26.11.2009

Finanzgericht Sachsen: Urteil vom 20.08.2009 – 1 K 246/08

1. Die Sachkonten sind Bestandteil der Buchführung, die zur Ermittlung der Unterschiedsbeträge und Umsätze beitragen, so dass sich die Aufbewahrungspflicht gemäß § 147 Abs. 1 Nr. 1 AO auch auf diese Konten erstreckt. Mit der steuerlichen Aufbewahrungspflicht korrespondiert die Vorlegungspflicht gemäß § 200 Abs. 1 Satz 2 AO, die dem Steuerpflichtigen aufgibt, im Rahmen der Betriebsprüfung u.a. seine Bücher vorzulegen. Die Vorlegungspflicht erstreckt sich damit u.a. auf die gesamte Finanzbuchhaltung.

2. Führt der Steuerpflichtige – im Streitfall eine Bank – seine Bücher über ein elektronisches Datenverarbeitungssystem, tritt an die Stelle der Vorlage körperlicher Handelsbücher der Datenzugriff der Finanzbehörde gem. § 147 Abs. 6 AO, der sich wiederum auf die Daten der Finanzbuchhaltung erstreckt.

3. Die Prüfung der Finanzbuchhaltung gehört zum Kern der Außenprüfungstätigkeit, so dass die Wahrnehmung der insoweit bestehenden Zugriffsbefugnisse ein geeignetes und angemessenes Mittel zur Erreichung des Prüfungszwecks ist.

4. Auch im Bankenbereich ist die Auswertung von anlässlich einer Außenprüfung festgestellten Verhältnissen Dritter insoweit zulässig, als die Kenntnis dieser Feststellungen für deren Besteuerung von Bedeutung ist. Hierbei genügt es, wenn die vom Prüfer einzusehenden Geschäftsunterlagen des Steuerpflichtigen Hinweise auf die Verhältnisse dritter Personen zu geben vermögen, die für deren Besteuerung von Bedeutung sein können.

5. Zur hinreichenden Bestimmtheit eines auf die Vorlage der Sachkontenübersichten des Prüfungszeitraums als Drucklistendateien auf Datenträger gerichteten Vorlageverlangens.

6. Eine beantragte Beweiserhebung kann unterbleiben, wenn die unter Beweis gestellte Tatsache zwar in das Gewand einer bestimmt aufgestellten Behauptung gekleidet, aber „aufs Geratewohl” gemacht, gleichsam „ins Blaue hinein” aufgestellt, mit anderen Worten, aus der Luft gegriffen ist und sich deshalb als Rechtsmissbrauch darstellt.

Im Namen des Volkes

URTEIL

In dem Finanzrechtsstreit

hat der 1. Senat unter Mitwirkung des Vorsitzenden Richters am Finanzgericht …, des Richters am Finanzgericht …, der Richterin am Finanzgericht sowie …, der ehrenamtlichen Richter … und … auf Grund mündlicher Verhandlung in der Sitzung vom 20. August 2009

für Recht erkannt:

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kosten des Verfahrens werden der Klägerin auferlegt.

Tatbestand:

Bei der Klägerin handelte es sich um eine Volksbank. Zur Buchführung in den Jahren 2002 bis 2005 setzte die Klägerin ein Buchhaltungssystem der F. AG (F-AG) ein. Sie erstellte diverse Listen/Protokolle in Dateiform (Drucklisten im .txt- Format). Die Dateien einschließlich der entsprechenden Protokolle blieben bzw. bleiben bei der Klägerin und/oder dem genossenschaftlichen Rechenzentrum der F-AG bis zum Ablauf der Aufbewahrungsfrist gespeichert. Die Klägerin kann die Daten von der F-AG zurück laden und abspeichern.

Die Klägerin hat u.a. in Dateiform die Sachkontenübersichten (L A)) erstellt und bei ihr und/oder der F-AG gespeichert. Die Sachkontenübersichten enthalten ca. 820 Sachkonten und damit die gesamte Buchführung. In den Sachkontenübersichten sind Kundenforderungen und Kundenverbindlichkeiten verdichtet dargestellt. Die Sachkontenübersichten sind wie folgt aufgebaut: In der ersten Zeile werden die Grunddaten, danach wird die Buchungsart „Storno”, „Überweisung” usw.) dargestellt, anschließend folgt der Buchungstext (z.B. „Rechnung Werbebüro …”, „Miete für Geschäftsgrundstück” usw.). Die Gegenbuchungen fehlen, ebenso Angaben zu Kundenkonten. Nur bei besonderen Geschäftsvorfällen taucht der Name eines Kunden in der Sachkontenübersicht und in den ab 2004 dort enthaltenen Dispositionshilfskonten auf, z.B. bei Schadensersatzzahlungen, „Problemkunden”, deren Aufträge erst nach Freigabe durch die Klägerin ausgeführt werden usw..

Diese Dateien wurden auf Datenträger an das Rechenzentrum der F-AG übersandt, die die Drucklisten mit Hilfe der Programme Data Import und Transdata in ein anderes Format umwandelte und die Dateien wieder an die Klägerin übermittelte. Durch die Umwandlung entfielen verschiedene Angaben, die ursprünglich auf den von der Klägerin erstellten Drucklisten vorhanden waren. So wird nach der Umwandlung nur noch die erste Zeile des Buchungstextes dargestellt (z.B „Zinsen”, „Überweisung”, „verd. Ums.”). Darüber hinaus ist die Datensatzbeschreibung fehlerhaft, was u.a. dazu führt, dass die Nachkommastellen wegfallen.

Der Beklagte (das Finanzamt) erließ am 12. Juni 2007 gegenüber der Klägerin eine Prüfungsanordnung für den Zeitraum 2001 bis 2005, mit der das Finanzamt „um Überlassung der Buchhaltungsdaten auf Datenträger (Datenzugriff Z 3)” bat. Zum Inhalt des Überlassungsverlangens im Einzelnen wird auf die Prüfungsanordnung und die Hinweise zur Datenträgeranforderung verwiesen (Bl. 20 ff. Gerichtsakte 1 V 34/08).

Die Klägerin übergab darauf hin dem Prüfer Datenträger mit den von der F-AG umgewandelten Dateien. Der Prüfer bemängelte das Fehlen der Nachkommastellen, vollständiger Buchungstexte, des Gegenkontos, der Belegnummern, sonstiger Angaben, nach denen die Gegenbuchung gefunden werden könnte und der Steuerschlüssel. Zu den vom Prüfer festgestellten Mängeln im Einzelnen wird auf die „Anmerkungen zum bisher überlassenen Datenbestand” (Bl. 50 Ordner) verwiesen.

