02.11.2010

Finanzgericht Hamburg: Gerichtsbescheid vom 11.12.2009 – 3 K 4/09

-Ein Handeln des Transportunternehmers im Namen der Abwassergrubenbesitzer liegt auch vor, wenn die Abwasserbeseitigungsanstalt zwar von den Namen der Grubenbesitzer bei Einleitung des Abwassers keine Kenntnis nimmt, jedoch aufgrund der ordnungsbehördlichen Nachweis- und Aufbewahrungspflichten jederzeit Kenntnis nehmen könnte.

-Der Transportunternehmer kann für Rechnung der Grubenbesitzer handeln, weil die Grubenbesitzer mangels ausdrücklich anderslautender Regelung zumindest neben dem Transportunternehmer Entgeltschuldner werden (Abweichung von FG Hamburg 2. Senat Urteil vom 22. Februar 2006, II 138/05).

Tatbestand

A.

Die Beteiligten streiten um die Einbeziehung derjenigen Beträge in die Bemessungsgrundlage für die Umsatzsteuer, die die Klägerin als Transportunternehmerin an die Hamburger Stadtentwässerung AöR gezahlt und ihren Kunden, den privaten Grundstückseigentümern, gesondert in Rechnung gestellt hat für die Beseitigung der Abwasser aus Sammelgruben von Häusern ohne Sielanschluss und die die Klägerin in den Streitjahren 1999 bis 2002 als durchlaufende Posten behandelt hat.

Die Klägerin betreibt unter der Geschäftsbezeichnung „A” eines von insgesamt ca. acht Fuhrunternehmen, die als Fachbetrieb für die Abfuhr von Abwasser von hamburgischen Grundstücken gemäß § 15 Abs. 6 Hamburgisches Abwassergesetz (HmbAbwG) zugelassen sind. Zu diesem Zweck schließt sie mit Grundstückseigentümern Abfuhrverträge (Muster Anlageband Anlage 1). Die zugelassenen Fachbetriebe müssen den Inhalt der Gruben zur Behandlung (Reinigung) der Stadt Hamburg überlassen. Hierzu existieren vier besondere Übergabestellen im Stadtgebiet. Das Abwasser und der Schlamm werden zusammen mit dem im Sielnetz abfließenden Abwasser in die Klärwerke transportiert und dort vorschriftsmäßig gereinigt. Die zugelassenen Fachbetriebe haben gegenüber der Umweltbehörde den Nachweis zu führen, welche Grundstücke und welche Mengen entsorgt worden sind, um sicherzustellen, dass Abwasser und Schlamm aus Sammelgruben und Kleinkläranlagen ordnungsgemäß beseitigt sowie Grundwasser und Gewässer nicht durch unbehandeltes Abwasser verunreinigt werden (Informationsblatt der Baubehörde, Amt für Wasserwirtschaft und Stadtentwässerung, vom Dezember 1989, Anlageband Anlage 3).

Bis 1989 erhob die Stadt hierfür weder Gebühren noch Entgelte, ab 1. Januar 1990 wurden 1,50 DM je Kubikmeter berechnet, ab 1992 1,80 DM, ab 1993 2,00 DM, ab 1994, 2,10 DM, ab 1996, 2,20 DM, ab 1997 2,25 DM, ab 1998 4,50 DM, ab 2002 2,30 Euro und seit 2009 2,38 Euro je Kubikmeter, stets ohne Umsatzsteuer, umgangssprachlich als „Kipp-Entgelt” bezeichnet. Die quartalsweise nachträgliche Abrechnung erfolgte zunächst durch die Abgabenabteilung der Baubehörde gegenüber den Fachbetrieben; seit 1995 erfolgt sie durch die Hamburger Stadtentwässerung als selbständige Anstalt (Muster Anlageband Anlage 7). Bis 2001 erfolgte die Abrechnung aufgrund von quartalsweisen Meldungen der Fachbetriebe selbst (Muster Anlageband Anlage 6), die hierfür ihre Abfuhrbelege aufzuaddieren hatten. Seit Januar 2002 ist eine elektronische Erfassung der eingeleiteten Menge bei Übergabe möglich, seitdem erfolgt die Abrechnung durch die Stadtentwässerung monatlich (Finanzgerichtsakte - FG-A - Bl. 19 und 97 und Muster Anlageband Anlage 8).

a)

Die Klägerin stellt den Grundstückseigentümern bei Grubenentleerung Rechnungen aus (Muster Anlageband Anlage 5), häufig erfolgt Barzahlung. In den Rechnungen ist die Leistung der Klägerin ebenfalls nach Kubikmetern berechnet zuzüglich Umsatzsteuer. Die an die Hamburger Stadtentwässerung zu zahlenden Beträge werden sodann hinzugesetzt, bis 2004 geschah dies ohne Umsatzsteuer. Rechnungsdurchschriften werden von der Klägerin bei Einleitung an den Übergabestellen mitgeführt („Ursprungszeugnis”), jedoch von den Bediensteten der Hamburger Stadtentwässerung nur selten überprüft. Die Stadtentwässerung lässt sich den Beleg insbesondere dann zeigen, wenn bei Einleitung aufgrund eines zu hohen pH-Wertes der Grenzwertschalter die Einleitung blockiert. Die Klägerin bewahrt die Belege auf.

b)

In den Streitjahren hatte die Klägerin ein Fahrzeug („Saugwagen”) mit einem Fassungsvermögen von 12 m, heute hat sie eines mit 14 m. In der Regel transportiert die Klägerin Abwasser immer nur von einem Kunden. Kleinere Partien im vermischten Zustand spielen praktisch keine Rolle (tatsächliche Verständigung FG-A Bl. 98).

c)

In ihrer Buchhaltung erfasst die Klägerin, die ihren Gewinn durch Einnahmenüberschussrechnung ermittelt, die eingenommenen Beträge für die Hamburger Stadtentwässerung auf Konto 71111 „Klärwerkabgabe”, die für die eigene Leistung in Rechnung gestellten Entgelte auf Konto 71110 „Erlöse Grubenentleerung”; die Zahlungen an die Stadtentwässerung werden auf Konto 38100 „Abgaben Stadtentwässerung” verbucht. Im letzten Streitjahr 2002 erlöste die Klägerin für ihre eigenen Leistungen 150.262,28 Euro, stellte weitere 72.342,66 Euro als an die Stadtentwässerung zu zahlen in Rechnung und zahlte ihrerseits 72.920,27 Euro an die Stadtentwässerung (Anlageband Anlagen 9 bis 11).

In neuerer Zeit erteilte Zulassungsbescheide von Fachbetrieben enthalten neben der Zulassung selbst die weitere Festsetzung, dass das Unternehmen zugleich berechtigt und verpflichtet wird, das von dem Abwassererzeuger übernommene Abwasser der Hamburger Stadtentwässerung gemäß § 2 Abs. 1 i. V. m. § 15 Abs. 5 HmbAbwG zu überlassen und in die von der Hamburger Stadtentwässerung benannten Abwasserübergabestellen einzuleiten (Muster FG-A Bl. 191). Der dem Ehemann der Klägerin am 23. Juni 1977 erteilte Zulassungsbescheid umfasste in ähnlicher Weise die Berechtigung, Abwasser in das öffentliche Sielnetz einzuleiten („abzukippen”), ausdrücklich beschränkt auf häusliches Abwasser von Hamburger Grundstücken (FG-A 2 K 35/07 Bl. 28, 30).

Gemäß § 2 HmbAbwG vom 21. Februar 1984 (neue Fassung vom 24. Juli 2001) ist die Freie und Hansestadt Hamburg beseitigungspflichtige Körperschaft im Sinne von § 18a Abs. 2 Wasserhaushaltsgesetz - WHG -. Die Aufgabe der Abwasserbeseitigung obliegt der Stadtentwässerung, der die damit verbundenen hoheitlichen Rechte zustehen. Das Abwasser ist der Stadtentwässerung zu überlassen.

Gemäß § 6 Abs. 1 HmbAbwG besteht für bebaute Grundstücke Anschlusspflicht an das öffentliche Siel und gemäß § 9 Abs. 1 HmbAbwG besteht Benutzungszwang, sofern nicht eine Befreiung entsprechend § 10 Abs. 1 HmbAbwG erteilt wird. § 15 HmbAbwG regelt Unterhaltung und Betrieb von Grundstücksentwässerungsanlagen und bestimmt in seinem Absatz 4 in der ursprünglichen Fassung (aufgrund Änderung durch Gesetz vom 12. September 2007 nunmehr inhaltsgleich Absatz 5):

„Das Abwasser aus Abwassersammelgruben sowie sonstiges Abwasser, das nicht unmittelbar über einen Sielanschluss eingeleitet und für das eine Befreiung nach § 10 nicht erteilt werden kann, ist von den Nutzungsberechtigten durch einen Fachbetrieb mit geeigneten Fahrzeugen rechtzeitig vor Füllung abfahren zu lassen und an einer von der Stadtentwässerung bezeichneten Übergabestelle den öffentlichen Abwasseranlagen zuzuführen. Die zuständige Behörde kann im Einzelfall Zeiträume für die Abfuhr festlegen.”

Die genannten Fachbetriebe bedürfen der Zulassung durch die zuständige Behörde (§ 15 Abs. 5 a. F., Abs. 6 n. F.). Die Eigentümer bzw. Nutzungsberechtigten und die Fachbetriebe haben einen Belegnachweis über die Abfuhr und Beseitigung des Abwassers zu führen und der zuständigen Behörde auf Verlangen vorzulegen (§ 15 Abs. 6 a. F., Abs. 7 n. F.). Ordnungswidrig handelt gemäß § 26 Abs. 1 Nr. 22 HmbAbwG, wer entgegen § 15 Abs. 5 Abwasser aus Abwassersammelgruben nicht oder nicht rechtzeitig durch zugelassene Fachbetriebe abfahren lässt.

