Ausgleichsfähigkeit der Verluste unmittelbar aus der Zuweisung des Besteuerungsrechts.
Der Einkommensteuerbescheid für 1990 vom 26.9.2000 wird dahingehend geändert, daß ein Werbungskostenüberschuß bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung des Klägers in Höhe von 83.992 DM zusätzlich berücksichtigt und die Einkommensteuer entsprechend gemindert wird.
Die Einkommensteuerfestsetzung für 1992 vom 22.12.1995 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.2.1996 wird unter Ansatz eines zusätzlichen Werbungskostenüberschusses bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung des Klägers in Höhe von 42.915 DM geändert.
Die Berechnung der Einkommensteuer für 1990 und für 1992 wird dem Beklagten übertragen (§ 100 Abs. 2 Satz 2 Finanzgerichtsordnung).
Die Kosten des Verfahrens trägt der Beklagte.
Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung abwenden, wenn nicht die Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit leisten.
Tatbestand
I.
Die Kläger wurden für die Streitjahre 1990 und 1992 durch Bescheide vom 12.7.1993 und vom 22.12.1995 zur Einkommensteuer zusammenveranlagt. Streitig ist, ob die Vercharterung einer Segelyacht mit Einkunftserzielungsabsicht betrieben wurde.
Der Kläger erzielte u.a. Einkünfte aus Gewerbebetrieb als Messebauer und Schaufenstergestalter. Der Gewinn aus Gewerbebetrieb belief sich im Jahre 1989 auf 206.892 DM, im Jahre 1990 auf 123.688 DM und im Jahre 1991 auf 161.183 DM.
Am 21.1.1990 kaufte er eine Segelyacht des Typs Gib Sea 352 zu einem Preis von 141.850 DM. Die Yacht wurde in das Schiffsregister des Amtsgerichts „X” eingetragen.
Im Jahre 1990 wandte der Kläger außerdem noch weitere 28.646 DM für Schiffsausrüstungsgegenstände auf. Die Anschaffungskosten für die Yacht betrugen danach zusammen 170.495,65 DM.
Zu der Anschaffung war es gekommen, nachdem Vertreter der Firma „Y” -Yachting, für die der Kläger anläßlich einer Bootsmesse als Messebauer und Schaufenstergestalter tätig gewesen war, auf ihn zugekommen waren mit dem Vorschlag, mit der Vercharterung eines Schiffes Gewinne zu erzielen. Dem Kläger war ein Werbeprospekt der Firma „Y” (Stand 1.9.1989) vorgelegt worden, mit einem Rechenbeispiel über eine Vercharterung in „A” . Danach errechneten sich bei einem Wochencharterpreis von 3.100 DM und einer angenommenen Auslastung pro Jahr von 18 Wochen Einnahmen i.H.v. 55.800 DM, denen Ausgaben von 31.740 DM - ohne AfA und Zinsen - gegenübergestellt wurden. Davon ausgehend wurde einschließlich einer fiktiven Eigennutzung (ersparte Urlaubsaufwendungen) von fünf Wochen im Werte von 15.500 DM eine Rendite von 23,9 % ausgewiesen. Der Werbeprospekt der Firma „Y” enthielt darüberhinaus die Aussage, daß eine Qualitätsyacht bei guter Pflege über 10 Jahre halte.
Der Kläger veranschlagte bei seiner Kalkulation eine jährliche Charterzeit von 22 Wochen und einen daraus resultierenden Erlös von 63.670 DM, ausgehend von der Preisliste „Q” 1990 der Firma „Y” bei einem Charterpreis von 2.900 DM pro Woche. Er kalkulierte nach Abzug von 30 % Stützpunktkosten und einer Liegegebühr einen Überschuß vor Abzug der AfA und ohne Zinsen von 39.000 DM p.a.. Nach dieser Planung sollte nach Ablauf von ca.5 Jahren die „Totalgewinnschwelle” erreicht sein.