Die Betriebsprüfungsstelle des Finanzamtes forderte die Klägerin mit Verfügung vom 16. August 2007 auf, „ihren gesetzlichen Mitwirkungspflichten durch Überlassung der Sachkontenübersichten für die Jahre 2002 – 2005 als Drucklistendateien (L B)) bis zum 31.08.2007 nachzukommen” und drohte für den Fall, dass die Klägerin dieser Aufforderung nicht nachkommt, ein Zwangsgeld in Höhe von 5.000 EUR an (Bl. 23 Gerichtsakte 1 V 34/08). Gegen die Verfügung vom 16. August 2007 legte die Klägerin Einspruch ein (Bl. 87 Ordner).

Am 21. August 2007 richtete die Klägerin dem Prüfer einen PC ein, an dem er die Sachkontenübersicht einsehen, aber nicht auf Datenträger speichern konnte. Der Prüfer stellte hierzu fest, dass durch das Programm nur eine Ansicht der jeweiligen Drucklisten gewährleistet werde. Man könne sich mehrere 1000 Drucklistenseiten wie einen Ausdruck anschauen und versuchen, damit eine Prüfung durchzuführen. Vergleichbar sei dies mit einem voll gedruckten meterhohen Stapel Endlospapier. Nicht möglich seien

Sortierungen

Filterungen

Zusammenfassung der laufenden Buchungen mit den Jahresabschlussbuchungen im Folgejahr, die Buchführung werde nur partiell abgebildet

Zusammenfassung der Buchungslisten als Gesamtdatei für den Prüfungszeitraum

Zu den Feststellungen des Prüfers im Einzelnen wird auf den Aktenvermerk vom 22. August 2007 (Bl. 52 Ordner), auf die Anmerkungen zur Einspruchsbegründung (Bl. 83 Ordner) und auf das Schreiben der Betriebsprüfung an die Oberfinanzdirektion Chemnitz vom 4. September 2007 (Bl. 91 Ordner) verwiesen.

Nachdem die Klägerin die Drucklistendatei LA) im ursprünglichen Format dem Prüfer nicht auf einem Datenträger zur Auswertung überließ, setzte das Finanzamt am 9. Oktober 2007 ein Zwangsgeld von 5.000 EUR fest und forderte die Klägerin nochmals auf, die geforderten Datenträger vorzulegen (Bl. 26 Gerichtsakte 1 V 34/08).

Die Einsprüche gegen die Aufforderung vom 16. August 2007 und die Festsetzung des Zwangsgeldes vom 9. Oktober 2007 blieben erfolglos (vgl. Einspruchsentscheidung vom 24. Januar 2008, Bl. 36 Ordner). Mit der Klage trägt die Klägerin vor, dass

der Verwaltungsakt vom 16. August 2007 inhaltlich unbestimmt sei und daher gegen § 119 Abs. 1 AO verstoße. Aus dem Verfügungssatz sei nicht ersichtlich, in welcher Weise und in welcher Form dem Überlassungsbegehren nachgekommen werden solle. In dem Verwaltungsakt sei entweder von „Sachkonten” oder von der „Drucklistendatei L A)” die Rede, so dass nicht ersichtlich sei, ob die (gesamten) Sachkonten oder die (gesamten) Drucklistendateien überlassen werden sollen. Die Klägerin habe nicht erkennen können, welche Daten in welcher Form überlassen werden sollen, in welcher EDV-Sprache, in welchem Format usw..

die von der Finanzbehörde begehrte Überlassung der Daten technisch nicht möglich sei. Das Rechenzentrum der Klägerin, die F-AG, habe die Nachbuchungen für ein abgelaufenes Geschäftsjahr entsprechend dem Buchungsdatum immer mit den laufenden Buchungen des laufenden Geschäftsjahres zusammengefasst. Eine nachträgliche Trennung und Zuordnung der Nachbuchungen zu einem früheren Geschäftsjahr sei daher technisch nicht möglich.

Der Prozessbevollmächtigte verfüge zu den technischen Einzelheiten nicht über eigene Sachkenntnisse. Es werde daher beantragt, die beiden als Zeugen benannten Mitarbeiter der F-AG dazu zu vernehmen, dass aus technischen Gründen dem Überlassungsverlangen nicht oder nicht vollständig nachgekommen werden könne.

der vollständige Datenbestand nicht überlassen werden könne, da andernfalls auch sämtliche dem Steuergeheimnis unterliegenden personenspezifischen Konten offenbart werden würden. Die vom Finanzamt gewünschten Listen (LA)) hätten einen Umfang von 1.719 Seiten (2002), 2.318 Seiten (2003), 7.375 Seiten (2004) und 11.896 Seiten (2005). Der Umfang dieser Listen in den Jahren 2004 und 2005 erkläre sich daraus, dass in diesen Jahren auch die sog. Dispositionshilfskonten enthalten seien. Die Drucklistendatei LA) enthalte damit vor allem ab 2004 Daten von Kunden, deren Konten aufgrund von Zahlungsproblemen besonders beobachtet und deren Überweisungen beziehungsweise Lastschriften erst nach Freigabe durch die Klägerin ausgeführt würden. Daher sei auf diesen Konten eine Vielzahl von Geschäftsvorfällen gebucht, deren Daten dem Steuergeheimnis unterlägen und die für die Besteuerung der Klägerin ohne Bedeutung seien.

Nach dem Urteil des FG Rheinland-Pfalz vom 20. Januar 2005 4 K 2167/04 (EFG 2005, 667) obliege es dem Kreditinstitut, die Datenbestände so zu organisieren, dass bei einer Einsichtnahme durch die Finanzbehörden keine geschützten Bereiche tangiert werden können. Daher hätten die Spitzenverbände der Kreditwirtschaft in ihrem Schreiben vom 31. August 2006 an das Bundesministerium der Finanzen (Bl. 35 Gerichtsakte 1 V 34/08) ausgeführt, dass die Kreditwirtschaft durch geeignete Zugriffsbeschränkungen sicherstellen müsse, dass „die spezifischen Einschränkungen durch das zivilrechtliche Bankgeheimnis und die Einschränkung bei der Fertigung von Kontrollmitteilungen berücksichtigt sind”. Es sei Aufgabe des Kreditinstituts, das System der Speicherung der Kundendaten so anzupassen, dass die dem Prüfer vorzulegenden Datensätze keinen Rückschluss auf die Stammnummer eines Kunden zulassen. Das Kreditinstitut müsse zunächst eigenverantwortlich die angeforderten Datensätze zusammenstellen und dabei die nicht steuerrelevanten Teile aussondern.

Die F-AG bereite nach Veröffentlichung des Urteils des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz vom 20. Januar 2005 4 K 2167/04 die Daten nunmehr unter Berücksichtigung dieser Entscheidung auf bzw. halte sie vorrätig.