Die aufgrund von § 15 Abs. 6 (a. F.) HmbAbwG erlassene Abwassernachweisverordnung (AbwNachwV) vom 31. Januar 1989 traf folgende Bestimmungen: Die Belege müssen das Datum, den Nutzungsberechtigten, die Belegenheit des Grundstücks, die abgefahrene Menge, den Fachbetrieb und die Übergabestelle ergeben, in zweifacher Ausfertigung geführt und vom Fachbetrieb und vom Nutzungsberechtigten unterschrieben werden. Eine Ausfertigung verbleibt beim Nutzungsberechtigten, eine beim Fachbetrieb. Der Fahrer des Saugwagens hat die für den Fachbetrieb bestimmte Ausfertigung an der Übergabestelle im Fahrzeug mit sich zu führen und der zuständigen Behörde auf Verlangen vorzulegen. Die Belege sind mindestens drei Jahre aufzubewahren. Die die Abwassernachweisverordnung ersetzende Verordnung über Nachweise im Bereich der Abwasserbeseitigung (NachweisVO) vom 07. September 1993 bestimmt zusätzlich eine Berichtspflicht des Fachbetriebs dahingehend, dass kalenderjährlich bis zum 31. Januar des Folgejahres eine Zusammenstellung aller gereinigten Abwassersammelgruben mit Angabe der Jahressummen der abgefahrenen Mengen an die Behörde auszuhändigen ist.

a)

Für an das Siel angeschlossene Grundstücke bestimmt das Sielabgabengesetz (SielAbg HA) vom 02. November 1959 (Paragraphenzählung in der Fassung vom 21. Januar 1986, neueste Fassung vom 12. Juli 2005) den Anspruch der Stadtentwässerung auf Entrichtung von Sielabgaben. Für die Herstellung öffentlicher Sielanlagen sind Sielbaubeiträge und Sielanschlussbeiträge zu leisten, für die Benutzung Sielbenutzungsgebühren (§ 1 Abs. 1). Die Sielbenutzungsgebühr bestimmt sich nach der Abwassermenge, die in die öffentlichen Sielanlagen gelangt; als in die öffentlichen Sielanlagen gelangt gilt insbesondere die von der Hamburger Wasserwerke GmbH berechnete Wassermenge (§ 13 Abs. 1 und 2). Berechnungseinheit für die Gebühr ist ein Kubikmeter Abwasser (§ 15 Abs. 1). Die Gebührensätze werden vom Senat durch Rechtsverordnung festgelegt (§ 15 Abs. 2). Die Gebühr wird durch Bescheid festgesetzt (§ 16 Abs. 1). Soweit die Gebühr nach der von der Hamburger Wasserwerke GmbH berechneten Wassermenge erhoben wird, kann die Stadtentwässerung die Gebühr durch die Hamburger Wasserwerke GmbH berechnen und einziehen lassen (§ 17 Abs. 2). Schuldner der Sielbenutzungsgebühr ist, soweit die Gebühr nach dem Wassergeld erhoben wird, der Bezieher des Wassers, im Übrigen der Eigentümer oder der Nutzungsberechtigte des Grundstücks (§ 20 Abs. 4). Eigentümer, Erbbauberechtigte, Nutznießer und Nießbraucher, die nicht selbst Abgabenschuldner sind, haften neben diesem für die Sielabgaben (§ 21 Abs. 1), es sei denn, in Gebäuden ist jede Wohnung oder andere Benutzungseinheit mit einem eigenen Wasserzähler ausgestattet und die Sielbenutzungsgebühr wird entsprechend dem Zählerstand erhoben (§ 23a). Mehrere Verpflichtete (Schuldner, Haftende) sind Gesamtschuldner (§ 24 Abs. 1).

b)

Die Sielbenutzungsgebühr betrug ab 1998 5,04 DM, ab 2002 2,58 Euro und seit 2009 2,67 Euro pro Kubikmeter Abwasser. Für Grundstücke, die nicht an einem mit einem Regenwasser- oder Mischwassersiel versehenen Weg liegen und auch nicht in ein solches entwässern, besteht ein verminderter Satz in Höhe von ab 1998 4,23 DM, ab 2002 2,16 Euro und seit 2009 2,23 Euro pro Kubikmeter Abwasser.

a)

Die Baubehörde veröffentlichte durch Bekanntmachung im Amtlichen Anzeiger (1989 Seite 1333) die „Annahme- und Entgeltregelung für die Übernahme von Abwasser und Schlamm aus Abwassersammelgruben und Kleinkläranlagen in die Abwasserbeseitigungsanlagen der Hamburger Stadtentwässerung” erstmals vom 03. Juli 1989:

„In den Abwasserbeseitigungsanlagen der Stadtentwässerung wird an den dafür vorgesehenen Übergabestellen Abwasser und Schlamm aus Abwassersammelgruben und Kleinkläranlagen Hamburger Grundstücke, die gemäß § 15 Absatz 3 und Absatz 4 des Hamburgischen Abwassergesetzes vom 21. Februar 1984 (Hamburgisches Gesetz- und Verordnungsblatt Seite 45) entsorgt werden, angenommen. Für die Annahme wird ein Entgelt von 1,50 DM je Kubikmeter erhoben. Diese Regelung gilt ab 1. Januar 1990.”

Mit Annahme- und Entgeltregelung vom 22. November 1991 wurde der Betrag erhöht und bestimmt, dass Gleiches auch für sonstiges Abwasser gilt, das im Einzelfall angenommen wird. Mit Annahme- und Entgeltregelung vom 11. Dezember 1992 wurde - nunmehr von der Umweltbehörde - lediglich der Betrag erhöht, ebenso mit Regelung vom 6. Dezember 1993. Die Erhöhungen vom 6. Dezember 1995 und 21. November 1996 erfolgten dann durch die Hamburger Stadtentwässerung. Mit Annahme- und Entgeltregelung vom 20. November 1997 wurde neben der Erhöhung zusätzlich ein höherer Satz für Schlamm aus Chemietoiletten eingeführt. Mit Regelung vom 12. November 2001 wurden die Beträge auf Euro umgestellt. Durch die Regelung vom 30. Dezember 2008 erfolgte die letzte Erhöhung, dabei wurde die Verweisung im Text auf Absatz 5 von § 15 HmbAbwG geändert entsprechend der inzwischen erfolgten Änderung des Gesetzes.

b)

Anlässlich der zum 1. Januar 1993 durchgeführten Erhöhung richtete die Umweltbehörde an die Klägerin das Rundschreiben vom 23. Dezember 1992 (Anlageband Anlage 4), welches ausführt:

„Das Übernahmeentgelt wird im Interesse einer verursachungsgerechten Kostenzuordnung erhoben und dient damit der Gesamtkostendeckung der Stadtentwässerung (nicht etwa der Erzielung zusätzlicher Einnahmen). Anders als in der Sielbenutzungsgebühr, die auch die Kosten für das Sammeln und Transportieren des Abwasser[s] beinhaltet, bezieht sich das Übernahmeentgelt von 2,00 DM pro Kubikmeter anteilig nur auf die Kosten, die durch die abwassertechnische Behandlung und Beseitigung des Abwassers und Schlamms entstehen.”

Mit dem Gesetz zur Errichtung der Anstalt Hamburger Stadtentwässerung (Stadtentwässerungsgesetz - SEG -) vom 20. Dezember 1994 wurde die Hamburger Stadtentwässerung als rechtsfähige Anstalt des öffentlichen Rechts errichtet. Über deren Wirtschaftsführung bestimmt § 13 Abs. 2 SEG:

„Die Stadtentwässerung finanziert sich vorrangig aus Beiträgen und Gebühren sowie der Erstattung von Aufwendungen auf der Grundlage des Sielabgabengesetzes in der Fassung vom 21. Januar 1986 (Hamburgisches Gesetz- und Verordnungsblatt Seiten 7, 33), zuletzt geändert am 16. April 1991 (Hamburgisches Gesetz- und Verordnungsblatt Seite 114), in der jeweils geltenden Fassung. Soweit auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Leistungen erbracht werden, erhebt die Stadtentwässerung Entgelte.”

Ende 1998 / Anfang 1999 führte das beklagte Finanzamt - FA - bei der Klägerin eine Außenprüfung betreffend Einkommensteuer und Umsatzsteuer 1994 bis 1996 durch. Der Prüfer führte im Betriebsprüfungsbericht vom 29. März 1999 aus, es gebe keine Verträge dahingehend, dass die Klägerin für die Hamburger Stadtentwässerung tätig werde. Er folgerte daraus, dass es keine Rechtsbeziehung zwischen den Grubenbesitzern und der Hamburger Stadtentwässerung gebe. Die in den Rechnungen gesondert aufgeführten anteiligen Kosten der Hamburger Stadtentwässerung seien umsatzsteuerpflichtige Umsätze (Betriebsprüfungsakten - Bp-A - Bl. 36).

Das FA erließ dementsprechend am 12. Mai 1999 für 1994, 1995 und 1996 sowie am 07. Dezember 2000 für 1997 und 1998 - die Jahre vor den jetzigen Streitjahren - geänderte Umsatzsteuerbescheide, mit denen es die Kosten der Hamburger Stadtentwässerung in die steuerpflichtige Bemessungsgrundlage einbezog. Die Einsprüche wurden mit Einspruchsentscheidung vom 05. Juli 2001 als unbegründet zurückgewiesen. Unmittelbare Rechtsbeziehungen bestünden nur zwischen der Klägerin und der Hamburger Stadtentwässerung, die keine Möglichkeit habe, sich direkt an die Grubenbesitzer zu wenden.

Das seit 24. Juli 2001 anhängige Klageverfahren ruhte von 2002 bis Juni 2005. Bezüglich der Umsatzsteuer 1998 wurde nach Abtrennung (FG Hamburg II 138/05, zuvor II 44/02) mit Urteil vom 22. Februar 2006 die Klage abgewiesen. Der 2. Senat verneinte einen durchlaufenden Posten. Für dessen Vorliegen bedürfe es zwischen Zahlungsverpflichteten und Zahlungsberechtigtem unmittelbarer Rechtsbeziehungen. Entscheidend sei daher die Regelung der Gebührenschuld. Dem Zusammenhang von Abwassergesetz und Entgeltregelung könne entnommen werden, dass Gebührenschuldner nur die Fachbetriebe, nicht auch oder nur die Grubenbenutzer bzw. -besitzer seien. Der Gebührentatbestand knüpfe an den tatsächlichen Vorgang der Annahme, nicht an die anschließende Entsorgung des Abwassers an. Die Rechnungen seien ausschließlich an die Klägerin adressiert. Die Klägerin vermittele bei Einleitung des Abwassers weder privatrechtliche noch öffentlich-rechtliche Beziehungen zwischen der Stadt und den Kunden. Die Stadt Hamburg wolle solche unmittelbaren Rechtsbeziehungen mit den Grundstückseigentümern gerade nicht (FG-A II 138/05 Bl. 58-64 und Juris).