Die Yacht wurde vom Kläger am 1.4.1990 in „E” übernommen und zum Hafen von „W” überführt. Aufgrund eines Charter- und Betreuungsvertrages vom 24.1.1990 sollte das Schiff durch die Firma”R” , in Deutschland vertreten durch die Firma „Y” -Yachting, vermietet werden. In diesem Vertrag wurde die Klausel über eine Eigennutzung durch den Eigentümer gestrichen. Die dem Kläger weiterhin obliegende Wartung der Yacht wurde durch einen Betreuungsvertrag mit der Firma „S” in „W” , gesichert.
Bei Übernahme des Schiffes stellte der Kläger gravierende Mängel fest, die er in einem Schreiben vom 15.4.1990 an die Fa.”Y” rügte. Trotz der Beauftragung der Firma „Y” gab der Kläger auch selbst eine Werbeanzeige in der Zeitschrift „Yacht” auf, um eine Vermietung noch für die Saison 1990 zu erreichen.
Bei einer Inaugenscheinnahme im Juli 1990 stellte er fest, daß das Boot sich in einem ungepflegten Zustand befand und die im Schreiben vom 15.4.90 genannten Mängel nicht vollständig beseitigt worden waren. Er mahnte daher die Beseitigung der Schäden am 2.7.1990 schriftlich an.
Im September 1990 kam er zusätzlichen Investitionsvorgaben der Fa.”Y” nach, um die weitere Vercharterung zu gewährleisten. In dem betreffenden Schreiben der Fa.”Y” wurde darauf hingewiesen, daß die Auslastung sich nicht so positiv wie in der Vorsaison entwickelt habe, was auf Dumpingpreise englischer und deutscher Konkurrenten zurückzuführen sei. Es sei nur noch möglich, erstklassige Schiffe zu verchartern. Für 1991 wurden Preissenkungen und höhere Frühbucherrabatte angekündigt.
Bei einem weiteren Kontrollbesuch vom 2.7.bis 5.7.1991 stellte der Kläger fest, daß die in „W” liegenden Boote wechselseitig als Ersatzteillager dienten.
Die Entwicklung in „W” nahm der Kläger zum Anlaß, sein Schiff nach „E” zu verlegen, wohin es Ende Dezember 1991 überführt wurde.
Die Zusage der Firma”Y” , dort seien 20 Schiffe stationiert, die durch ein Service Team gewartet würden, wurde jedoch nicht eingehalten. In „E” befanden sich nur drei Schiffe. Bei einem Besuch am 15.4.1992 stellte der Kläger fest, daß die Gib Sea in einem ungepflegten Zustand war.
Auch bei einer weiteren Inspektion vom 1.8. bis 9.8.1992 fand er das Boot in einem sehr schlechten Zustand vor. Er führte deshalb selbst eine Grundreinigung und Lackierungsarbeiten sowie Reparaturen durch.
Schließlich ließ er das Boot am 16.12.1992 durch einen Spediteur in die Niederlande zu einem Stützpunkt der „D”-Charter in „C” überführen. Dort wurden zunächst einmal Instandsetzungsarbeiten ausgeführt.
Im Jahre 1994 tilgte der Kläger das der Finanzierung des Schiffskaufs dienende Darlehen, das bis dahin zu jährlichen Zinsaufwendungen von rund 10.000 DM geführt hatte.
Der Kläger erklärte zum 1.1.1996 das Ende seiner Verchartertätigkeit und die Entnahme des Schiffes zu einem Wert von 65.000 DM.
Der Kläger hat in der mündlichen Verhandlung versichert, daß er selbst oder seine Familienangehörigen die Yacht niemals selbst genutzt hätten. Der Kläger räumte lediglich ein, in den ersten beiden Jahren zwei- oder dreimal bei einer Charter durch Bekannte mitgefahren zu sein. Die Inhaberin der - inzwischen nicht mehr existierenden - Firma „Y” Yachting, Frau”V” , hat in einem Schreiben vom 12.9.2000 hierzu mitgeteilt, daß die Yacht nach ihrer Erinnerung außer zu den in den Abrechnungen genannten Terminen nicht unterwegs gewesen sei. Logbücher seien nicht mehr vorhanden.