Die angeforderten Unterlagen seien für die Gewinnermittlung der Klägerin ohne Bedeutung, da es sich nicht um Aufwands- oder Ertragskonten handle. Es handle sich um Konten mit Kundendaten. Daraus ergebe sich, dass vorrangig die Daten von Kunden ohne Anlass überprüft werden sollen. Eine solche „Rasterfahndung” sei jedoch unzulässig. Dies ergebe sich auch aus dem rechtskräftigen Urteil des Finanzgerichts Münster vom 16. März 2007 11 K 4891/03 AO, wonach die Finanzbehörde nicht wahllos sämtliche vom Steuerpflichtigen geführten Unterlagen heraus verlangen könne.

Die Finanzbehörde könne eine Herausgabe nur verlangen, soweit eine steuerrechtliche Aufzeichnungspflicht bestehe (Hinweis auf das Urteil des Finanzgerichts Hamburg vom 13. November 2006 2 K 198/05). Auf der Druckliste LA) befänden sich jedoch in großem Umfang Überweisungen von Kunden, die mit der Besteuerung der Klägerin nichts zu tun hätten.

das Finanzamt seine Ermessensentscheidung nicht ausreichend begründet habe. Die Finanzbehörde habe nach pflichtgemäßem Ermessen zu entscheiden, ob und in welcher Form sie die Mitwirkung der Steuerpflichtigen in Anspruch nimmt. Dies erfordere eine umfassende Begründung und Darstellung der maßgebenden Ermessenserwägungen. In diesem Rahmen sei insbesondere der Grundsatz der Verhältnismäßigkeit zu erörtern (Hinweis auf das Urteil des Finanzgerichts Hamburg vom 13. November 2006 2 K 198/05). Wenn die Überlassung der „Sachkonten” gefordert werde, bedeutet dies nichts anderes als die Überlassung der gesamten Buchführung. Dies sei unverhältnismäßig, auch weil nicht erkennbar sei, zu welchem Zweck die angeforderten Listen überhaupt benötigt werden. Im Übrigen habe die Klägerin dem Prüfer Einsicht am Bildschirm gewährt. Dies sei eine geeignete und unter dem Verhältnismäßigkeitsgesichtspunkt sachgerechte Form der Einsichtnahme (Hinweis auf den BFH-Beschluss vom 26. September 2007 I B 53, 54/07).

Nach AEAO Nr. 1 Satz 2 zu § 5 seien Verwaltungsvorschriften, die die Ausübung des Ermessens regeln, für die Finanzbehörden bindend. Im BMF-Schreiben vom 16. Juli 2001 (BStBl I Seite 415) würden drei Möglichkeiten des Datenzugriffs dargestellt. Hieraus folge, dass zwischen diesen Möglichkeiten abzuwägen und die Ermessensentscheidung zu begründen sei. Im Streitfall seien Ermessenserwägungen nicht erkennbar.

Auch die privatrechtlichen, öffentlich-rechtlichen und datenschutzrechtlichen Beschränkungen, denen die Klägerin unterliege (vgl. Schreiben der Kreditwirtschaft vom 31. August 2006), hätten im Rahmen der Ermessenserwägungen berücksichtigt werden müssen. Eine umfassende, unbeschränkte Überlassung von Daten, die für die Besteuerung des Steuerpflichtigen ohne Bedeutung sind, bedürfe daher einer besonderen Begründung durch das Finanzamt. Diese sei nicht gegeben worden.

Schließlich sei zu berücksichtigten, dass im Rahmen einer Außenprüfung auch die Vorschrift des § 30a AO zum Schutz von Bankkunden zu beachten sei. Im Rahmen der vorzunehmenden Ermessensausübung wäre umfassend zu begründen gewesen, in welcher Weise dieser Vorschrift Genüge getan werde.

Im Übrigen stünden die begehrten Unterlagen bei der Klägerin in papiermäßiger Form zur Verfügung. Falls der Prüfer gezielt bestimmte Belege anzusehen wünsche, würde auf Nachfrage Einsicht gewährt. Dies müsse ausreichend sein. Auch wäre zu erwägen gewesen, dass die Klägerin ohnehin nach § 45 d Abs. 1 EStG an das BZSt Meldungen über Kapitaleinkünfte von Kunden der Klägerin erteile, die an die Wohnsitzfinanzämter weitergeleitet werden, und es demnach keinen Anlass für eine Prüfung oder die Fertigung von Kontrollmitteilungen gebe.

ihre verfahrensmäßigen Rechte unzulässig verkürzt worden seien. Weder seien ihr die Handakte des Prüfers noch der Bankenleitfaden zur Einsichtnahme überlassen worden, obwohl in der Verfügung der Oberfinanzdirektion Frankfurt am Main vom 15. November 2006, die auf das Schreiben des BMF vom 17. Oktober 2006 an die Spitzenverbände des Kreditgewerbes Bezug nimmt und dessen Inhalt wiedergibt, ausgeführt ist, dass der Text dieser Verfügung im Bankenleitfaden veröffentlicht wird. Nachdem der Klägerin der Bankenleitfaden bisher nicht zur Verfügung gestellt worden sei, könne sie nicht beurteilen, ob das Finanzamt sein Ermessen sachgerecht ausgeübt habe. Weiter sei ihr die vollständige Handakte des Prüfers nebst allen Nebenakten nicht vorgelegt worden, obwohl sich hieraus ergebe, dass das Überlassungsverlangen vorrangig der Erkundung der steuerlichen Verhältnisse Dritter diene und damit vor der Rechtsprechung des BFH (Beschluss vom 4. April 2005 VII B 305/04, BFH/NV 2005, 1226; Urteil vom 4. Oktober 2006 VI B 54/04, BFH/NV 2007, 190) rechtswidrig sei.

eine Ungleichbehandlung der Klägerin gegenüber größeren Kreditinstituten stattfände. Schon auf Grund der Datenmenge erfolge dort regelmäßig nur ein Z1- oder Z2-Zugriff, da die Überlassung sämtlicher Daten auf einem Datenträger technisch nicht möglich sei. Bei der Klägerin hingegen werde umfassend geprüft und sogar nach Cent-Beträgen gesucht.

der Zwangsgeldbescheid rechtswidrig sei, weil die Aufforderung zur Vorlage der Daten unbestimmt sei und nicht erkennen lasse, auf welche konkrete Handlung im Einzelnen sich die Zwangsgeldfestsetzung beziehe. Auch müsse, soweit nur die Sachkonten überlassen werden sollen, noch geprüft werden, ob dies technisch möglich sei und welcher Aufwand hierfür erforderlich sei. Nachdem das Finanzamt die Vorlage von vier Drucklistendateien (für vier Jahre) fordere, sei es unzulässig, für mehrere Verpflichtungen ein einheitliches Zwangsgeld festzusetzen. Schließlich sei das Zwangsgeld unangemessen hoch festgesetzt worden. Es fehlten jegliche Darlegungen zur Höhe der Festsetzung und zu den Zielen, die mit der Festsetzung verfolgt werden. Die Klägerin sei bisher ihren steuerlichen Verpflichtungen stets und in vollem Umfang nachgekommen. Das Bestehen unterschiedlicher Auffassungen zur Auslegung und zur Reichweite der Vorschrift des § 30a AO rechtfertige nicht die Festsetzung eines Zwangsgeldes in Höhe von 5.000 EUR. Ausreichend wäre die Festsetzung eines Zwangsgeld etwa in Höhe von 150 EUR gewesen.

die hier streitigen Fragen nahezu bei jeder Betriebsprüfung einer Genossenschaftsbank oder Sparkasse eine Rolle spielten und daher – auch zum Schutz der Bankkunden – ein Bedürfnis für eine Klärung durch den BFH bestehe.