Die Nichtzulassungsbeschwerde der Klägerin wurde vom Bundesfinanzhof - BFH - zurückgewiesen. Zwar habe der BFH entschieden, dem Unternehmer stehe ein Wahlrecht zu, ob er die im Namen und für Rechnung seiner Leistungsempfänger verauslagten Beträge als Teil der Besteuerungsgrundlage erfasst wissen wolle oder nicht. Dies gelte jedoch nur, wenn aufgrund der Sachverhaltswürdigung des Finanzgerichts neben dem Anlieferer dessen Auftraggeber als Gesamtschuldner hafte. Hier sei das Finanzgericht jedoch zu einer anderen Würdigung gekommen und weiche daher nicht von der Ansicht des BFH ab (Beschluss vom 20. Dezember 2006 V B 57/06, BFH/NV 2007, 745 und Juris).

Die Klagen betreffend die Jahre 1994 bis 1997 (2 K 35/07 = II 137/05 = II 296/01) wurden am 29. August 2007 zurückgenommen.

a)

Die Klägerin berücksichtigte in ihren Umsatzsteuerjahreserklärungen für die Jahre 1999 bis 2002, abgegeben im Laufe des jeweils übernächsten Kalenderjahres, die an die Stadtentwässerung gezahlten Beträge weiterhin nicht bei der Bemessungsgrundlage. Die Erklärungen für die Jahre 2000 und 2002 ergaben eine Zahllast, so dass zunächst kein Steuerbescheid erstellt wurde; für 1999 und 2001, die mit einem Vorsteuerüberschuss endeten, stimmte das FA durch entsprechende Mitteilung zunächst zu.

b)

Für alle vier Jahre erließ das FA jedoch später Änderungsbescheide, für 1999 und 2000 am 26. November 2002, für 2001 am 17. Juni 2003 und für 2002 am 10. August 2004. Es ermittelte die „Gebühren Klärwerk” anhand des entsprechenden Kontos im Jahresabschluss, behandelte die von der Klägerin vereinnahmten Beträge als Bruttobeträge, rechnete die Umsatzsteuer heraus und erhöhte die umsatzsteuerpflichtige Bemessungsgrundlage in den Bescheiden entsprechend, was zu einer höheren Umsatzsteuer von 5.923,87 Euro für 1999, 6.457,77 Euro für 2000, 7.760,87 Euro für 2001 und 9.978,24 Euro für 2002, jeweils zuzüglich Zinsen, führte. Zur Begründung wurde jeweils auf den Betriebsprüfungsbericht vom 29. März 1999 verwiesen.

a)

Hiergegen legte die Klägerin jeweils Einspruch ein und bezog sich auf ihren Vortrag im bereits anhängigen Rechtsstreit (oben III. 3.). Es wurde Aussetzung der Vollziehung gewährt, die Einspruchsverfahren ruhten. Nach der Entscheidung des BFH über die Nichtzulassungsbeschwerde wurden die Rechtsbehelfsverfahren am 24. Januar 2007 wieder aufgenommen.

b)

Auf Wunsch der Klägerin gab die Behörde für Stadtentwicklung und Umwelt, Amt für Immissionsschutz und Betriebe, Abteilung Recht, am 28. Juni 2007 eine schriftliche Stellungnahme ab. Sie führte darin aus, das „Kipp-Entgelt” stelle ein Äquivalent zu den Sielbenutzungsgebühren dar. Auch wenn die Entgeltordnung formal privatrechtlichen Charakter habe, stelle die Entgeltpflicht eine auf die öffentlich-rechtliche Verpflichtung zur ordnungsgemäßen Abwasserbeseitigung gemäß § 15 Abs. 4 i. V. m. § 2 Satz 4 HmbAbwG gestützte Zahlungspflicht dar. Die Entgeltordnung beziehe sich ausdrücklich auf § 15 Abs. 4 HmbAbwG. Auch wenn an den Anlieferungsstellen der Stadtentwässerung der Grundsatz „wer anliefert zahlt” gelte, werde das Entgelt zwar vom anliefernden Fachbetrieb gezahlt, dieser tilge jedoch damit die Entsorgungskosten seines Auftraggebers. Das Kipp-Entgelt sei für die Entsorgung des vom Grundstückseigentümer generierten Abwassers zu leisten. Ohne das technische Erfordernis eines Spezialfahrzeuges müsste es vom Grundstückseigentümer unmittelbar an die Stadtentwässerung geleistet werden. Zur Minimierung des Verwaltungsaufwandes habe man das unaufwändigere Verfahren der Entrichtung des Kipp-Entgelts durch den Abfuhrbetrieb eingeführt. Den Abfuhrbetrieb treffe keine eigene Zahlungsverpflichtung (Rechtsbehelfsakten - Rb-A - Bl. 53).

c)

Die Klägerin vertrat die Auffassung, das Finanzgericht habe in seinem Urteil (oben III. 3.) die öffentlich-rechtlichen Vorfragen nicht abschließend geprüft bzw. nicht richtig gewürdigt.

d)

Mit Einspruchsentscheidung vom 18. Januar 2008 wies das FA die verbundenen Einsprüche als unbegründet zurück. Zum Entgelt gehörten auch die Nebenkosten des Leistenden, die dieser vom Leistungsempfänger einfordert. Zwischen der Stadt und dem Leistungsempfänger bestünden keine eigenen Leistungsbeziehungen, wie das Finanzgericht zutreffend herausgearbeitet habe.

V. Hiergegen erhob die Klägerin am 20. Februar 2008 Klage. Zur Begründung bezieht sie sich auf das von ihr in Auftrag gegebene Rechtsgutachten von Universitätsprofessor Dr. B vom 26. Februar 2008 (Anlageband Anlage 12) und trägt vor:

Das Kipp-Entgelt werde für Abwasserbehandlung und -beseitigung bezahlt, diese Leistung erbringe nicht die Klägerin, sondern die Stadt Hamburg durch die Stadtentwässerung AöR gegenüber den Grundstückseigentümern als hoheitliche Aufgabe. Entgeltschuldner seien die Grundstückseigentümer, nicht die Fachbetriebe. Die vereinnahmten und verausgabten Kipp-Entgelte seien daher durchlaufende Posten und nicht in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen.

Die Klägerin beantragt,

die Umsatzsteuerbescheide 1999 und 2000 vom 26. November 2002, den Umsatzsteuerbescheid 2001 vom 17. Juni 2003 und den Umsatzsteuerbescheid 2002 vom 19. August 2004, alle in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 18. Januar 2008, aufzuheben.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Das FA bezieht sich auf das Urteil des 2. Senats (oben III. 3.). Aufgrund der Verträge mit den Grundstückseigentümern sei die Klägerin nicht nur zur Entleerung der Gruben und zum Transport, sondern auch zur Anlieferung des abgesaugten Abwassers in den Übergabestellen, d. h. zur Zuführung in die öffentlichen Abwasseranlagen verpflichtet. Für die Annahme, und damit für einen Teil der Leistung der Klägerin an ihre Leistungsempfänger, werde jedoch das Kipp-Entgelt erhoben. Die Entgelte stellten somit für die Klägerin Nebenkosten ihrer Leistungserbringung dar. Die Grundstückseigentümer zahlten auch das jeweilige Kipp-Entgelt für die Leistung der Klägerin, nämlich die Zuführung in die öffentlichen Abwasseranlagen. Die Grundstückseigentümer seien nicht Schuldner der Kipp-Gebühren, mithin tilge die Klägerin nicht deren Kosten, sondern ihre eigene Schuld. Die Klägerin trage auch das Ausfallrisiko.

Das FA räumt ein, dass eine öffentlich-rechtliche Pflicht der Grundstückseigentümer bestehe, das Abwasser durch einen Fachbetrieb abfahren und einer dafür vorgesehene Annahmestelle zuführen zu lassen. Diese Pflicht sei aber nicht gleichzusetzen mit der Gebührenschuldnerschaft. Aus dem Wortlaut der Annahme- und Entgeltregelung ergebe sich nämlich eindeutig, dass die Gebührenpflicht an die Annahme des Abwassers anknüpfe; zur Übergabe sei jedoch nur ein Fachbetrieb berechtigt.

Am 21. Januar 2009, am 28. April 2009 und am 10. Juni 2009 fanden Erörterungstermine vor dem Vorsitzenden und dem Berichterstatter statt. Auf die Protokolle (FG-A Bl. 92, 153, 177) wird Bezug genommen. Der kaufmännische Geschäftsführer der Hamburger Stadtentwässerung AöR C und die Wissenschaftliche Angestellte im Rechtsamt der Behörde für Stadtentwicklung und Umwelt D wurden als amtliche Auskunftspersonen gehört (FG-A Bl. 181, 185).

Dem Senat lagen folgende Akten vor:

Umsatzsteuerakten (1999 bis 2006), Betriebsprüfungsakten (Band I angelegt 1988), Bp-Arbeitsakte (.....), Rechtsbehelfsakten, erledigte Finanzgerichtsakte II 138/05 (= II 44/02), erledigte Finanzgerichtsakte 2 K 35/07 (= II 137/05 = II 296/01).

Gründe

B.

Die zulässige Klage ist begründet. Die durch die Klägerin von den Grundstückseigentümern vereinnahmten Beträge für die Hamburger Stadtentwässerung gehören als durchlaufende Posten nicht zum Entgelt (§ 10 Abs. 1 Satz 5 UStG i. d. F. der Streitjahre, Satz 6 heutige Fassung) und sind daher nicht in die Bemessungsgrundlage für die Umsatzsteuer einzubeziehen.

I. Durchlaufende Posten liegen vor, wenn der Unternehmer die Beträge im Namen und für Rechnung eines anderen vereinnahmt und verausgabt. Der Unternehmer übt lediglich die Funktion einer Mittelsperson im Zahlungsverkehr aus, ohne selbst zur Zahlung an den Empfänger verpflichtet zu sein und einen Anspruch auf den Betrag gegen den Leistenden zu haben. Wer durchlaufende Posten vereinnahmt oder verausgabt, erbringt selbst keine Leistung. Dies kann nicht nach der wirtschaftlichen Betrachtungsweise entschieden werden. Es ist vielmehr erforderlich, dass die zugrunde liegenden Rechtsbeziehungen zwischen dem Zahlungsverpflichteten und dem Zahlungsempfänger unmittelbar bestehen (BFH Urteil vom 24. Februar 1966, V 135/63, BFHE 85, 145, BStBl III 1966, 263, Juris Rn. 7; vom 20. Februar 1986, V R 133/75, BFH/NV 1986, 311, Juris Rn. 16).

II. Unmittelbare Rechtsbeziehungen setzen zunächst voraus, dass der Zahlende und der Zahlungsempfänger jeweils den Namen des anderen und die Höhe des gezahlten Betrages erfahren (BFH Urteil vom 11. August 1966, V 13/64, BFHE 86, 721, BStBl III 1966, 647, Juris Rn. 5; FG Berlin-Brandenburg Urteil vom 17. Dezember 2008, 7 K 5384/05 B, EFG 2009, 783, Juris Rn. 19). Beides liegt hier vor.

