09.04.2015 · Nachricht · Erbschafts-/Schenkungsteuer

Steuervergünstigung von Betriebsvermögen beim Nießbrauchsvorbehalt

| Wird eine Kommanditbeteiligung unter Nießbrauchsvorbehalt übertragen, führt eine fehlende Mitunternehmerstellung des Erwerbers zur Versagung der Steuervergünstigung nach § 13a ErbStG . |

Grundsatz

Nach § 13a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG kommen die Steuervergünstigungen der Abs. 1 und 2 der Vorschrift für inländisches Betriebsvermögen beim Erwerb u.a. eines Anteils an einer Gesellschaft in Betracht. Die Steuervergünstigungen sind jedoch nur zu gewähren, wenn das von Todes wegen oder durch Schenkung unter Lebenden erworbene Vermögen durchgehend sowohl beim bisherigen als auch beim neuen Rechtsträger den Tatbestand des § 13a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG erfüllt. Voraussetzung ist daher, dass der Beschenkte nicht nur zivilrechtlich Inhaber des Kommanditanteils sondern auch im ertragsteuerlichen Sinn Mitunternehmer geworden ist.

Sachverhalt

Die Eltern des Steuerpflichtigen waren Kommanditisten einer GmbH & Co. KG. An der Komplementärin (GmbH) waren der Steuerpflichtige und seine Eltern zu jeweils 1/3 beteiligt. Alleinvertretungsberechtigte Geschäftsführer der GmbH waren der Steuerpflichtige und sein Vater. Der Sohn führte aufgrund eines Beratervertrags die Geschäfte der KG. Im Dezember 2006 traten die Eltern ihre Kommanditanteile an den Sohn und dessen Schwestern ab. Die Übertragung erfolgte jeweils unter dem Vorbehalt des lebenslänglichen Nießbrauchs für die Übertragenden (hier die Eltern) bzw. den jeweils Letztversterbenden. Unmittelbar vor der Übertragung der Kommanditanteile schlossen die Eltern als Kommanditisten und die GmbH als Komplementärin einen neuen Kommanditvertrag. Darin wurde vereinbart, dass das Stimmrecht der Gesellschafter im Falle eines Nießbrauchs dem Nießbraucher zustehen soll. Das Finanzamt unterwarf die Übertragung der Kommanditanteile der Schenkungsteuer und gewährte keine Steuervergünstigung nach § 13a ErbStG.

Entscheidung des BFH

Die Übertragung und Abtretung des Kommanditanteils unterliegt nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG der Schenkungsteuer. Unerheblich ist dabei für die Steuerbarkeit, ob der Beschenkte auch ertragsteuerrechtlich als Mitunternehmer anzusehen ist. Die Steuervergünstigungen nach § 13a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 2 ErbStG a.F. konnten im Streitfall nach Auffassung des BFH nicht in Anspruch genommen werden. Sie sind nur zu gewähren, wenn das erworbene Vermögen durchgehend sowohl beim bisherigen als auch beim neuen Rechtsträger den Tatbestand des § 13a Abs.4 Nr. 1 ErbStG a.F. erfüllt. Hierfür müsste der Erwerber jedoch Mitunternehmer geworden sein. Mitunternehmer ist, wer Mitunternehmerinitiative entfalten kann und Mitunternehmerrisiko trägt. Fehlen Mitunternehmerrisiko oder -initiative ganz, liegt eine Mitunternehmerstellung nicht vor. Die Steuervergünstigungen für Betriebsvermögen findet bei Übertragung eines Kommanditanteils unter Nießbrauchsvorbehalt vor diesem Hintergrund keine Anwendung, wenn sich der Nießbraucher die gesellschaftsrechtlichen Stimmrechte vorbehalten hat. Denn dann werden die Initiativrechte durch den Nießbraucher ausgeübt. Bestimmen die Vertragsparteien, dass die mit der übertragenen Beteiligung an der Personengesellschaft verbundenen Stimm- und Mitverwaltungsrechte dem Nießbraucher zustehen sollen, und verfahren die Gesellschafter danach, ist dies nach Auffassung des BFH unabhängig von der zivilrechtlichen Beurteilung aufgrund der tatsächlichen Durchführung „zumindest“ gemäß § 41 Abs. 1 AO steuerrechtlich beachtlich.

Erläuterungen

Die Übertragung des Kommanditanteils unter Nießbrauchsvorbehalt führte nach Maßgabe der Vereinbarung dazu, dass die Stimmrechte zu keinem Zeitpunkt auf die neuen Gesellschafter übergingen. Ob dies zivilrechtlich vor dem Hintergrund des Abspaltungsverbots (§ 717 BGB, BGH 03.07.1989 II ZB 1/89, NJW 1989, 3152 III. 4. b) cc) und nach Maßgabe der sog. Kernbereichslehre zulässig ist, kann im Einzelfall fraglich sein. Daher hat der BFH sich dergestalt geäußert, dass die Vereinbarung unabhängig von der zivilrechtlichen Beurteilung aufgrund der tatsächlichen Durchführung („zumindest“) gemäß § 41 Abs. 1 AO steuerrechtlich beachtlich sei. Das den Eltern im Vertrag eingeräumte Recht, unter bestimmten Voraussetzungen die Rückübertragung der Anteile zu verlangen, stand der Annahme einer freigebigen Zuwendung schließlich nicht entgegen. Die tatsächliche Rückübertragung des Kommanditanteils aufgrund dieses Rechts würde nur zum nachträglichen Wegfall der Steuer (§ 29 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG) führen, schließt die freigebige Zuwendung als solche jedoch nicht aus.

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