Die Klägerin beantragt,

das Überlassungsverlangen vom 16. August 2007 und die Einspruchsentscheidung vom 24. Januar 2008 aufzuheben,

hilfsweise, den Bescheid über die Festsetzung eines Zwangsgeldes vom 9. Oktober 2007 und die Einspruchsentscheidung vom 24. Januar 2008 aufzuheben,

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Das Finanzamt beantragt,

die Klage abzuweisen.

Es führt aus, dass für die Prüfung die ursprünglich von der Klägerin erstellten Dateien notwendig seien. Ziel des Überlassungsverlangens sei es daher, diese Daten zu erhalten, um sie mittels der Prüfsoftware IDEA im Finanzamt auswerten zu können. Es gebe zwei Möglichkeiten, Daten zu importieren: Zum Einen sei ein manueller Import möglich, der aber langwierig sei. Zum Anderen sei eine automatische Einlesung möglich; dies erfordere eine korrekte Datensatzbeschreibung. Bei der Klägerin sei die Datensatzbeschreibung fehlerhaft, was dazu führe, dass bei den von der F-AG umgewandelten Dateien die Nachkommastellen wegfielen und z.B. laufende Buchungen und Abschlussbuchungen nicht automatisiert zusammengeführt werden könnten. Anders sei es bei den ursprünglichen Dateien, deren Überlassung von der Klägerin gefordert werde. Diese Dateien könnten ohne Datensatzbeschreibung in den Rechnern des Finanzamts verwertet werden. Darüber hinaus würde auch bei einer korrekten Datensatzbeschreibung nur die erste Zeile des Buchungstextes angezeigt werden, so dass schon aus diesem Grund die ursprünglichen Dateien für die Prüfung notwendig seien. Durch die Umwandlung der Daten werde der Buchungstext nämlich nur noch in einer Zeile dargestellt. Dadurch ließen sich Geschäftsvorfälle nicht mehr nachvollziehen, nachdem auch die Gegenkonten nicht angegeben sind. Zum Beispiel werde als Rückstellung für Steuerverbindlichkeiten ein Betrag gebucht, ohne dass ersichtlich sei, welches Jahr und welche Steuerart er betreffe.

Aus den Grundsätzen der ordnungsgemäßen Buchführung und den Grundsätzen ordnungsgemäßer DV-gestützter Buchführungssysteme ergebe sich, dass die vollständigen Buchungstexte (einschließlich Gegenkonto, Belegnummer, Buchungstext mit Aussagekraft) erkennbar sein müssten. Dies sei hier nicht der Fall. Die Belegnummern seien für die retrograde Prüfung der Buchführung notwendig. Darüber hinaus fehlten die Steuerschlüssel für umsatzsteuerfreie Geschäfte.

Die von der Klägerin erstellten Originaldateien könnten problemlos auf den Rechnern des Finanzamts gelesen werden. Im Rechenzentrum der F-AG seien alle Daten einschließlich der entsprechenden Protokolle vorhanden. Diese Daten könnten von der Klägerin zurückgeladen und abgespeichert und dann problemlos in der Prüfersoftware verarbeitet werden. Bei den bisher geprüften Banken, die ebenfalls das System der F-AG verwenden, hätten die Daten problemlos gelesen werden können. Im Übrigen seien die Drucklisten in der Bank auf CD's gespeichert vorhanden. Der Prüfer habe nämlich den Inhalt der CD's auf einem Rechner der Leiterin des Rechnungswesens Frau Lubk überfliegen dürfen.

In den Sachkontenübersichten, deren Überlassung verlangt werde, seien Kundenforderungen und Kundenverbindlichkeiten nur verdichtet dargestellt. Kundenkonten könnten nur festgestellt werden, wenn andere ergänzende Übersichten zur Verfügung stünden. Dies sei aber nicht der Fall; das Herausgabeverlangen beziehe sich auch nicht auf derartige Übersichten. Nur bei besonderen Geschäftsvorfällen tauche gelegentlich der Name eines Kunden in den Dispositionshilfskonten und damit in der Sachkontenübersicht auf.

Entscheidungsgründe

I.

Die Klage gegen die Verfügung vom 16. August 2007 mit dem Vorlageverlangen ist unbegründet.

1. Das Vorlageverlangen entspricht den Vorgaben der §§ 193 ff. AO.

a. Die Klägerin ist gemäß § 200 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 147 Abs. 6 Satz 1 AO verpflichtet, dem Finanzamt im Rahmen der Außenprüfung ihre Sachkontenübersichten (Drucklisten LA)) auf einem maschinell verwertbaren Datenträger zu überlassen (Z3-Zugriff).

aa. Gemäß § 147 Abs. 1 Nr. 1 AO hat der Steuerpflichtige u.a. seine Bücher gesondert aufzubewahren. Unter „Büchern” in diesem Sinne sind solche Bücher zu verstehen, die für steuerliche Zwecke geführt werden. Im Falle der Klägerin sind dies die Handelsbücher, deren Führung über § 140 AO auch zur steuerrechtlichen Pflicht erhoben wird.

Damit gehören zu den aufbewahrungspflichtigen Büchern auch die Unterlagen der Klägerin, die Aufschluss über das durch Bilanzierung nach den GoB zu ermittelnde Betriebsergebnis in Form des Unterschiedsbetrages zwischen dem Betriebsvermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres und dem Betriebsvermögen am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres gibt. Dieser Unterschiedsbetrag ist gemäß § 8 Abs. 1 KStG i.V.m. § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG Ausgangspunkt auch für die steuerliche Gewinnermittlung. Darüber hinaus bestehen gem. § 22 UStG Aufzeichnungspflichten, wonach u.a. die Entgelte für steuerpflichtige Umsätze getrennt nach Steuersätzen aufzuzeichnen sind (§ 22 Abs. 2 Nr. 1 S. 2 UStG).