In den Rechnungen der Klägerin an die Grundstückseigentümer wird ausdrücklich „Hamburger Stadtentwässerung” und der betreffende Betrag genannt. Die Kunden der Klägerin wissen, an wen sie wie viel über die Klägerin bezahlen.

Im Ergebnis weiß auch die Hamburger Stadtentwässerung, von wem sie welchen Betrag bekommt. Denn die Klägerin führt bei jedem einzelnen Einleitungsvorgang den entsprechenden Beleg mit und bewahrt ihn anschließend auf. Die Zusammensetzung der Quartalsrechnungen, seit 2002 Monatsrechnungen ist daher für die Stadtentwässerung ersichtlich.

a)

Der Umstand, dass die Bediensteten der Stadtentwässerung in der Regel keine Notiz davon nehmen, hindert die Annahme eines Handelns im Namen der Kunden nicht. Die mangelnde Kenntnisnahme von den einzelnen Namen im Moment der Einleitung wird kompensiert durch die Pflicht der Klägerin, die Belege aufzubewahren und Jahresberichte mit den entsprechenden Summen zu erstellen. Dadurch hat die Stadtentwässerung jederzeit Zugriff auf die Daten (Name und Betrag). Zwar dienen Mitführungs- und Aufbewahrungspflicht hinsichtlich der Belege und die Berichtspflicht primär ordnungsbehördlichen Zwecken, nämlich der Kontrolle der einzelnen Grundstückseigentümer bzw. -nutzer im Hinblick auf die ordnungsgemäße Abwasserentsorgung; sie ist nicht steuerrechtlich motiviert. Gleichwohl kann die Frage, ob die Stadtentwässerung im steuerrechtlichen Sinne Namen und Beträge erfährt, nicht davon losgelöst betrachtet werden. Denn das Desinteresse an den Daten im Moment der Einleitung hängt mit der jederzeitigen Zugriffsmöglichkeit zusammen. Für andere Tätigkeiten ist bereits anerkannt, dass der Name des Vertretenen nicht genannt werden muss, vielmehr reicht es aus, dass der Vertretene bestimmbar ist (BFH Urteil vom 16. März 2000, V R 44/99, BFHE 191, 97, BStBl II 2000, 361, Juris Rn. 20 zu Second-Hand-Läden).

b)

Zu berücksichtigen ist ferner, dass die Bediensteten der Stadtentwässerung trotz mangelnder Kenntnisnahme wissen, dass das von der Klägerin angefahrene Abwasser jedenfalls nicht von ihr herrührt, sondern aus der Sammelgrube eines Grundstückseigentümers stammt. Im Übrigen könnte die Klägerin die Stadtentwässerung auch nicht zur Kenntnisnahme von dem Namen des jeweiligen Grundstückseigentümers zwingen. Vor diesem Hintergrund steht die Möglichkeit für die Stadtentwässerung, bei Einleitung wie auch noch danach für drei Jahre (§ 4 Abs. 1 NachweisVO) von Namen und Beträgen Kenntnis zu nehmen, der Kenntnis gleich.

c)

Ob darüber hinaus die positive Kenntnis der Namen und Beträge durch die Stadtentwässerung entbehrlich wäre, weil es sich um Bagatellbeträge im Abgabenbereich handelt, für die aus Gründen der Verwaltungsvereinfachung weniger strenge Anforderungen gelten (BFH Urteil vom 11. August 1966, V 13/64, BFHE 86, 721, BStBl III 1966, 647, Juris Rn. 6; FG Berlin-Brandenburg Urteil vom 17. Dezember 2008, 7 K 5384/05 B, EFG 2009, 783, Juris Rn. 20), kann offenbleiben.

III. Die Klägerin hat auch die weitere, sich aus Art. 11 Teil A Abs. 3 Buchst. c der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedsstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG - 6. EG-USt-Richtlinie - ergebende, in § 10 Abs. 1 Satz 5 UStG nicht ausdrücklich normierte Voraussetzung - unstreitig - erfüllt, wonach der Unternehmer in seiner Buchführung die Beträge als durchlaufende Posten behandeln muss (BFH Urteil vom 11. Februar 1999, V R 47/98, BFH/NV 1999, 1137, Juris En. 16), indem sie diese weiterzuleitenden Beträge auf einem eigenen Konto verbucht hat. Ob die Beträge ertragssteuerlich zutreffend behandelt wurden (vgl. § 4 Abs. 3 EStG), ist für die Umsatzsteuer unerheblich.

IV. Die Klägerin hat schließlich auch für Rechnung der Grundstückseigentümer bzw. Nutzungsberechtigten (Grubenbesitzer) gehandelt, denn diese waren - zumindest neben der Klägerin - Schuldner gegenüber der Stadtentwässerung für die dieser zu zahlenden Beträge.

Eine Verausgabung für Rechnung eines anderen liegt nicht nur dann vor, wenn nur der andere der Schuldner des letztendlichen Zahlungsempfängers ist, sondern auch dann, wenn die Mittelsperson und der andere Gesamtschuldner des Zahlungsempfängers sind, sofern die Mittelsperson gegenüber dem Empfänger im Namen des anderen zahlt und die Beträge in der Buchführung entsprechend ausweist (BFH Urteil vom 11. Februar 1999, V R 46/98, BFHE 188, 156, BStBl II 2000, 199, Juris Rn. 14,16; Urteil vom 11. Februar 1999, V R 47/98, BFH/NV 1999, 1137, Juris Rn. 14, 15, 17; Urteil vom 15. April 1999, V R 45/98, HFR 1999, 929, Juris Rn. 18, 20; Beschluss vom 20. Dezember 2006, V B 57/06, BFH/NV 2007, 745, Juris Rn. 10). Die beiden letztgenannten Voraussetzungen liegen vor (oben II., III.). Es kommt somit nicht darauf an, ob (auch) die Fachbetriebe, hier die Klägerin, Schuldner sind, entscheidend ist vielmehr, ob (auch) die Grubenbesitzer zur Zahlung verpflichtet sind.

Zwischen den Nutzungsberechtigten der Abwassersammelgruben einerseits und der Stadtentwässerung andererseits besteht aufgrund des Benutzungszwangs ein unmittelbares Nutzungsrechtsverhältnis.

a)

Die öffentlich-rechtliche Abwasserbeseitigungspflicht liegt grundsätzlich bei der öffentlichen Hand (§ 18a Abs. 2 WHG; Reinhardt, WHG, 9. Aufl. 2007, § 18a Rn. 23a). In Hamburg ist die beseitigungspflichtige Körperschaft die Freie und Hansestadt Hamburg, die sie durch die Stadtentwässerung wahrnimmt (§ 2 Sätze 1 und 2 HmbAbwG).

b)

Die Abwasserbeseitigungspflicht verpflichtet die Stadtentwässerung dazu, sich das gesamte in ihrem Gebiet anfallenden Abwasser zu beschaffen, wozu sie die Verursacher des Abwassers in Anspruch nehmen muss. Es besteht daher eine allgemeine Pflicht, das Abwasser der Stadtentwässerung zu überlassen (§ 2 Satz 4 HmbAbwG), welche im Einzelnen weiter konkretisiert wird.

aa)

Bei an das Siel angeschlossenen Grundstücken folgt der Anschlusszwang aus § 6 Abs. 1 HmbAbwG, der Benutzungszwang aus § 9 HmbAbwG; mit dem Anschlusszwang korrespondiert für Grundstückseigentümer, deren Grundstücke an einem geeigneten Siel liegen, ein Anschlussrecht (§ 8 HmbAbwG).

bb)

Bei nicht an das Siel angeschlossenen Grundstücken ergibt sich der Benutzungszwang aus § 15 Abs. 4 (a. F.) HmbAbwG. Die Nutzungsberechtigten der Abwassersammelgruben haben das Abwasser abfahren zu lassen und an einer der bezeichneten Übergabestellen der Stadtentwässerung zuzuführen. Zwar müssen sie sich dazu eines Fachbetriebs bedienen. Aus Gründen des Gesundheits- und Gewässerschutzes (§ 1 Abs. 1 HmbAbwG) ist ihnen der eigenhändige Transport untersagt. Dies ändert aber nichts daran, dass sie - und nicht die Fachbetriebe - zur Überlassung des Abwassers an die Stadtentwässerung verpflichtet sind; gegen diese Pflicht würden sie beispielsweise verstoßen, wenn sie das Fuhrunternehmen beauftragen würden, das Abwasser zu einer Abwasseranlage in einem anderen Bundesland zu fahren, selbst wenn diese technisch geeignet (und möglicherweise billiger) wäre, oder wenn sie es Landwirten zur landwirtschaftlichen Verwendung überlassen würden. Dass die Nutzungsberechtigten der Gruben die Adressaten der Überlassungspflicht sind, folgt aus dem Wortlaut von § 15 Abs. 4 (a. F.) HmbAbwG; es wird unterstrichen dadurch, dass Sie bei Verstoß die Nutzungsberechtigten eine Ordnungswidrigkeit begehen (§ 26 Abs. 1 Nr. 22 HmbAbwG).

c)

Eine - von einer privatrechtlichen Ausgestaltung des Nutzungsverhältnisses zwischen Stadtentwässerung und Grubenbesitzer zu unterscheidende - Privatisierung der Abwasserbeseitigungspflicht liegt nicht vor.

aa)

Zwar wäre eine solche Übertragung der Abwasserbeseitigungspflicht auf private Dritte gemäß § 18a Abs. 2a WHG möglich und hätte zur Folge, dass dann unmittelbare Rechtsverhältnisse zwischen den einzelnen Bürgern und dem eigenverantwortlich handelnden privaten Entsorgungsunternehmen entstünden statt zwischen Bürgern und Stadtentwässerung (Brüning in Driehaus, Kommunalabgabenrecht, § 6 Rn. 8; Reinhardt, WHG, 9. Aufl. 2007, § 18a Rn. 23a).

bb)

Indes ergibt sich aus dem Wortlaut von § 15 Abs. 4 (a. F.) und der gesamten Systematik des HmbAbwG, dass eine solche - ggf. auch nur auf das Abwasser aus Abwassersammelgruben beschränkte - Privatisierung der Abwasserbeseitigung nicht gewollt war. Dies wird bestätigt durch die Regelung in § 2 Abs. 1 SEG, wonach die Stadtentwässerung AöR die hoheitliche Aufgabe der gesamten Abwasserbeseitigung in Hamburg wahrnimmt.