Der Kläger zeichnete für die Jahre 1990 bis 1995 die folgenden Einnahmen und Ausgaben auf. Aus den vorgelegten Charterverträgen und halbjährlichen Abrechnungen ergibt sich außerdem die der folgenden Tabelle zu entnehmende Auslastung. Die letzte Tabellenzeile weist die in den Verlanlagungszeiträumen entstandene, aber erst in 1996 bezahlte Umsatzsteuer aus.
| 1990 | 1991 | 1992 | 1993 | 1994 | 1995 | |
| Einnahmen | 22.551 | 49.231 | 31.235 | 30.365 | 16.500 | 26.600 |
| Ausgaben | 106.542 | 85.652 | 74.150 | 54.442 | 34.296 | 30.414 |
| Verluste | 83.992 | 36.421 | 42.915 | 24.077 | 17.796 | 3.814 |
| Auslastung (Wochen, ca.) | 13 | 21 | 16 | 13 | 7 | 11 |
| Ust. | 2.181 | 5.543 | 3.790 | 3.432 | 1.954 | 3.470 |
Im Jahr der Anschaffung 1990 ist in den Ausgaben die französische Einfuhrumsatzsteuer in Höhe von 24.208 DM enthalten. Dieser Betrag wurde im Jahre 1996 von den französischen Finanzbehörden erstattet.
Die (degressive) Afa betrug in 1990 51.149 DM, in 1991 35.804 DM, in 1992 25.363 DM, in 1993 17.754 DM, in 1994 und 1995 je 13.808 DM.
Für das Jahr 1996 setzte der Kläger nur noch Umsatzsteuerzahlungen von insgesamt 22.075 DM und einen Entnahmegewinn von 50.375 DM an.
Der Beklagte berücksichtigte zunächst unter Hinweis auf § 2 a EStG, später wegen fehlender Gewinnerzielungsabsicht, die erklärten Verluste in den Streitjahren nicht. Die Einsprüche der Kläger blieben ohne Erfolg. Daraufhin haben die Kläger am 20.3.1996 Klage erhoben.
Der im Klageverfahren am 26.9.2000 aus anderen Gründen geänderte Steuerbescheid für 1990 wurde rechtzeitig zum Gegenstand des Klageverfahrens gemacht.
Die Kläger tragen vor,
der Kläger habe, auf die Darstellungen der Firma „Y” vertrauend, mit einer ordentliche Rendite aus der Vercharterung gerechnet. Er habe den Entschluß gefaßt, mehrere Yachten zu erwerben. Um Erfahrungen zu sammeln, habe er zunächst einmal nur die Gib Sea gekauft.
Für den Ausgangshafen „W” sei von einer Auslastung von 22 Wochen pro Jahr auszugehen gewesen. In guten Jahren, so sei ihm ehemals mündlich mitgeteilt worden, sei sogar eine Auslastung von 28 Wochen als normal anzusehen gewesen.
Die Vercharterung habe sich jedoch, vor allem auch durch die unsachgemäße Pflege des Schiffes, anders als erwartet entwickelt.
Die Nutzung durch den Kläger oder seine Familie habe nie zur Diskussion gestanden. Er, der Kläger, habe zwar den Segelschein für Binnengewässer besessen und sich mit Segelbooten ausgekannt. Er habe aber ausschließlich kleine Jollen gesegelt. Mit der Führung von Großbooten sei er nicht vertraut gewesen. Den amtlichen Sportbootführerschein, der auch zur Führung eines Schiffes in Küstengewässern berechtige, habe er erst später erlangt. Bis auf die zwei oder drei Segelfahrten mit Bekannten auf der von diesen gecharterten Yacht in den ersten Jahren nach Anschaffung der Yacht und wenigen kurzen Inspektionsfahrten mit Herrn „B” sei er nicht auf der Yacht mitgefahren. Schon deshalb, weil er leicht seekrank werde, was auch für seine Familie gelte, habe er bis heute am Hochseesegeln kein Interesse. Die erwähnten Mitfahrten hätten deshalb auch nur bei ruhigem Wetter stattgefunden.