Die in den Drucklisten LA) enthaltenen Sachkonten sind Bestandteil der Buchführung, die zur Ermittlung der Unterschiedsbeträge und Umsätze des Prüfungszeitraums beitragen, so dass sich die Aufbewahrungspflicht gemäß § 147 Abs. 1 Nr. 1 AO auch auf diese Konten erstreckt.

bb. Mit der steuerlichen Aufbewahrungspflicht korrespondiert die Vorlegungspflicht gemäß § 200 Abs. 1 Satz 2 AO (Tipke in Tipke/Kruse, Kommentar, AO und FGO, § 200 AO Rz 8), die dem Steuerpflichtigen aufgibt, im Rahmen der Betriebsprüfung u.a. seine Bücher vorzulegen. Die Vorlegungspflicht erstreckt sich damit u.a. auf die gesamte Finanzbuchhaltung.

cc. Führt der Steuerpflichtige seine Bücher über ein elektronisches Datenverarbeitungssystem, tritt an die Stelle der Vorlage körperlicher Handelsbücher der Datenzugriff der Finanzbehörde gemäß § 147 Abs. 6 AO. Der Steuerpflichtige hat hieran gemäß § 200 Abs. 1 Satz 2 AO im Rahmen der Außenprüfung unterstützend mitzuwirken. Der Datenzugriff erstreckt sich auf Grund der Bezugnahme in § 147 Abs. 6 Satz 1 AO auf die Unterlagen nach Abs. 1 der Vorschrift, also über Abs. 1 Nr. 1 wiederum auch auf die Daten der Finanzbuchhaltung (vgl. BMF-Schreiben betreffend die Grundsätze zum Datenzugriff und zur Prüfbarkeit digitaler Unterlagen (GDPdU) vom 16. Juli 2001, IV D 2 – S 0316 – 136/01, BStBl I 2001, 415, Gliederungspunkt I.1).

dd. Den Sachkonten der Finanzbuchhaltung fehlt es entgegen der Auffassung der Klägerin nicht an steuerlicher Relevanz. Nachdem es sich u.a. um Aufwendungskonten handelt, reduziert der dort verbuchte Aufwand den nach den GoB zu ermittelnden handelsrechtlichen Gewinn und wirkt sich damit auf den jeweiligen Unterschiedsbetrag, der gemäß § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG Ausgangspunkt für die steuerliche Gewinnermittlung ist, aus.

Im Übrigen verkennt die Klägerin, dass Gegenstand der Betriebsprüfung die Buchführung in ihrer Gesamtheit ist und nicht das, was die Klägerin dem Prüfer vorzulegen beliebt.

ee. Der vom Finanzamt angestrebte Datenzugriff auf die Konten der Finanzbuchhaltung ist nicht unverhältnismäßig. Die Prüfung der Finanzbuchhaltung gehört zum Kern der Außenprüfungstätigkeit, so dass die Wahrnehmung der insoweit bestehenden Zugriffsbefugnisse ein geeignetes und angemessenes Mittel zur Erreichung des Prüfungszwecks ist. Das Finanzamt braucht sich in diesem Zusammenhang auch nicht auf den von der Klägerin zur Verfügung gestellten Datenzugriff Z1 verweisen zu lassen, der noch dazu lückenhaft ist. Angesichts des Umfangs des Materials ist eine wirksame Kontrolle und Überprüfung nur unter Einsatz der EDV im Finanzamt möglich (vgl. hierzu BFH-Beschluss vom 26. September 2007 – I B 53, 54/07, BFH/NV 2008, 133).

b. Das Vorlageverlangen hält sich im Rahmen des § 194 Abs. 3 Alternative 1 AO.

Nach § 194 Abs. 1 Satz 1 AO dient die Außenprüfung der Ermittlung der steuerlichen Verhältnisse des Steuerpflichtigen. Gemäß § 194 Abs. 3 Alternative 1 AO ist die Auswertung von anlässlich einer Außenprüfung festgestellten Verhältnissen Dritter insoweit zulässig, als die Kenntnis dieser Feststellungen für deren Besteuerung von Bedeutung ist. Dies gilt auch im Bankenbereich. Hierbei genügt es, wenn die vom Prüfer einzusehenden Geschäftsunterlagen des Steuerpflichtigen Hinweise auf die Verhältnisse dritter Personen zu geben vermögen, die für deren Besteuerung von Bedeutung sein können.

Als Ausfluss des Verhältnismäßigkeitsprinzips darf eine Außenprüfung aber nicht – losgelöst von der konkret angeordneten Außenprüfung – zu dem Zwecke durchgeführt werden, unmittelbar und ausschließlich die Verhältnisse dritter Personen zu erforschen (BFH-Urteil vom 4. Oktober 2006 VIII R 54/04, BFH/NV 2007, 190). Eine solche unmittelbar und ausschließlich auf die steuerrelevanten Verhältnisse dritter Personen gerichtete Prüfungshandlung wird von § 194 Abs. 3 AO nicht gedeckt und ist daher rechtswidrig. Entsprechendes gilt für ein Mitwirkungsverlangen, mit dem derartige Ermittlungen durchgeführt werden sollen (BFH-Beschluss vom 4. April 2005 VII B 305/04, BFH/NV 2005, 1226).

Im Streitfall bezog sich die Außenprüfung laut Prüfungsanordnung auf die Körperschaftsteuer, gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs nach § 10 d Abs. 4 EStG, Umsatzsteuer und Gewerbesteuer für die Jahre 2001 bis 2005. Angesichts dieses Prüfungsauftrags hält es das Gericht für ausgeschlossen, dass das Überlassungsverlangen nicht in erster Linie der Ermittlung der steuerlichen Verhältnisse der Klägerin dienen sollte. Hinzu kommt, dass die Finanzbehörde, abgesehen von den Angaben in den Dispositionshilfskonten zu Kunden mit Zahlungsproblemen, auch mit der Überlassung der geforderten Daten Kundenkonten nicht feststellen kann, weil Kundenforderungen und Kundenverbindlichkeiten nur verdichtet dargestellt sind.

Die Überprüfung der Sachkonten liegt damit innerhalb des durch die Prüfungsanordnung festgelegten Prüfungsauftrags, der sich nur auf die Feststellung der steuerlichen Verhältnisse der Klägerin bezieht. Sie dient vor allem der Überprüfung der korrekten Erfassung von Erträgen und Aufwendungen und der Anwendung des richtigen Steuersatzes hinsichtlich der Umsätze. Die „ins Blaue hinein” gemachte Vermutung der Prozessbevollmächtigten, dass das Finanzamt gezielt nach Besteuerungsgrundlagen Dritter gesucht und damit die Prüfung faktisch zu anderen Zwecken „missbraucht” habe (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 9. Dezember 2008 VII R 47/07, BFH/NV 2009, 808), ist durch nichts belegt.

2. § 30 a Abs. 3 AO steht dem Verlangen auf Überlassung der Dateilisten nicht entgegen.