cc)

Aus der „Annahme- und Entgeltregelung” - erstmals vom 3. Juli 1989 - folgt nichts Gegenteiliges. Zum einen hat diese nicht die Qualität eines Gesetzes oder einer Rechtsverordnung, vor allem jedoch bezieht sie sich ausdrücklich auf § 15 Abs. 4 (a. F.) HmbAbwG. Außerdem wird darin ein an die Stadtentwässerung zu zahlendes Entgelt für eine Entsorgungsleistung geregelt, nicht die Erbringung der Leistung „Abwasserbeseitigung” auf den Fachbetrieb delegiert bzw. eine Entgeltzahlung an den Fachbetrieb angeordnet, was die Folge einer Privatisierung sein müsste.

dd)

Im Übrigen spricht auch der Umstand gegen eine Privatisierung, dass die Stadtentwässerung ihrerseits mit ihren Abwasserentsorgungsleistungen nicht der Umsatzsteuer unterliegt. Die Stadtentwässerung AöR ist insoweit gemäß § 2 Abs. 3 Satz 1 UStG i. V. m. § 4 Abs. 5 KStG nicht Unternehmerin, weil die Abwasserbeseitigung im Rahmen der öffentlichen Gewalt durch die Stadtentwässerung als Hoheitsbetrieb erfolgt (vgl. BFH Beschluss vom 10. Januar 2002, V B 127/01, BFH/NV 2002, 683, Juris Rn. 44). Gemäß Art. 4 Abs. 5 Unterabs. 2 der 6. EG-USt-Richtlinie gilt dies jedoch nur, wenn die Behandlung der Stadtentwässerung als Nicht-Steuerpflichtige nicht zu größeren Wettbewerbsverzerrungen führt. Die Ausnahme von der Steuerpflicht wäre daher nicht zu gewähren für Tätigkeiten, die unter gleichen rechtlichen Bedingungen ausgeübt werden wie durch private Wirtschaftsteilnehmer (BFH Urteil vom 8. Januar 1998, V R 32/97, BFHE 185, 283, BStBl II 1998, 410, Juris Rn. 21; vom 01. Juli 2004, V R 64/02, BFH/NV 2005, 252, Juris Rn. 37 und 42). Durch den Benutzungszwang (§ 15 Abs. 4 a. F. HmbAbwG) besteht aber kein Wettbewerb, so dass es durch die Umsatzsteuerfreiheit auch nicht zu Wettbewerbsverzerrungen kommt. Die Stadtentwässerung bietet ihre Leistungen gerade nicht wie Private auf dem Markt an.

ee)

Ergänzend kommt hinzu, dass sich die Bundesregierung mit der Antwort vom 25. Februar 2009 auf eine parlamentarische Anfrage dahin geäußert hat, dass es bislang in keinem Land zulässig sei, die Abwasserbeseitigungspflicht auf Private zu übertragen. Folge dieser Rechtslage sei, dass in keinem Land Wettbewerb bestehe zwischen verschiedenen Anbietern von Leistungen der Abwasserentsorgung. Ein Grundstückseigentümer könne in jedem Land die Abwasserentsorgung nur durch die gesetzlich festgelegte öffentlich-rechtliche Einrichtung in Anspruch nehmen (Drucksache 16/12073, Seite 12).

Da in Hamburg mehrere Fachbetriebe für die Abfuhr zugelassen sind und die Grundstückseigentümer zwischen diesen wählen können, spricht dies dafür, dass den Fachbetrieben nicht die Abwasserbeseitigung übertragen ist.

d)

Auch die in den neueren Zulassungsbescheiden für Fachbetriebe aufgenommene Bestimmung, wonach der Fachbetrieb verpflichtet ist, das übernommene Abwasser der Stadtentwässerung zu überlassen (FG-A Bl. 191), ändert nichts an der gleichgerichteten Pflicht der Grundstückseigentümer selbst. Abgesehen davon, dass in dem dem Ehemann der Klägerin erteilten Bescheid vom 23. Juni 1977 (FG-A 2 K 35/07 Bl. 28) eine solche Verpflichtung nicht enthalten ist, leitet sich die Pflicht der Transportunternehmen von der Pflicht der Grundstückseigentümer ab, wie sich aus der Formulierung „das von dem Abwassererzeuger übernommene Abwasser” sowie dem Verweis auf § 15 Abs. 5 (n. F.) HmbAbwG ergibt. Die öffentlich-rechtliche Pflicht ist also derivativ und nur durch Verwaltungsakt begründet. Sie kann die originäre, gesetzlich begründete Pflicht des jeweiligen Grubenbesitzers zur Überlassung des Abwassers ausschließlich an die Hamburger Stadtentwässerung nicht beseitigen. Der Grubenbesitzer darf aufgrund seiner aus § 15 Abs. 4 (a. F.) HmbAbwG folgenden Pflicht das Fuhrunternehmen durch den Abfuhrvertrag nur zum Transport zu einer Übergabestelle der Hamburger Stadtentwässerung, nicht zu einem anderen Empfänger oder einem anderen Ort, beauftragen. Die sich hieraus bereits ergebenden zivilrechtliche Verpflichtung des Fuhrunternehmens, das Abwasser nur an die Hamburger Stadtentwässerung zu übergeben, wird daher lediglich zu einer auch öffentlich-rechtlichen Pflicht verstärkt.

Aus dem Nutzungsrechtsverhältnis zwischen Stadtentwässerung und Grubenbesitzern folgt letztendlich die Schuldnerschaft der Grubenbesitzer für die zu zahlenden Beträge.

a)

Die mit der Abwasserbeseitigung verbundenen Kosten treffen grundsätzlich zunächst den jeweiligen Beseitigungspflichtigen (Bundesverwaltungsgericht - BVerwG - Urteil vom 13. September 1985, 4 C 47/82, NVwZ 1986, 204, 205), hier also die Hamburger Stadtentwässerung AöR. Wem die Kosten letztendlich zur Last fallen, ergibt sich aus dem Kommunalabgabenrecht. Danach können die Kosten entsprechend dem Vorteils- oder Verursacherprinzip auf die Verursacher der Kosten, also des Abwassers, umgelegt werden (Reinhardt, WHG, 9. Aufl. 2007, § 18a Rn. 24).

b)

Es spricht viel dafür, dass das für die Verteilung der Kosten maßgebliche Benutzungsverhältnis in Hamburg insgesamt öffentlich-rechtlich ausgestaltet ist.

aa)

Die Ausgestaltung des Benutzungsverhältnisses bei der Abwasserbeseitigung richtet sich nach landesrechtlichen Vorgaben. Aufgrund der Organisationshoheit und der Freiheit der Formenwahl können die Kommunen als Träger einer öffentlichen Einrichtung das Rechtsverhältnis zu den Benutzern im Prinzip öffentlich-rechtlich oder privatrechtlich ausgestalten, selbst wenn die Einrichtung zum Bereich hoheitlicher Verwaltung gehört (BVerwG Urteil vom 22. Februar 1963, VII C 13.60, BVerwGE 15, 296, 298).

bb)

Nach einer Meinung folgt jedoch aus der öffentlich-rechtlichen Regelung des Benutzungsverhältnisses, d. h. aus der hoheitlichen Ausgestaltung mit (Anschluss- und) Benutzungszwang, dass die Ausgestaltung insgesamt einschließlich der Kosten öffentlich-rechtlich geregelt ist.

aaa)

Danach ist es mit der grundsätzlich hoheitlichen Ausgestaltung nicht vereinbar, dass die Abgeltung der Kosten privatrechtlich geregelt ist. Denn zum einen verlange der enge und untrennbare Zusammenhang von Leistung und Gegenleistung (Entgelt) in einem einheitlichen Benutzungsverhältnis, beide Leistungen nach übereinstimmenden Regeln zu beurteilen (BVerwG Urteil vom 17. Januar 1985, 3 C 6/83, BVerwGE 71, 1, Juris Rn. 28; VGH Baden-Württemberg Urteil vom 11. Mai 1995, 2 S 2568/92, ESVGH 45, 277, Juris Rn. 77). Zum anderen verbiete der öffentlich-rechtliche Zwang, mit dem die Leistung „Abwasserbeseitigung” durchgesetzt werden könne, die Gegenleistung „Entgelt” privatrechtlich zu regeln, da ein Vertragsverhältnis, das durch Leistung und Gegenleistung bestimmt werde, durch ein Gleichordnungsverhältnis gekennzeichnet sei (OVG Sachen-Anhalt Beschluss vom 26. Januar 1998, A 2 S 399/96, LKV 1999, 150, Juris Rn. 6; OLG Sachen-Anhalt, Urteil vom 9. Juni 1999, 12 U 51/99, LKV 1999, 527, Juris Rn. 9).

bbb)

Hier besteht für die Grubenbesitzer Benutzungszwang für die Leistung der Abwasserbeseitigung, denn sie müssen das Abwasser der Stadtentwässerung überlassen (§ 15 Abs. 4 (a. F.) HmbAbwG), vgl. oben 1. b) bb).

ccc)

Der bei Zuführung („Abkippen”) zu zahlende Betrag ist auch die Gegenleistung für die Abwasserentsorgung, er wird - entgegen der Ansicht des 2. Senats (oben A. III. 3.) - nicht lediglich für den tatsächlichen Vorgang der Annahme gezahlt.