Die Kläger beantragen,
die mit Bescheid vom 12.7.1993 festgesetzte Einkommensteuer für 1990 unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 21.2.1996 sowie die mit Bescheid vom 22.12.1995 festgesetzte Einkommensteuer 1992 unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 21.2.1996 entsprechend den abgegebenen Erklärungen herabzusetzen und das Urteil für vorläufig vollstreckbar zu erklären sowie die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er weist darauf hin,
der Kläger habe angesichts der Auslastungszahlen nicht mit einem Totalüberschuß rechnen können. Er sei -wirklichkeitsfremd- von einer Vollauslastung ausgegangen. Schon in dem Schreiben im September 1990 der Firma „Y” sei die schwierige Konkurrenzsituation auf dem Segelchartermarkt eindringlich dargestellt worden. Hinzu komme der Unsicherheitsfaktor „Wetter”.
Das Rechenbeispiel der Firma „Y” habe keine Zinsen beinhaltet und sei von viel zu niedrigen Reparaturkosten ausgegangen. Die mit zunehmendem Alter des Schiffes sinkenden Einnahmeerwartungen und die gleichzeitig steigenden Reparaturaufwendungen seien nicht berücksichtigt worden. Bei realistischer Berechnung, wie sie der Beklagte in seiner Einspruchsentscheidung dargestellt habe, sei von einem Totalüberschuß frühestens nach 15 Jahren auszugehen gewesen.
Zu beachten sei auch, daß die Kläger aufgrund der Höhe der Gewinne aus der Schaufenstergestaltung nicht auf die zweite Einnahmequelle angewiesen gewesen seien.
Gründe
II.
Die Klage ist begründet.
Der Kläger hat in den Streitjahren im Inland steuerlich zu berücksichtigende negative Einkünfte aus der Vermietung der Segelyacht des Typs Gib Sea 352 in der erklärten Höhe erzielt.
1. Die Vercharterung der Segelyacht ist als Vermietung i.S.v. § 21 Abs.1 Nr.1 EStG zu qualifizieren.
Durch die Vercharterung der Segelyacht wurde der Kläger nicht gewerblich tätig, denn die Überlassung der Yacht ging nicht über den Rahmen einer privaten Vermögensverwaltung hinaus. Dem steht, wie der Bundesfinanzhof -BFH- in seinem Beschluß vom 28.3.2000 X B 82/99, veröffentlicht in der Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH -BFH/NV- 2000, Seite 1186, ausgeführt hat, auch nicht entgegen, daß die Yacht in einem Yachthafen stationiert und mit Hilfe eines gewerblichen Vermittlungsunternehmens verchartert wurde (ebenso: BFH- Beschluß vom 14.4.2000 X B 118/99, BFH/NV 2000, 1333 (für 2 Yachten) und BFH- Urteil vom 18.5.1999 III R 65/97, Bundessteuerblatt -BStBl.- II 1999, Seite 619). Der Senat schließt sich diesen Ausführungen des BFH an.
Die behauptete aber in keiner Weise belegte Absicht des Klägers, den Kauf weiterer Yachten geplant, und damit eine Betätigung über den Umfang einer privaten Vermögensverwaltung hinaus angestrebt zu haben, ist in den Streitjahren nicht erkennbar geworden. Die Vercharterung der einen Yacht kann daher auch nicht als Anlaufphase eines Gewerbebetriebes verstanden werden.
Auch das weitere Vorbringen des Klägers, er habe die Anschaffung weiterer Schiffe und damit eine möglicherweise gewerbliche Tätigkeit von zu sammelnden Erfahrungen abhängig gemacht, bestätigt diese Einschätzung. Er hat damit zu erkennen gegeben, daß er sich zunächst auf die steuerrechtlich als Vermietung einzuordnende Überlassung des einen Schiffes beschränken wollte und die Ausweitung der Vercharterung auf weitere Schiffe und damit der Beginn einer gewerblichen Tätigkeit noch ungewiß war.