§ 30 a Abs. 3 AO wirkt als Einschränkung zu § 194 Abs. 3 AO. Danach sind bezüglich legitimationsgeprüfter Guthabenkonten und Depots Kontrollmitteilungen nur rechtmäßig, sofern im Einzelfall ein hinreichender Anlass für die Annahme besteht, dass weitere Ermittlungen zur Aufdeckung steuererheblicher Tatsachen führen. Die bei der Klägerin zu prüfenden Sachkonten sind allerdings keine Konten im Sinne des § 154 Abs. 2 AO. Der Überprüfung der Sachkonten steht auch nicht entgegen, dass die Buchungen auf diesen Konten eine Verbindung zu legitimationsgeprüften Konten aufweisen können. Vielmehr kann die Finanzbehörde in Erfolgskonten, die Erkenntnisse über Gegenbuchungen zu Geschäftsvorfällen auf legitimationsgeprüften Kundenkonten vermitteln können, Einsicht nehmen, weil die mit der Einsichtnahme gewonnenen Informationen über legitimationsgeprüfte Konten lediglich eine von dem Kreditinstitut und dessen Kunden hinzunehmende Reflexwirkung darstellen (BFH-Beschluss vom 4. April 2005 VII B 305/04, BFH/NV 2005, 1226). Ein unmittelbarer Zusammenhang mit legitimationsgeprüften Konten ist nicht gegeben; die Verbindung ergibt sich lediglich über bankinterne Buchungsvorgänge, die zu ihrer Identifizierung notwendigerweise die Bezeichnung des jeweils betroffenen legitimationsgeprüften Kontos enthalten. Diese allein buchungsbedingte Verbindung rechtfertigt nicht die Einbeziehung der Sachkonten in den Schutzbereich des § 30 a Abs. 3 AO, da sie die Betriebsprüfung bei Kreditinstituten erschweren oder gar unmöglich machen würde (BFH in BFH/NV 2009, 808).

Im Übrigen können die Erkenntnisse, die der Prüfer anlässlich der Prüfung der Sachkonten erlangen kann, für die Besteuerung eines Bankkunden hinsichtlich der Einkünfte aus Kapitalvermögen bzw. aus privaten Veräußerungsgeschäften schon deshalb nicht relevant sein, weil auch aus den ursprünglichen Drucklisten, deren Überlassung begehrt wird, Name und Anschrift des Bankkunden nicht ersichtlich sind und das Finanzamt nicht berechtigt ist, Kontonummern für Rückfragen bei der Klägerin zu verwenden (vgl. § 30a Abs. 3 AO). Aber auch dann, wenn über die Angaben in den Dispositionshilfskonten oder auf sonstige Weise ein Kunde ausfindig gemacht werden kann, wäre § 30a Abs. 3 S. 2 AO zu beachten, wonach für Konten i.S. der Vorschrift die Fertigung von Kontrollmitteilungen unterbleiben soll.

Schließlich weist der Senat darauf hin, dass dem Prüfer zwar im Rahmen seiner konkreten Prüfungstätigkeit die Befugnis eingeräumt ist, Einsicht in sämtliche Aufwands- und Erlöskonten zu nehmen, um so den steuerlichen Sachverhalt hinsichtlich der Klägerin vollständig und umfassend feststellen zu können, dass der Prüfer aber durch das rechtmäßige Vorlageverlangen nicht von der weiteren Prüfung entbunden ist, ob ggf. eine Verwertung der gewonnenen Erkenntnisse an Hand von Kontrollmitteilungen im Hinblick auf § 30a Abs. 3 AO zulässig ist (BFH in BFH/NV 2005, 1226 unter II.2.b) und in BFH/NV 2009, 808).

3. Das Überlassungsverlangen vom 16. August 2007 ist nicht mangels Bestimmtheit unwirksam.

Nach § 119 Abs. 1 AO muss ein Verwaltungsakt inhaltlich hinreichend bestimmt sein. Dazu gehört u.a., dass der Ausspruch, der fixiert, was gewollt ist, hinreichend bestimmt ist. Hierbei ist die Auslegung des Gewollten unter Berücksichtigung der Begründung und des Kontextes zulässig.

Aus dem Verwaltungsakt vom 16. August 2007 ergibt sich unmissverständlich, dass die Klägerin die Sachkontenübersichten für die Jahre 2002 bis 2005 als Drucklistendateien (LA)) auf Datenträger überlassen sollte.

4. Der Verwaltungsakt vom 16. August 2007 ist auch nicht deshalb unwirksam, weil er nicht befolgbar ist. Zwar trägt die Klägerin vor, dass die F-AG die Nachbuchungen für ein abgelaufenes Geschäftsjahr immer mit den laufenden Buchungen des laufenden Geschäftsjahres zusammengefasst habe und eine nachträgliche Trennung und Zuordnung der Nachbuchungen zu einem früheren Geschäftsjahr technisch nicht möglich sei, was durch die Aussage des als Zeugen benannten S. nachgewiesen werden könne. Doch geht es im Streitfall nicht um die Bearbeitung der von der F-AG zur Verfügung gestellten Daten, sondern um die Drucklistendateien (LA)), die aus dem F.-System, das bei der Klägerin eingerichtet ist, erstellt werden können (Hinweis auf die Anleitung der F-AG vom 20. Februar 2006 (Bl. 74 Ordner) und die Ausführungen im Schreiben vom 4. September 2007, Bl. 91 Ordner) und die, wie der Prüfer in der mündlichen Verhandlung vorgetragen hat, auf CD's gespeichert auf dem Schreibtisch der Leiterin des Rechnungswesens der Klägerin liegen.

Das Gericht brauchte dem Antrag der Klägerin, durch Vernehmung der beiden als Zeugen benannten Mitarbeiter der F-AG darüber Beweis zu erheben, dass aus technischen Gründen dem Überlassungsverlangen nicht oder nicht vollständig nachgekommen werden könne, nicht nachzugehen. Zwar muss das Gericht von den Verfahrensbeteiligten angebotene Beweise grundsätzlich erheben. Auf eine beantragte Beweiserhebung kann im Regelfall nur verzichtet werden, wenn das Beweismittel für die zu treffende Entscheidung unerheblich ist, wenn die in Frage stehende Tatsache zu Gunsten des Beweisführenden als wahr unterstellt werden kann, wenn das Beweismittel unerreichbar ist oder wenn das Beweismittel unzulässig oder absolut untauglich ist. Ferner ist das Gericht nicht verpflichtet, unsubstantiierten Beweisanträgen nachzugehen (BFH-Beschluss vom 1. Februar 2007 VI B 118/04, BStBl II 2007, 538).

Bei Anwendung dieser Grundsätze konnte die beantragte Beweiserhebung unterbleiben, weil es sich um einen unsubstantiierten Beweisantrag handelt. Die unter Beweis gestellte Tatsache ist zwar in das Gewand einer bestimmt aufgestellten Behauptung gekleidet, aber „aufs Geratewohl” gemacht, gleichsam „ins Blaue hinein” aufgestellt, mit anderen Worten, aus der Luft gegriffen ist und stellt sich deshalb als Rechtsmissbrauch dar (Zöller, ZPO, 26. Auflage, vor § 284 Rn 4). Im Streitfall soll der von der Klägerin gestellte Beweisantrag nicht dem Beweis vorgetragener Tatsachen dienen, sondern der Ausforschung von Tatsachen oder der Erschließung von Erkenntnisquellen, die es vielleicht ermöglichen, zu behaupten, dass die Dateien in der Form, wie sie bei der Klägerin vorliegen, nicht überlassen werden können. Damit handelt es sich hier um einen unzulässigen und damit unbeachtlichen Beweisermittlungsantrag.