So hat die Umweltbehörde in ihrem auch an die Klägerin gerichteten Rundschreiben vom 23.12.1992 ausdrücklich zur Kalkulation ausgeführt, dass der als „Übernahmeentgelt” bezeichnete Betrag für die abwassertechnische Behandlung und Beseitigung des Abwassers von den Verursachern erhoben wird (Anlageband Anlage 4, oben A. II. 4. b). Ebenso hat die Abteilung Recht des Amtes für Immissionsschutz und Betriebe in ihrer Stellungnahme vom 28. Juni 2007 dargelegt, das Kipp-Entgelt sei für die Entsorgung des vom Grundstückseigentümer generierten Abwassers zu leisten (Anlageband Anlage 4, oben A. IV. 2. b). Auch der als amtliche Auskunftsperson gehörte kaufmännische Geschäftsführer der Stadtentwässerung hat angegeben, wenn in der Annahme- und Entgeltregelung von der Annahme die Rede sei, sei damit natürlich auch die Entsorgung gemeint (FG-A Bl. 182). Im Übrigen wäre das Entgelt als Gegenleistung für die bloße Annahme (Öffnen und Schließen des Ventils und Überprüfen der eingeleiteten Substanz auf den zulässigen pH-Grenzwert) offensichtlich unverhältnismäßig, weil die Annahme - ohne die abwassertechnische Behandlung und Beseitigung - kaum Aufwand verursacht.

cc)

Auch wenn man es mit der Gegenmeinung für zulässig hält, dass unabhängig von der sonstigen rechtlichen Ausgestaltung des Benutzungsverhältnisses privatrechtliche Entgelte an Stelle von Benutzungsgebühren erhoben werden können (BVerwG Urteil vom 06. April 2005, 8 CN 1/04, BVerwGE 123, 159, Juris Rn. 27; Bundesgerichtshof - BGH - Urteil vom 10. Oktober 1991, III ZR 100/90, BGHZ 115, 311, Juris Rn. 11; Rieger in Driehaus, Kommunalabgabenrecht, § 6 Rn. 544; Reinhardt, WHG, 9. Aufl. 2007, § 18a Rn. 24 m. w. N.), ist gleichwohl zu beachten, dass bei öffentlichen Einrichtungen, die in der Form einer öffentlichen Anstalt betrieben werden, vom Vorliegen öffentlich-rechtlicher Leistungsbeziehungen immer schon dann auszugehen ist, wenn diese nicht eindeutig eine privatrechtliche Ausgestaltung erfahren haben (VGH Baden-Württemberg Urteil vom 28. April 1997, 1 S 2007/96, ESVGH 47, 207, Juris; Beschluss vom 30. November 1988, 2 S 1140/87, NVwZ-RR 1989, 267, Juris; Quaas, Kommunales Abgabenrecht, 1. Aufl. 1997, Rn. 52).

aaa)

Für Grundstücke mit Sielanschluss ist das Benutzungsverhältnis, einschließlich der Sielabgaben, durch Gesetz (SielAbg HA, oben A. II 3. a), hinsichtlich des Gebührensatzes aufgrund Gesetzes durch Rechtsverordnung, und damit insgesamt öffentlich-rechtlich geregelt.

bbb)

Für Grundstücke ohne Sielanschluss besteht die gesetzliche Regelung des Benutzungszwangs (oben bb) bbb). Über Gebühren oder Entgelte schweigen Gesetz- und Verordnungsgeber. Dieses Schweigen kann im Gesamtzusammenhang schwerlich als eindeutige privatrechtliche Ausgestaltung interpretiert werden.

ccc)

Auch durch die „Annahme- und Entgeltregelung” erfolgt eine solche eindeutige privatrechtliche Ausgestaltung nicht. Eine ausdrückliche Regelung der Frage ist im Wortlaut nicht enthalten. Einzig das Wort „Entgelt” könnte als Hinweis auf das Privatrecht verstanden werden. Indes ist die Bezeichnung „Entgelt” neutral. Unter Entgelten im Sinne des Kommunalabgabenrechts sind alle öffentlich-rechtlichen oder privatrechtlichen Ansprüche zu verstehen, die der Gemeinde kraft Gesetzes oder kraft Rechtsgeschäfts als Gegenleistung vom Bürger für eine konkrete Leistung oder einen gewährten Vorteil zufließen (Sächsisches OVG Urteil vom 10. Dezember 1996, 2 S 550/94, DVBl 1997, 507, LKV 1997, 223).

Im Übrigen ist die Rechtsnatur der „Annahme- und Entgeltregelung” zweifelhaft, möglicherweise handelt es sich um eine Allgemeinverfügung oder um Allgemeine Geschäftsbedingungen. Selbst wenn darin eine privatrechtliche Ausgestaltung läge, erscheint fraglich, ob für eine solche nicht eine gesetzliche Grundlage erforderlich wäre.

ddd)

Eine gesetzliche Grundlage kann nicht in § 13 Abs. 2 Satz 2 SEG gefunden werden. Zum einen ist die Annahme- und Entgeltregelung (ursprüngliche Fassung vom 3. Juli 1989) älter als dieses Gesetz (vom 20. Dezember 1994). Zum anderen setzt § 13 Abs. 2 Satz 2 SEG für die Entgelterhebung gerade voraus, dass aufgrund vertraglicher Vereinbarungen Leistungen erbracht werden, bestimmt also nicht, in welchen Fällen dies geschieht. Ein Benutzungszwang spricht jedenfalls gegen vertragliche Beziehungen.

Im Übrigen betrifft § 13 Abs. 2 Satz SEG nicht den Kernbereich der Abwasserbeseitigung. Gemäß § 2 Abs. 3 SEG darf die Hamburger Stadtentwässerung AöR erwerbswirtschaftlich tätig werden und dabei Geschäfte und Tätigkeiten jeglicher Art auf den Gebieten von Abwasserbeseitigung und Klärschlammbeseitigung durchführen, diese neben den hoheitlichen Aufgaben der Abwasserbeseitigung gemäß § 2 Abs. 1 SEG. Nur auf diesen erwerbswirtschaftlichen Bereich bezieht sich die Entgeltregelung gemäß § 13 Abs. 2 Satz 2 SEG. Dies ergibt sich außer aus der Systematik auch aus den Gesetzesmaterialien. So heißt es in der Bürgerschaftsdrucksache 15/1990, Seite 4, unter 3.5.2 „Auswirkungen auf den Haushalt”:

„Über die Gebührentatbestände und die Gebührenhöhe darf die Stadtentwässerung aus finanzverfassungsrechtlichen Gründen wegen des bestehenden Anschluss- und Benutzungszwanges bei der Abwasserbeseitigung jedoch nicht selbst entscheiden. Die Gebührenordnung wird vom Senat als Rechtsverordnung auf Antrag der Stadtentwässerung erlassen. Für den erwerbswirtschaftlichen Bereich kann die Stadtentwässerung die Entgelte jedoch selbst festsetzen.”

eee)

Andere mögliche gesetzliche Grundlagen für eine privatrechtliche Ausgestaltung sind nicht ersichtlich.

c)

Bei öffentlich-rechtlicher Ausgestaltung sind - zumindest auch - die Grubenbesitzer Schuldner der Kipp-Gebühren.

aa)

In den Flächenstaaten ist das Kommunalabgabenrecht in der Regel dahingehend strukturiert, dass aufgrund eines Landes-Kommunalabgabengesetzes die Kommunen eine Gebührensatzung erlassen; diese sind häufig mit der Benutzungssatzung verknüpft. Die Gebührensatzung muss u. a. den Abgabenschuldner bestimmen. Fehlt eine solche Bestimmung, ist die Satzung nichtig (VG Cottbus Urteil vom 25. August 2005, 6 K 2282/02, Juris Rn. 85; OVG Sachen-Anhalt Beschluss vom 15. Januar 2009, 4 L 9/08, NVwZ-RR 2009, 449, 450).

bb)

Im Stadtstaat Hamburg liegt eine solche Aufspaltung zwischen Landesgesetz und kommunaler Satzung nicht vor. Der Gebührenschuldner wird daher durch Gesetz oder aufgrund eines Gesetzes durch Rechtsverordnung bestimmt. Denn der Satzungsvorbehalt in den Flächenstaaten ist Ausprägung des Gesetzesvorbehalts (Gern, Kommunalrecht, 3. Aufl. 2003, Rn. 992); aufgrund des Gesetzesvorbehalts bedürfen Eingriffe in die Rechtsphäre des Bürgers, wozu auch die Erhebung von Abgaben zählt, einer formell-gesetzlichen Ermächtigung (Bundesverfassungsgericht - BVerfG - vom 03. Februar 1959, 2 BvL 10/56, BVerfGE 9, 137, Juris Rn. 53).

cc)

Für die an das Siel angeschlossenen Grundstücke enthält das SielAbg HA (oben A. II. 3. a) entsprechende detaillierte Regelungen (§§ 20 bis 24 SielAbg HA).

Für die nicht an das Siel angeschlossenen Grundstücke mit Sammelgruben fehlen in Hamburg spezielle gesetzliche Regelungen.

aaa)

Die „Annahme- und Entgeltregelung” hat nicht die Qualität eines formellen Gesetzes; außerdem trifft sie über den Entgeltschuldner keine Bestimmung.

bbb)

Eine analoge Heranziehung des Sielabgabengesetzes ergäbe den Grundstückseigentümer oder -nutzungsberechtigten als Schuldner. Gemäß § 20 Abs. 4 Nr. 1 SielAbg HH ist Schuldner der Sielbenutzungsgebühr, soweit die Gebühr nach dem Wassergeld erhoben wird, der Bezieher des Wassers; hier erfolgt jedoch die Berechnung aufgrund einer Sondergebühr nach dem Maßstab der abgefahrenen Menge, nicht nach dem Frischwassermaßstab, der auch bei dezentraler Abwasserbeseitigung zulässig wäre (Schulte/Wiesemann in Driehaus, Kommunalabgabenrecht, § 6 Rn. 356a m. w. N.). Bei den In § 15 SielAbgG HH geregelten Sonderfällen (Grundwasserabsenkung zur Trockenhaltung von Baugruben, bei Maßnahmen der Altlastensanierung oder zur Verhinderung von Bauschäden) ist der Einleiter Schuldner, auch diese Fälle liegen nicht vor. Es bliebe daher beim Regelfall der Schuldnerschaft der Grundstückseigentümer oder -nutzungsberechtigten gemäß § 15 Abs. 4 Nr. 2 SielAbg HH.