Da das Schiff des Klägers in das Schiffsregister eingetragen war, galt es steuerlich als unbewegliches Vermögen und führte die Gebrauchsüberlassung zu Einkünften nach § 21 Abs.1 Nr.1 EStG.
2. Die Vermietung der Yacht erfolgte mit Einkunftserzielungsabsicht
Überschüsse oder Gewinne und Verluste, die einem Steuerpflichtigen aus einer Betätigung erwachsen, sind nur dann bei der Bemessung seiner Einkommensteuer zu berücksichtigen, wenn sie sich einer der in § 2 Abs.1 EStG genannten Einkunftsarten, hier der Vermietung und Verpachtung nach § 21 EStG, zurechnen lassen. Dies setzt neben der Erfüllung der übrigen Tatbestandsmerkmale der Vorschrift voraus, daß die Betätigung der Erzielung positiver Einkünfte dient (vgl. Beschluß des Großen Senats des BFH vom 25.6.1984 GrS 4/82, BStBl.II 1984, 751). Daher gilt auch für die Einkunftsart Vermietung und Verpachtung, daß die Absicht des Vermieters, auf die Dauer der Vermögensnutzung einen Totalüberschuß der Einnahmen über die Werbungskosten zu erwirtschaften (Einkunftserzielungsabsicht), für die steuerliche Berücksichtigung erforderlich ist.
Totalüberschuß ist der Überschuß vom Beginn bis zur Aufgabe der Tätigkeit (BFH BStBl.II 1984, 751, 766). Die Berechnung ist ausgehend von dem Einkünftebegriff des Einkommensteuergesetzes vorzunehmen. Danach führt bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung des Klägers die „Entnahme” der Einkunftsquelle bei Beendigung der Tätigkeit nicht zu einer Einnahme. Der vom Kläger angegebene Entnahmewert zum 1.1.1996 ist deshalb auch für die Berechnung eines Totalüberschusses irrelevant.
Ob der Steuerpflichtige die Absicht der Überschußerzielung hatte, läßt sich als innere Tatsache nicht anhand seiner Erklärungen, sondern nur aufgrund äußerer Umstände feststellen. Hierfür ist insbesondere von Bedeutung, ob die Tätigkeit bei objektiver Betrachtung nach ihrer Art, ihrer Gestaltung und Durchführung und den gegebenen Ertragsaussichten einen Totalüberschuß erwarten läßt. Ist danach bei objektiver Betrachtung ein positives Ergebnis nicht zu erwarten, kann der Steuerpflichtige gleichwohl nachweisen, daß er die objektiven Gegebenheiten verkannt hat. Nur wenn ihm auch dieser Nachweis nicht gelingt, läßt sich schlußfolgern, daß er die verlustbringende Tätigkeit nur aus im Bereich seiner Lebensführung liegenden persönlichen Gründen oder Neigungen ausgeübt hat (vgl. BFH- Urteil vom 24.8.2000 IV R 46/99, BStBl.II 2000, 674 und BFH in BStBl.II 2000, 1333).
Die Vermutung für das Vorliegen einer Einkunftserzielungsabsicht bei der Vermietung von Grundstücken (vgl. BFH Urteil vom 30.9.1997 IX R 80/94, BStBl.II 1998, 771) gilt bei der Vermietung einer Segelyacht nicht.
Im Falle des Klägers wurden in sämtlichen Streitjahren Verluste in zum Teil erheblicher Höhe erzielt. Dies ist zwar ein wesentliches Kriterium bei der erforderlichen Gesamtbeurteilung der Überschußerzielungsabsicht (vgl. BFH in BStBl.II 2000, 674 und Urteil des BFH vom 7.8.1991 X R 10/88, BFH/NV 1992, 108), kann aber für sich allein noch keine fehlende Überschußerzielungsabsicht belegen.