5. Ermessensfehler bei der Ausübung des Rechts auf Datenzugriff sind nicht erkennbar.

Rechtsgrundlage für das Überlassungsbegehren ist § 147 Abs. 6 AO. Die Vorschrift sieht vor, dass die Finanzbehörde dann, wenn aufbewahrungspflichtige Unterlagen im Sinn des § 147 Abs. 1 AO mit Hilfe eines Datenverarbeitungssystems erstellt worden sind, vom Steuerpflichtigen verlangen kann,

entweder Einsicht in die gespeicherten Daten zu nehmen und das Datenverarbeitungssystem zur Prüfung dieser Unterlagen zu nutzen (sog. unmittelbarer Lesezugriff Z1) oder,

dass er die Daten nach ihren Vorgaben maschinell auswertet oder von einem Dritten auswerten lässt, um den Nur-Lesezugriff durchzuführen (mittelbarer Datenzugriff Z2) oder,

dass ihr die gespeicherten Unterlagen und Aufzeichnungen auf einem maschinell verwertbaren Datenträger (in der Regel CD oder DVD) zur Verfügung gestellt werden.

Welche der drei vom Gesetz vorgegebenen Alternativen die Finanzbehörde wählt, steht in ihrem Ermessen, das sich an der Verhältnismäßigkeit des Verlangens und am Zweck der Betriebsprüfung zu orientieren hat. Diese Ermessensentscheidung unterliegt gemäß § 102 FGO nur einer eingeschränkten gerichtlichen Kontrolle.

Im Streitfall ist ein Ermessensfehler nicht erkennbar. Insbesondere hat das Finanzamt nicht gegen den Verhältnismäßigkeitsgrundsatz verstoßen. Da die Unterlagen der Buchhaltung zum Kernbereich jeder und damit auch der digitalen Außenprüfung gehören, durfte das Finanzamt verlangen, dass ihm diese Unterlagen in verwertbarer Form zur Verfügung gestellt werden. In dem Überlassungsverlangen vom 16. August 2007 ist ausführlich dargestellt, dass das Finanzamt die Überlassung der Drucklistendateien LA) auf Datenträger fordert, weil die von der Klägerin vorgelegten, von der F-AG bearbeiteten Dateien erhebliche Mängel und Lücken aufweisen, die sie ungeeignet erscheinen lassen, im Rahmen der Betriebsprüfung den steuerlichen Sachverhalt hinsichtlich der Klägerin vollständig und umfassend feststellen zu können.

Nicht erkennbar ist, dass das Ermessen des Finanzamts durch eine Selbstbindung der Verwaltung eingeschränkt war und das Finanzamt hiergegen verstoßen hat. Ermessensregelnde Verwaltungsanweisungen führen zwar nach Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes grundsätzlich zu einer behördlichen Selbstbindung (ständige Rechtsprechung, vgl. zuletzt BFH-Urteil vom 14. Mai 2009 IV R 27/06). Doch ist im Streitfall weder erkennbar noch vorgetragen, dass die Verwaltung dem BMF-Schreiben (GDPdU) vom 16. Juli 2001 (BStBl I 2001, 415) widersprechende, für die Ausübung des Ermessens in § 147 Abs. 6 AO maßgebliche Verwaltungsanweisungen erlassen hat.

6. Auch der Einwand der Ungleichbehandlung im Vergleich zu größeren Kreditinstituten greift nicht durch.

Zwar mag es zutreffen, dass bei Groß-Unternehmen im Allgemeinen ein unmittelbarer Datenzugriff (Z1) erfolgt, da sich der Prüfer dadurch zunächst einen Überblick über die steuerrelevanten Daten des Unternehmens verschaffen kann. Den Z1-Zugriff wählen Prüfer bei Großbetrieben und Konzernen, weil die dort installierten Datenverarbeitungssysteme i.d.R. komfortable Auswertungsmöglichkeiten (Reports) bieten, die bei der Datenträgerüberlassung erst zeitintensiv mittels Prüfersoftware konfiguriert werden müssten. Im weiteren Verlauf der Prüfung wird der Z1- Zugriff dann häufig mit der Datenträgerüberlassung (Z3) kombiniert, um die Daten ausgewählter Prüffelder mittels IDEA zu überprüfen.

Ein Verstoß gegen den Gleichheitssatz ist schon deshalb nicht erkennbar, weil bei der Klägerin beim Datenzugriff Z1 Auswertungsmöglichkeiten nicht bestehen.

7. Eine Verkürzung verfahrensrechtlicher Rechte der Klägerin dadurch, dass ihr weder die Handakte des Prüfers noch der Bankenleitfaden zur Einsichtnahme überlassen worden sind, ist nicht ersichtlich.

Die dem Gericht von beteiligten Behörden nach § 71 Abs. 2 FGO vorgelegten Akten sind „die den Streitfall betreffenden Akten”, d.h. die Akten, soweit deren Inhalt entscheidungserheblich ist. Ein Anspruch auf Einsicht in Akten, die dem Gericht nicht vorliegen, besteht ebenso wenig wie darauf, dass sich das Gericht zum Zwecke der Gewährung von Akteneinsicht vom Finanzamt Akten vorlegen lässt, die es für seine Entscheidungsfindung nicht benötigt (BFH-Beschluss vom 08. Oktober 2003 VII B 321/02, BFH/NV 2004, 499).

Im Übrigen ist nicht ersichtlich, welche Rolle der Inhalt der Handakte des Prüfers für die Entscheidung des Streitfalls spielen soll. Denn zu entscheiden ist über die Rechtmäßigkeit des Überlassungsverlangens, nicht aber über die Richtigkeit von Feststellungen des Betriebsprüfers. Die Vermutung des Prozessbevollmächtigten, dass sich aus der Handakte des Prüfers ergebe, dass das Überlassungsverlangen vorrangig der Erkundung der steuerlichen Verhältnisse Dritter diene und damit rechtswidrig sei, ist durch nichts belegt und gleichsam „ins Blaue hinein” gemacht.

Beim Bankenleitfaden handelt es sich nicht um Akten, die den Streitfall betreffen, sondern um eine (verwaltungsinterne) Zusammenstellung von Material zu den steuerrechtlichen Besonderheiten u.a. im Bankenbereich. Verfasser des Bankenleitfadens ist die OFD Frankfurt/Main. Es erscheint ausgeschlossen, dass die OFD Frankfurt/Main das Ermessen eines Finanzamtes in Sachsen durch Selbstbindung der Verwaltung einschränken kann.

II.