Allerdings begegnet eine analoge Heranziehung des Sielabgabengesetzes Bedenken, weil eine planwidrige Lücke nicht erkennbar ist. Das Sielabgabengesetz datiert von 1959, es wurde wegen der zahlreichen Änderungen lediglich mehrfach neu bekanntgemacht. Für die dezentrale Abwasserbeseitigung wurde jedoch erst ab 1990 ein Entgelt erhoben. Es liegt nahe, dass der Gesetzgeber des Sielabgabengesetzes die Einbeziehung der dezentralen Abwasserbeseitigung in das Gebührensystem nicht übersehen, sondern bewusst unterlassen hat, sonst wäre die Gebührenerhebung kaum 30 Jahre lang unterblieben.

dd)

Vielmehr ist auf die allgemeinen Vorschriften, hier das Gebührengesetz (GebG) zurückzugreifen. Hier nach sind - zumindest auch - die Grubenbesitzer Gebührenschuldner.

aaa)

Zwar gilt das Gebührengesetz nicht unmittelbar gemäß § 1 Abs. 1 GebG, weil es an einer Gebührenordnung durch Rechtsverordnung (§ 2 Abs. 1 GebG) fehlt. Jedoch sind gemäß § 1 Abs. 2 GebG die Vorschriften des Gebührengesetzes entsprechend anzuwenden, wenn nach anderen Vorschriften Gebühren erhoben werden und nichts Abweichendes bestimmt ist, und für die dezentrale Abwasserbeseitigung gibt es keine speziellen und damit abweichenden Regelungen

(oben cc).

bbb)

Bei den Kipp-Gebühren handelt es sich in der Einteilung des GebG um Benutzungsgebühren (§ 4 Abs. 1 GebG), denn sie werden als Gegenleistung für die tatsächliche Inanspruchnahme (Benutzung) öffentlicher Anstalten, Einrichtungen und Anlagen erhoben (vgl. oben III. 2. b) bb) ccc).

ccc)

Schuldner von Benutzungsgebühren sind gemäß § 9 Abs. 2 GebG der Benutzer, ferner derjenige, der die Benutzung selbst oder durch Dritte, deren Handeln ihm zuzurechnen ist, beantragt oder dem die Benutzung zugute kommt; mehrere Verpflichtete sind Gesamtschuldner (§ 4 Abs. 7 GebG).

ddd)

Es kann offen bleiben, ob die Grundstückseigentümer (aufgrund des Nutzungsrechtsverhältnisses infolge des Benutzungszwangs) bereits als Benutzer im Sinne des Gebührenrechts anzusehen sind, und falls nicht, ob sie die Benutzung der Abwasserbeseitigungsanlagen mittels der Fachbetriebe beantragen. Jedenfalls kommt ihnen die Benutzung zugute, denn durch die Zuführung in eine öffentliche Abwasseranlage können sie ihr Abwasser gesetzmäßig (§ 1 Abs. 1 HmbAbwG) beseitigen.

d)

Letztendlich bedarf es jedoch keiner Entscheidung, ob das für die Kostenverteilung maßgebliche Benutzungsverhältnis öffentlich-rechtlich oder privatrechtlich ausgestaltet ist. Denn auch bei privatrechtlicher Entgelterhebung wären Entgeltschuldner - zumindest auch - die Grubenbesitzer.

aa)

Auch bei privatrechtlicher Entgeltgestaltung zur Finanzierung öffentlicher Einrichtungen sind alle substantiellen öffentlich-rechtlichen Grundsätze anwendbar (Gern, Kommunalrecht, 3. Aufl. 2003, Rn. 1079). Neben dem Kostendeckungs- und dem Äquivalenzprinzip gilt speziell Art. 3 Grundgesetz - GG - (BGH Urteil vom 26. November 1975, VIII ZR 164/74, NJW 1976, 709, dort unter III. 1. a). Letztlich darf die Kommune vom Bürger keine Entgelte abverlangen, die bei öffentlich-rechtlicher Ausgestaltung nicht entstünden (BGH Urteil vom 5. April 1984, III ZR 12/83, BGHZ 91, 84, Juris; Niedersächsisches OVG Urteil vom 1. November 1990, 14 L 141/89, Juris Rn. 6). Eine erzwingbare Inanspruchnahme zeigt, dass die privatrechtlichen Entgelte trotz ihrer vertraglichen Grundlage den Charakter von öffentlich-rechtlichen Abgaben nicht ganz verlieren (Brüning in Driehaus, Kommunalabgabenrecht, § 6 Rn. 8).

bb)

Bei privatrechtlicher Entgeltgestaltung ergibt sich die Schuldnerschaft aus dem jeweils geschlossenen Vertrag, d. h. daraus, welche Parteien den Vertrag geschlossen haben. Grundsätzlich ist denkbar, dass der Fachbetrieb Vertragspartner der Stadtentwässerung wird oder der Grubenbesitzer, der sich des Fachbetriebs als Vertreter oder Erklärungsbote bedienen kann; auch ist es möglich, dass beide gemeinsam Vertragspartner werden, was zur Gesamtschuld führen würde (§ 427 BGB), oder dass einer von beiden Vertragspartner wird, aber der andere bürgt oder sonst haftet. Letztlich hat die Stadtentwässerung die Möglichkeit, durch Ausgestaltung ihrer Allgemeinen Geschäftsbedingungen und durch Anweisungen an ihre Bediensteten Einfluss darauf zu nehmen, mit wem sie kontrahiert.

cc)

Allerdings ergibt sich bereits aus dem Benutzungszwang, dem der Grubenbesitzer unterliegt, dass die Stadtentwässerung ein von diesem - ggf. konkludent - durch den Fachbetrieb als Vertreter oder Erklärungsbote gemachtes Angebot auf Vertragsabschluss (allein oder neben dem Fachbetrieb) nicht zurückweisen darf, denn sonst hätte der Grubenbesitzer keine Möglichkeit, die Entgelte, die er im Ergebnis wirtschaftlich tragen muss, ggf. gerichtlich überprüfen zu lassen.

Der Verwaltung stehen bei der Erfüllung öffentlicher Aufgaben nur die privatrechtlichen Rechtsformen, nicht aber die Freiheiten und Möglichkeiten der Privatautonomie zu. Nimmt die Verwaltung in den Formen des Privatrechts Aufgaben der öffentlichen Verwaltung wahr, so werden die Normen des Privatrechts durch Bestimmungen des öffentlichen Rechts ergänzt, überlagert und modifiziert; die Bindungen gehen über die Grundrechte hinaus, sie erstrecken sich auf alle substantiellen öffentlich-rechtlichen Grundsätze (BGH Urteil vom 05. April 1984, III ZR 12/83, BGHZ 91, 84, Juris Rn. 49). Dazu gehören insbesondere die grundlegenden Kriterien zur Kostenumlegung. Diese haben den Zweck, den einzelnen Abgabepflichtigen vor ungerechtfertigten Kosten zu schützen und für eine gerechte Verteilung der entstandenen Kosten Vorsorge zu treffen. Soll der Schutz des Abgabepflichtigen nicht ausgehöhlt werden, müssen diese Grundsätze dem staatlichen Handeln ins Privatrecht nachfolgen, so dass unabhängig von der gewählten Rechtsnorm die anwendbaren Handlungsmaßstäbe gleichbleiben (Niedersächsisches OVG Urteil vom 1. November 1990, 14 L 141/89, Juris Rn. 6). Tarifliche Abwasserentgelte unterliegen gerichtlicher Billigkeitsprüfung (BGH Urteil vom 10. Oktober 1991, III ZR 100/90, BGHZ 115, 311, Juris Rn. 22, 25).

Würde ein Grubenbesitzer jedoch gar nicht erst Vertragspartner der Stadtentwässerung, könnte er diese Beschränkungen nicht durchsetzen. Er könnte die Fachbetriebe nicht zwingen, die Zahlung zu verweigern, müsste jedoch einen Fachbetrieb in Anspruch nehmen. Die Fachbetriebe ihrerseits hätten bei Zweifeln an den Tarifen vermutlich kein Interesse an einer Auseinandersetzung mit der Stadtentwässerung, da sie die Belastung wirtschaftlich an den Grubenbesitzer weitergeben, vielleicht auch im Hinblick auf ihre Konzession. Die Stadtentwässerung darf sich aber nicht durch „Flucht ins Privatrecht” der Kontrolle desjenigen entziehen, der ihrem Benutzungszwang unterworfen ist; dies würde dem Gebot effektiven Rechtsschutzes aus Art. 19 Abs. 4 GG widersprechen (vgl. Niedersächsisches OVG Urteil vom 26. August 1976, III OVG A 137/74, NJW 1977, 450, 451; Sächsisches OVG Urteil vom 10. Dezember 1996, 2 S 550/94, DVBl 1997, 507, 508).

dd)

Darüber hinaus gilt in Ermangelung einer ausdrücklichen Regelung der Entgeltschuldnerschaft - wie hier - der Grundsatz, dass (zumindest auch) der Abwasserverursacher Vertragspartner wird.

So ist beispielsweise geklärt, dass wer durch Einleitung von stark verschmutztem, die Grenzwerte für giftige Substanzen überschreitendem Abwasser eine Kläranlage beschädigt, zum Schadenersatz verpflichtet ist (VGH Baden-Württemberg Urteil vom 09. November 1990, 8 S 1595/90, NVwZ-RR 1991, 325). Außerdem ergibt sich in der Regel aus dem Anschluss- und Benutzungszwang die Gebührenpflicht (FG Brandenburg Urteil vom 08. März 1999, 1 K 1769/98 U, EFG 1999, 509, Juris Rn. 22), auch wenn kein zwingend notwendiger tatsächlicher und rechtlicher Zusammenhang zwischen Entgeltregelung und Anschluss- und Benutzungszwang besteht (Niedersächsisches OVG Urteil vom 26. August 1976, III OVG A 137/74, NJW 1977, 450; Sächsisches OVG Urteil vom 10. Dezember 1996, 2 S 550/94, DVBl 1997, 507; Sächsisches FG Urteil vom 28. Juni 2001, 2 K 2261/98 u. a., EFG 2001, 1577, Juris Rn. 44). Dem Benutzungszwang unterliegt aber der Grubenbesitzer als Abwasserverursacher.

ee)

Im Übrigen ergibt sich auch aus dem Gleichheitsgrundsatz (Art. 3 Abs. 1 GG, zur Anwendbarkeit oben aa), dass die Stadtentwässerung anlässlich des Vertragsschlusses dem Fachbetrieb und dem Grubenbesitzer die Möglichkeit einräumen muss, dass - zumindest auch - der Grubenbesitzer Vertragspartner und damit Entgeltschuldner wird.

aaa)

Dies ergibt sich zum einen aus dem Vergleich einerseits der Grundstückseigentümer von Grundstücken mit Sielanschluss mit solchen von Grundstücken mit Sammelgrube (leitungsgebundene und nichtleitungsgebundene Abwasserbeseitigung, Siel und „rollender Kanal”).

Bei beiden Gruppen besteht Benutzungszwang hinsichtlich der Abwasserentsorgung durch die Stadtentwässerung. Bei beiden dient der Benutzungszwang dem Wohl der Allgemeinheit (Gesundheitsschutz, Boden- und Gewässerschutz, § 1 Abs. 1 HmbAbwG). Die Abwasser beider Gruppen werden in die Klärwerke transportiert und dort zusammen gereinigt (Anlageband Anlage 3). Aufgrund der Einheitlichkeit der Abwasserbeseitigungsanlage wäre auch ein einheitliches Entgelt nach dem Frischwasserverbrauchsmaßstab zulässig (OVG Nordrhein-Westfalen Urteil vom 18. März 1996, 9 A 384/93, NVwZ-RR 1997, 652, Juris Rn. 14; Bayerischer VGH Urteil vom 04. August 1989, 23 B 86.03697, VGHE BY 42, 137, Juris; Thüringer OVG Urteil vom 29. Januar 2007, 4 KO 759/05, LKV 2008, 373, Juris Rn. 37, 42; VG Frankfurt (Oder) Urteil vom 18. Juni 2007, 5 K 1572/02, Juris Rn. 18; Schulte/Wiesemann in Driehaus, Kommunalabgabenrecht, § 6 Rn. 356b); der von der Hamburger Stadtentwässerung für das Abwasser aus Gruben gewählte Sondermaßstab nach der abgefahrenen Menge ist nicht zwingend. Beide Gruppen sind mithin vergleichbar.