Die übrigen Umstände sprechen vorliegend für eine Einkunftserzielungsabsicht des Klägers in den Streitjahren:
Es kann nicht festgestellt werden, daß die Vercharterung durch den Kläger objektiv von vornherein zu keinem Totalüberschuß führen konnte. Die nicht geplante, besondere Entwicklung der Vercharterung durch den Kläger, nämlich die nicht vorhersehbare Vernachlässigung der Pflege des Schiffes und der mehrfache Wechsel des Liegehafens, lassen eine nachträgliche Prognose dazu, ob eine dauerhafte Stationierung in „W” bei ordentlicher Pflege objektiv zu einem Totalüberschuß hätte führen können oder nicht, nicht zu. Es ist nicht auszuschließen, daß sich dann ein Kundenstamm hätte entwickeln können und die Instandhaltungskosten niedriger ausgefallen wären.
Auch wenn dem Beklagten zuzugeben ist, daß die der Kaufentscheidung des Klägers zugrundeliegende Kalkulation auf der Einnahmen- wie auf der Ausgabenseite von eher optimistischen Werten ausging, so beruhte sie doch nicht auf von vornherein als irreal anzusehenden Annahmen, die die Vermutung nahelegen könnten, der Kläger habe sich bei der Anschaffung und in den Streitjahren nicht von betriebswirtschaftlichem Denken, sondern von privaten Motiven leiten lassen. Man wird einem Unternehmer bei einer Investition einen positiven Ausblick mit gewissen Unschärfen, die jeder in die Zukunft gerichteten Kalkulation zugrundeliegen, zugestehen müssen, solange die Annahmen und Zielsetzungen sich im Rahmen des Möglichen halten.
Immerhin zeigte das zweite Jahr der Vermietung 1991 trotz der in dem Schreiben der Firma „Y” im September 1990 dargestellten schwierigen Konkurrenzsituation, daß eine Auslastung von 22 Wochen durchaus zu erreichen war. Nach dem Erreichen einer Auslastung im Jahre 1991 von 21 Wochen ist nachvollziehbar, daß der Kläger die Vercharterung zumindest noch im Streitjahr 1992 mit dem Ziel, einen Überschuß zu erzielen, weiterbetrieben hatte. Zudem spricht für betriebswirtschaftliche Beweggründe des Klägers und damit auch für eine Einkunftserzielungsabsicht, daß die Firma „Y” in dem vorerwähnten Schreiben auf die negative Entwicklung vor allem im Vergleich zur Vorsaison 1989 hingewiesen hat. Daraus läßt sich schließen, daß der Kläger aufgrund der Vorgaben aus dem Jahre 1989 mit einem günstigeren als dem eingetretenen Verlauf des Chartergeschäfts in den nachfolgenden Jahren rechnen durfte und diesbezüglich unerwartet enttäuscht wurde.
Nach seiner Kalkulation hätte es nach etwa sechs Jahren zu einem Totalüberschuß kommen können.
Auch die übrigen Umstände lassen nicht erkennen, daß der Kläger die Yacht im Bereich seiner Lebensführung liegenden Gründen angeschafft haben könnte:
Die Anschaffung der Yacht, das eigeninitiative Bemühen durch die Aufgabe einer Werbeanzeige noch im Jahre 1990 eine hohe Auslastungsquote zu erreichen, die Beauftragung einer Vermittlungsagentur und der Abschluß eines Betreuungsvertrages entsprechen dem Verhalten, das von demjenigen, der durch die Überlassung eines Gegenstandes Einkünfte erzielen will, erwartet werden kann. Ähnlich wird im Wirtschaftsleben in vielen anderen Fällen verfahren, wenn die Durchführung in die Hände eines Vermittlers oder Verwalters gelegt wird.
Der Kläger hat auch jeweils auf die veränderte Situation reagiert (dazu zuletzt BFH in BFH/NV 2000, 1186), indem er den Ausstattungsempfehlungen der Firma „Y” nachkam, Mängeln bei der Pflege des Schiffes nachging und letztlich die Konsequenzen aus der unsachgemäßen Behandlung des Schiffes und der unbefriedigenden Vercharterung, die er vor allem auch darauf zurückführte, zog und die Yacht zunächst nach „E” verlegte. Die Beendigung der Fremdfinanzierung im Jahre 1994 und die daraus folgende Senkung der Zinslasten ist ebenfalls als Reaktion auf die Entwicklung der Yachtcharter zu verstehen.
Auf der anderen Seite sind keine Anhaltspunkte dafür zu erkennen, daß die Yacht, mit Ausnahme der durch den Kläger zugestandenen zwei oder drei Mitfahrten auf der vercharterten (!) Yacht, eigengenutzt wurde, was als Beweisanzeichen für eine private nicht mit der Erzielung von Einkünften zusammenhängende Veranlassung hätte dienen können. Die lückenlos vorgelegten Charterverträge, die vertraglichen Vereinbarungen mit der Firma „Y” bzw. der „R”-Yachting sowie die schriftliche Mitteilung der früheren Inhaberin der Firma „Y” , Frau „V” , sprechen gegen eine Eigennutzung durch den Kläger oder seine Familie. Außerdem hat die offene Schilderung des Geschehens von dem Kaufentschluß bis zum Ablauf der Vercharterung über die Streitjahre hinaus durch den Kläger in der mündlichen Verhandlung in keiner Weise erkennen lassen, daß sein Verhalten von der Aussicht, eine Yacht auch für Zwecke der Eigennutzung zu besitzen, geleitet wurde. Dabei hat der Kläger nicht verschwiegen, daß er in seiner Freizeit Jollen auf Binnengewässern gesegelt hat. Zugleich hat er aber glaubhaft zu machen gewußt, daß er bis heute das Hochseesegeln nicht betreibe. In den Streitjahren war er deshalb auch nur im Besitze eines (nichtamtlichen) Segelscheines für Binnengewässer.
Die Tatsache, daß der Kläger die Yachtvercharterung nur im Nebenberuf betrieben hatte, darauf somit nicht für seinen Lebensunterhalt angewiesen war, ist allein kein entscheidender Hinweis auf eine fehlende Einkunftserzielungsabsicht. Dies gilt umso mehr, als die Einkommenssituation der Kläger in den Jahren 1989 und 1990, also den für die Entscheidung über die Anschaffung der Yacht maßgeblichen Zeiträumen, zwar als gut zu bezeichnen ist, sie aber nicht soviel Spielraum eröffnete, daß sich eine Investition in der Größenordnung, wie sie die Anschaffung einer Hochseeyacht darstellt, weder aus persönlichen Gründen der Freizeitgestaltung noch aus Gründen der Einkommensteuerersparnis aufdrängt haben dürfte.
Nach alledem kann dem Kläger zumindest für die Streitjahre, die man noch als Anlaufphase der Vermietung bezeichnen kann, eine Einkunftserzielungsabsicht nicht abgesprochen werden.
3. Die erklärten Werbungskostenüberschüsse sind der Höhe nach nicht zu beanstanden. Insbesondere war die französische Einfuhrumsatzsteuer nicht den Anschaffungskosten der Yacht zuzurechnen, da ihre Entrichtung zu einem Vergütungsanspruch führte, der im Jahre 1996 erfüllt wurde. Damit war die Einfuhrumsatzsteuer im Ergebnis wie eine durchlaufender Posten zu behandeln (entsprechend § 9 b Abs.1 Satz 1 EStG).
4. Die Werbungskostenüberschüsse fließen in die inländische Ermittlung der Einkommensteuer ein.
Die Vercharterung der Segelyacht führte zu inländischen sonstigen Einkünften i.S.d. Art.18 des deutsch-französischen Doppelbesteuerungsabkommens -DBA-. Danach kommt das Besteuerungsrecht dem Vertragsstaat zu, in dem derjenige, dem die Einkünfte zuzurechnen sind, ansässig ist. Da der Kläger im Inland wohnt, steht der Bundesrepublik Deutschland das Besteuerungsrecht zu.
Die Voraussetzungen für eine Freistellung nach Art. 3 Abs.1 DBA waren nicht erfüllt, da die Yacht wegen der Eintragung im Schiffsregister zwar als unbewegliches Vermögen galt, aber nach Art. 3 Abs.3 DBA ausdrücklich bestimmt war, daß Schiffe nicht als unbewegliches Vermögen im Sinne dieses Artikels gelten.
Die Werbungskostenüberschüsse sind auch mit den übrigen (positiven) Einkünften der Kläger in den Streitjahren ausgleichsfähig. Die Voraussetzungen für eine Beschränkung der Ausgleichsfähigkeit auf gleichartige Einkünfte aus demselben Staat nach § 2 a Abs. 1 EStG sind nicht gegeben.
Für das Streitjahr 1990 gilt, daß die Nutzungsüberlassung eines in ein Schiffsregister eingetragenen Schiffes zu negativen ausländischen Einkünften aus der Vermietung und Verpachtung unbeweglichen Vermögens i.S.v. § 2 a Abs. 1 Nr. 4 EStG in der bis 1991 geltenden Fassung führte. Die negativen Einkünfte waren jedoch nur dann beschränkt ausgleichsfähig, wenn das Schiff im Ausland belegen war. Hingegen war die Yacht des Klägers im Inland belegen, was aus der Eintragung in ein deutsches Schiffsregister folgt (vgl. Bordewin in Bordewin/Brandt, Kommentar zum EStG zu § 2 a Rz. 90, 93; Frotscher, Kommentar zum EStG zu § 2 a Rz. 25 b unter Hinweis auf § 34 d Nr.7 EStG; Wied in Blümich, Kommentar zum EStG zu § 34 Rz. 58).
Für das Streitjahr 1992 ist § 2 a Abs.1 Nr. 6 b EStG in der Fassung des Steueränderungsgesetzes 1992 als lex specialis gegenüber § 2 a Abs.1 Nr. 6 a EStG einschlägig (vgl. Bordewin in Bordewin/Brandt § 2 a EStG Rz.93; Wied in Blümich § 2 a Rz. 52, 55; Kaminski in Korn, Kommentar zum EStG zu § 2 a Rz. 46; Flick/Wassermeyer/Baumhoff, Außensteuerrecht, zu § 2a EStG Rz. 95, 96; Krabbe, Erweiterung der Verlustausgleichsbeschränkung nach § 2 a EStG durch das Steueränderungsgesetz 1992, IStR 1992, 57,58; a.A. Mössner in Kirchhof/Söhn, Kommentar zum EStG zu § 2 a Rz. B 66f). Der Auslandsbezug wird durch die Gesetzesformulierung „wenn diese Einkünfte nicht tatsächlich der inländischen Besteuerung unterliegen” hergestellt. Danach hat die Vorschrift im Ergebnis Bedeutung für den Progressionsvorbehalt bei von der inländischen Besteuerung durch DBA befreiten Einkünften Bedeutung. Dies bedeutet, daß die Einschränkung nicht für die Vercharterung durch den Kläger gilt, denn nach Art. 18 DBA sind seine daraus resultierenden Einkünfte der inländischen Besteuerung vorbehalten, unterliegen also tatsächlich der inländischen Besteuerung (vgl. zur Auslegung des § 2 a Abs. 1 Nr.6 b EStG: Bordewin in Bordewin/Brandt § 2 a Rz.94; Mössner in Kirchhof/Söhn § 2 a Rz.B 66e; Flick/Wassermeyer/Baumhoff § 2 a EStG Rz. 99). Die in der Fachliteratur vertretene Auffassung, wonach für den Auslandsbezug darauf abzustellen sein soll, wo das Schiff betrieben wird bzw. ob der Betreiber des Schiffes im Inland steuerpflichtig ist (Krabbe, IStR 1992, 57; Frotscher § 2 a Rz. 25 b), ist abzulehnen, da sie im Gesetzeswortlaut keine Stütze findet.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs.1 Finanzgerichtsordnung.
Die Entscheidung zur vorläufigen Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 Abs. 1 und 3 Finanzgerichtsordnung i.V.m. §§ 708 Nr.10, 711 Zivilprozeßordnung.