Die Klage gegen den Bescheid über die Festsetzung des Zwangsgeldes in Höhe von 5.000 EUR ist ebenfalls unbegründet.

1. Der Bescheid ist inhaltlich hinreichend bestimmt.

Für jeden Verwaltungsakt ist ein besonderes Zwangsgeld festzusetzen. Dies ergibt sich aus § 328 Abs. 1 Satz 1 AO, wonach ein Verwaltungsakt, der auf Vornahme einer Handlung gerichtet ist, mit Zwangsmitteln wie Zwangsgeld durchgesetzt werden kann. Konkretisiert wird dies in § 332 Abs. 2 S. 2 AO, wonach die Androhung für jede Verpflichtung getrennt ergehen muss. Die Trennung der jeweiligen Androhungen voneinander ist aus Gründen der Rechtsklarheit erforderlich, um Rechtsmittel eindeutig zuordnen und ggf. die Beendigung des Zwangsverfahrens (§ 335 AO) in Bezug auf die Erfüllung einer bestimmten Pflicht feststellen zu können.

Bei dem Überlassungsverlangen handelt es sich um einen Verwaltungsakt. Entgegen der Auffassung der Klägerin hätte das Finanzamt nicht die Überlassung der Drucklistendateien für jedes einzelne Jahr fordern müssen. Denn es handelt sich um ein Mitwirkungs- und Auskunftsverlangen, das nur insgesamt erfüllbar ist, um z.B Nachbuchungen zuordnen zu können, den Bilanzenzusammenhang überprüfen zu können usw., um also die Außenprüfung ordnungsgemäß durchführen zu können.

2. Die Festsetzung des Zwangsgeldes in Höhe von 5.000 EUR wegen der Weigerung, die angeforderten Datenträger zu überlassen, ist dem Grunde und der Höhe nach nicht zu beanstanden. Fehler bei der Ausübung des Ermessens liegen nicht vor.

Gemäß § 328 Abs. 1 Satz 1 AO kann ein Verwaltungsakt, der auf Vornahme einer Handlung gerichtet ist, mit Zwangsmitteln wie Zwangsgeld durchgesetzt werden. Zu den erzwingbaren Verwaltungsakten gehört auch das Verlangen auf Überlassung von Datenträgern anlässlich einer Betriebsprüfung. Dabei ergibt sich die Pflicht zur Überlassung von Datenträgern aus § 147 Abs. 6 AO.

Zwangsmittel sind grundsätzlich schriftlich anzudrohen (§ 332 Abs. 1 Satz 1 AO) und müssen zur Erfüllung der Verpflichtung eine angemessene Frist bestimmen (§ 332 Abs. 1 Satz 3 AO). Diese Voraussetzungen sind im Streitfall erfüllt. Die Betriebsprüfungsstelle hat mit Verfügung vom 16. August 2007 das Zwangsgeld in Höhe von 5.000 EUR angedroht und eine Frist zu Überlassung der Datenträger bis 31. August 2007 – also eine Frist von zwei Wochen – eingeräumt.

Da die Festsetzung eines Zwangsgeldes nach § 333 AO im pflichtgemäßen Ermessen der Finanzbehörde steht, kann das Gericht gemäß § 102 FGO die Festsetzung des Zwangsgeldes nur darauf hin überprüfen, ob das Finanzamt mit der Maßnahme die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten hat oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht hat. Allerdings bedarf es im Hinblick auf die vorangegangene Androhung des Zwangsgeldes in der Regel keiner besonderen Ausführungen zur Begründung der Festsetzung mehr; wenn keine besonderen Umstände vorliegen, genügt die Bezugnahme auf die Androhung des Zwangsgeldes (BFH-Urteil vom 2. November 1994 VII B 94/93, BFH/NV 1995, 751).

Im Streitfall hat das Finanzamt in der Zwangsgeldfestsetzung vom 9. Oktober 2007 (Bl. 26 Gerichtsakte 1 V 34/08) auf die Androhung des Zwangsgeldes mit Verfügung vom 16. August 2007 (Bl. 23 Gerichtsakte 1 V 34/08) Bezug genommen. In der Verfügung vom 16. August 2007 hat das Finanzamt ausführlich deutlich gemacht, dass die Durchführung der Betriebsprüfung ohne die Überlassung der Datenträger nicht möglich ist, dass die Mitwirkung der Klägerin zur Feststellung des steuererheblichen Sachverhaltes notwendig, verhältnismäßig, erfüllbar und zumutbar ist. Damit hat das Finanzamt dem Grunde nach zu Recht gegenüber der Klägerin ein Zwangsgeld festgesetzt, weil die Klägerin der Aufforderung des Finanzamts nach Überlassung der Dateien nicht nachgekommen ist (vgl. zur Ermessensausübung BFH v. 15.9.92 VII R 66/91, BFH/NV 1993, 76).

Auch die Höhe des Zwangsgeldes ist nicht zu beanstanden. Die Höhe des Zwangsgeldes ist so zu bemessen, dass es geeignet ist, den mit dem Zwangsgeld verfolgten Zweck zu erreichen. Dabei darf das Einzelzwangsgeld 25.000 EUR nicht übersteigen (§ 329 AO).

Bei der Bemessung des Zwangsgeldes kommt es also darauf an, bei welcher Höhe des Zwangsgeldes mit einem Nachgeben des Steuerpflichtigen gerechnet werden kann. Bei der Bestimmung der Höhe hat das Finanzamt einen Ermessensspielraum. Es hat dabei insbesondere die Intensität des Widerstandes, die wirtschaftlichen Verhältnisse des Steuerpflichtigen und die Höhe der voraussichtlichen Steuerfestsetzung, die durch das Verhalten des Pflichtigen verzögert wird, zu berücksichtigen. Gemessen an diesen Grundsätzen ist die Höhe von 5.000 EUR nicht zu beanstanden.

Die Klägerin hat trotz wiederholter Aufforderungen Datenträger nicht überlassen. Angesichts des Verhaltens der Klägerin, die sich bis heute weigert, die Datenträger zu überlassen und angesichts der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit eines Kreditinstituts bewegt sich die Festsetzung des Zwangsgeldes mit 5.000 EUR im Rahmen des der Behörde eingeräumten Ermessens. Hierbei spielt es keine Rolle, dass die Höhe des voraussichtlichen Mehrergebnisses nicht eingeschätzt werden kann.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Die Revision ist nicht zuzulassen, da das Gericht von der Rechtsprechung des BFH nicht abweicht. Eine grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache ist nicht erkennbar. Zwar ist Hauptaufgabe des BFH, das Recht fort zu entwickeln und eine einheitliche Rechtsprechung zu sichern. Angesichts der Gesetzeslage, der hierzu ergangenen Entscheidungen des BFH und des Fehlens abweichender Entscheidungen anderer Finanzgerichte berührt die Rechtssache weder die Rechtssicherheit, die Rechtseinheitlichkeit oder die Rechtsentwicklung.