Bei Grundstücken mit Sielanschluss wird von den Eigentümern eine Sielbenutzungsgebühr erhoben, auf die keine Umsatzsteuer anfällt (oben IV. 2. c) dd).

Bei Grundstücken ohne Sielanschluss will die Stadtentwässerung zur abrechnungstechnischen Vereinfachung mit den Fachbetrieben abrechnen, die die Entgelte den Grubenbesitzern weiterberechnen, die sie im Ergebnis wirtschaftlich tragen und als Verursacher des Abwassers auch tragen sollen. Die Möglichkeit der Fachbetriebe, die Weiterberechnung ohne Umsatzsteuer vorzunehmen, hängt davon ab, dass auch die Grubenbesitzer Entgeltschuldner werden.

Die Stadtentwässerung mag aus Gründen der Verwaltungsvereinfachung ein berechtigtes Interesse haben, dass (auch) der Fachbetrieb Entgeltschuldner wird. Ein Interesse daran, dass nicht (auch) der Grubenbesitzer Entgeltschuldner wird, ist jedoch nicht ersichtlich. Die Stadtentwässerung hat durch eine Gesamtschuld von Grubenbesitzer und Fachbetrieb keine Nachteile; im Gegenteil hat sie bei Insolvenz eines Fuhrunternehmers zwischen Einleitung und Abrechnung in dem Grubenbesitzer einen weiteren Schuldner. Somit kann nur eine Regelung, durch die - zumindest auch - der Grubenbesitzer Entgeltschuldner und damit wirtschaftlich nicht mit Umsatzsteuer auf das Kipp-Entgelt belastet wird, dem Gleichheitsgebot genügen.

bbb)

Zum gleichen Ergebnis führt ein Vergleich zwischen einerseits einem öffentlich-rechtlich und andererseits einem privatrechtlich ausgestalteten Rechtsverhältnis. Bei ersterem ist die Belastung des Grubenbesitzers mit Umsatzsteuer vermeidbar (oben IV. 1. und 3. c). Bei privatrechtlicher Ausgestaltung dürfen jedoch keine zusätzlichen Entgelte entstehen (oben aa). Wäre jedoch nur der Fachbetrieb Entgeltschuldner, würde der Grubenbesitzer wirtschaftlich zusätzlich mit der Umsatzsteuer und damit im Ergebnis mit einem höheren Entgelt belastet werden.

V. Die Klägerin hätte auch dann für Rechnung der Grubenbesitzer im Sinne des Umsatzsteuerrechts gehandelt, wenn es für das Kipp-Entgelt keinen Rechtsgrund gegeben haben sollte, denn dann hätte sie den Grubenbesitzern einen öffentlich-rechtlichen Erstattungsanspruch bzw. einen zivilrechtlichen Anspruch aus ungerechtfertigter Bereicherung gegen die Stadtentwässerung verschafft und damit ebenfalls unmittelbare Rechtsbeziehungen zwischen Stadtentwässerung und Grubenbesitzern vermittelt.

Zweifel an der rechtlichen Wirksamkeit des Kipp-Entgelts ergeben sich daraus, dass es für eine öffentlich-rechtliche Gebühr an einer speziellen formal-gesetzlichen Ermächtigung ebenso fehlt (oben B. IV. 3 c) bb) und cc) wie an einer nach dem allgemeinen Gebührengesetz sonst notwendigen Gebührenordnung durch Rechtsverordnung (§ 2 Abs. 2 GebG); für ein privatrechtliches Entgelt fehlt eine eindeutig privatrechtliche Ausgestaltung der Leistungsbeziehungen ebenso wie eine gesetzliche Grundlage hierfür (oben B. IV. 3. b) cc).

Da die Klägerin im Namen der Grundstückseigentümer gehandelt hat (oben B. II.), wollte sie deren (mutmaßliche) Schuld bei der Stadtentwässerung tilgen.

Zunächst zahlt der Grubenbesitzer bei Abfuhr, in der Regel bar, an die Klägerin als Transportunternehmerin den von dieser im Voraus berechneten Betrag für die Hamburger Stadtentwässerung (Anlageband Anlage 5). Sodann erfolgt die Übergabe des Abwassers an die Stadtentwässerung, die nachfolgend die Rechnungen schreibt, die die Klägerin rechtlich aus ihrem eigenen Vermögen, wirtschaftlich mit den ihr von den Grubenbesitzern vorher gezahlten Mitteln dann begleicht. Die Klägerin übernimmt daher infolge einer konkludenten Nebenabrede zum Abfuhrvertrag die Weiterleitung des erhaltenen Geldes an die Stadtentwässerung, um damit dann die Gebühren- bzw. Entgeltschuld des Grubenbesitzers zu tilgen.

Dies gilt auch dann, wenn die Klägerin davon ausging, Gesamtschuldnerin mit dem jeweiligen Grubenbesitzer zu sein, etwa weil die Stadtentwässerung zu einem Vertragsschluss nur bereit gewesen wäre, wenn auch der Fachbetrieb Vertragspartner wird. Der Wille, fremdes Geld weiterzuleiten und damit die Schuld des Grubenbesitzers, nicht die eigene Schuld zu tilgen, ergibt sich insbesondere aus der Gestaltung der Rechnung an den Grubenbesitzer (Anlageband Anlage 5); da die Klägerin das Geld des Grubenbesitzers bereits im Voraus erhalten hat, ist davon auszugehen, dass sie damit abredegemäß auch dessen Schuld bei der Stadtentwässerung tilgen will. Auch noch zum Zeitpunkt der Zahlung bewahrt die Klägerin die Belege auf und hat die Stadtentwässerung weiterhin Zugriff; die Erwägungen oben B. II. gelten nicht nur für den Zeitpunkt der Einleitung, sondern auch noch bei Zahlung.

Bestand gar keine Schuld des Grubenbesitzers, gelten die Grundsätze über den Bereicherungsausgleich in Dreipersonenverhältnissen in der Fallgruppe der Tilgung fremder Schuld. Da die Klägerin nicht aus eigenem Antrieb, sondern aufgrund der in der Mitgabe des Geldes für die Stadtentwässerung bei Abfuhr liegenden Aufforderung des Grubenbesitzers an die Klägerin zur Zahlung an die Stadtentwässerung gehandelt hat, ist der Fall zu behandeln wie der Bereicherungsausgleich in Anweisungslagen (Lorenz in Staudinger, BGB, 12. Aufl. 1986, § 812 Rn. 44; Lieb in Münchener Kommentar zum BGB, 4. Aufl. 2004, § 812, Rn. 116). Bei Weiterleitung des Betrages an die Stadtentwässerung erfolgt eine Leistung im Rechtssinne von der Klägerin an den Grubenbesitzer und vom Grubenbesitzer an die Stadtentwässerung (Lieb a. a. O. § 812 Rn. 39). Schuldet der Grubenbesitzer kein Entgelt, steht ihm, nicht der Klägerin, ein Bereicherungsanspruch gegen die Stadtentwässerung zu (Lorenz a. a. O. § 812 Rn. 49; Lieb a. a. O. Rn. 46).

Der Senat entscheidet gemäß § 90a Abs. 1 FGO durch Gerichtsbescheid, weil dies angemessen erscheint. Die Sache wurde bereits dreimal erörtert, es handelt sich jetzt nur noch um Rechtsfragen.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergibt sich aus § 151 Abs. 1 Satz 1, Abs. 3 FGO i. V. m. § 708 Nr. 10, 711 ZPO.

Die Revisionszulassung erfolgt zum einen zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung, § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alt. 2 FGO, weil der Senat von dem Urteil des 2. Senats vom 22. Februar 2006 (oben A. III. 3.) abweicht, zum anderen wegen grundsätzlicher Bedeutung, § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO, weil davon rechtlich alle Hamburger Fuhrunternehmen mit Fachbetriebszulassung, die im Bezirk verschiedener Hamburger Finanzämter ansässig sind, und wirtschaftlich eine Vielzahl von Grundstückseigentümern ohne Sielanschluss betroffen sind.

Dabei war allerdings zu sehen, dass der BFH an die Feststellung und Auslegung von Landesrecht durch das Finanzgericht gemäß § 118 Abs. 2 FGO gebunden ist wie an tatsächliche Feststellungen des Finanzgerichts, weil Landesrecht nicht revisibel ist (§ 118 Abs. 1 Satz 1 FGO). Dies gilt auch dann, wenn die festgestellten landesrechtlichen Vorschriften eine Vorfrage für die Anwendung des bundesrechtlichen Steuerrechts betreffen (BFH Urteil vom 20. Dezember 2007, III R 56/04, BFH/NV 2008, 937, Juris Rn. 24; vom 10. Juli 2002, X R 89/98, BFHE 199, 441, Juris Rn. 25; vom 25. Oktober 1995, II R 90/94, BFH/NV 1996, 296, Juris Rn. 25; vom 9. Juni 1989, VI R 27/88, BFHE 157, 535, Juris Rn. 37; vom 19. Mai 1983, IV R 205/79, BFHE 139, 41, Juris Rn. 16). Allein Fragen der Auslegung von Landesrecht machen eine Entscheidung des BFH daher nicht erforderlich.

Die Entscheidung beruht jedoch wesentlich zum einen auf der Gleichsetzung von Kenntnisnahmemöglichkeit von den Namen der Grubenbesitzer mit Kenntnis der Stadtentwässerung (oben B. II. 2.), also einer Auslegung von § 10 Abs. 1 Satz 5 (a. F.) UStG, sowie zum anderen auf der Anwendung des Gleichheitssatzes (oben B. IV. 3. d) ee), also Art. 3 Abs. 1 GG, und des Gebots effektiven Rechtsschutzes (Art. 19 Abs. 4 GG, oben B. IV. 3 d) dd), mithin auf Bundesrecht.

Die Entscheidung über die Notwendigkeit der Hinzuziehung eines Bevollmächtigten im Vorverfahren fußt auf § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO.