08.01.2010

Finanzgericht Baden-Württemberg: Urteil vom 07.12.2000 – 14 K 215/96

Zur wirksamen Bekanntgabe von geänderten Gewinnfeststellungsbescheiden (als Sammeländerungsbescheid) einer vollbeendeten GmbH & Co. KG, deren Vermögen im Wege der Anwachsung auf die bisherige Komplementär-GmbH übergegangen ist, und der betreffenden Einspruchsentscheidung an den Prozessbevollmächtigten.

Im Namen des Volkes

hat der 14. Senat des Finanzgerichts Baden-Württemberg – aufgrund der mündlichen Verhandlung – in der Sitzung vom 07. Dezember 2000 durch

Vorsitzenden Richter am Finanzgericht …

Richter am Finanzgericht …

ehrenamtliche Richter … und …

für Recht erkannt:

I. Die Klage wird abgewiesen.

II. Die Kosten des Verfahrens trägt der Kläger.

III. Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand

Streitig ist, ob die nach Auflösung einer Kommanditgesellschaft (KG) ergangenen geänderten Gewinnfeststellungsbescheide für 1988, 1989 und 1991 sowie die betreffende Einspruchsentscheidung wirksam bekannt gegeben wurden.

Der im Jahr 1919 geborene Kläger ist Kaufmann. Er war einziger Kommanditist mit einer Einlage von 600.000 DM der 1980 gegründeten Holzwerke … GmbH & Co. KG, die in … ein Sägewerk betrieb, in die der Kläger das bewegliche Betriebsvermögen seines zuvor als Einzelunternehmen betriebenen Sägewerkes eingebracht und an die er das Betriebsgrundstück und die Betriebsgebäude vermietet hatte, die er in Sonderbilanzen als Sonderbetriebsvermögen auswies. Persönlich haftende Gesellschafterin der KG (Komplementärin) ohne Einlage und Gewinnbeteiligung war die E. GmbH, an der der Kläger zu 96 % und seine Ehefrau zu 4 % beteiligt waren. Zum 01. Januar 1993 übertrug er von seinem Kommanditanteil von 600.000 DM einen Teilbetrag von 150.000 DM auf seinen Sohn E. G.. Anschließend schieden beide aus der KG aus, die dadurch aufgelöst wurde, was am 18. Mai 1993 im Handelsregister eingetragen wurde. Ihr Vermögen ging gemäß § 12 ihres Gesellschaftsvertrages im Wege der Anwachsung auf die bisherige Komplementär-GmbH über, die den Betrieb fortführte. Deren Stammkapital wurde in einem geänderten Gesellschaftsvertrag vom 23. März 1993 von bisher 50.000 auf 600.000 DM erhöht. E. G. wurde zum alleinvertretungsberechtigten Geschäftsführer der GmbH bestellt. Der Kläger war nicht mehr Geschäftsführer. Die Firma der GmbH wurde in … Holzwerke GmbH geändert.

Im Anschluss an eine Betriebsprüfung für die Veranlagungszeiträume 1988 bis 1991 im Herbst 1993 war zwischen den Beteiligten die steuerliche Beurteilung der folgenden Fragen streitig:

ob Zahlungen der KG an ein Energieversorgungsunternehmen für die Erhöhung der Grenzleistung der Stromversorgung als Betriebsausgaben abzugsfähig oder gemäß § 5 Abs. 2 Einkommensteuergesetz (EStG) als immaterielle Wirtschaftsgüter zu aktivieren sind,

ob Aufwendungen für eine Festveranstaltung am Abend nach dem 70. Geburtstag des Klägers als Betriebsausgaben abzugsfähig sind,

ob an Arbeitnehmer vermietete Wohnungen des Klägers zu dessen notwendigen Sonderbetriebsvermögen gehören.

Wegen der näheren Einzelheiten des Sachverhalts wird auf den Betriebsprüfungsbericht vom 10. August 1994 und den Tatbestand des Urteils vom heutigen Tage im Verfahren 14 K 187/96 wegen Gewerbesteuer-Messbetrag 1988, 1989 und 1991 Bezug genommen.

Das Finanzamt (FA) folgte der Auffassung des Betriebsprüfers und änderte die unter Vorbehalt der Nachprüfung ergangenen Gewinnfeststellungsbescheide 1988 bis 1991 durch Sammeländerungsbescheid vom 20. Oktober 1994 unter Berücksichtigung der Prüfungsfeststellungen. Den Sammeländerungsbescheid übersandte es dem Prozessbevollmächtigten des Klägers mit dem Zusatz „für Holzwerke … GmbH & Co. KG”. In dem Sammeländerungsbescheid sind als Feststellungsbeteiligte der Kläger und die GmbH aufgeführt. Die Änderungsbescheide führten nur beim Kläger nicht aber bei der GmbH zu einer Änderung der Gewinnanteile. Der Geschäftsführer der GmbH, E. G., hatte dem Prozessbevollmächtigten am 25. November 1993 für das Besteuerungsverfahren uneingeschränkte Empfangsvollmacht erteilt, die dem FA im Dezember 1993 übersandt wurde. Der Prozessbevollmächtigte hatte ferner – wie er in der mündlichen Verhandlung bestätigte – Empfangsvollmacht für den Kläger.

Gegen die geänderten Gewinnfeststellungsbescheide 1988 bis 1991 vom 20. Oktober 1994 legte der Prozessbevollmächtigte mit Schreiben vom 18. November 1994, das am selben Tag beim FA einging, „namens und im Auftrag der Holzwerke E. GmbH & Co. KG” Einspruch ein. Im Laufe des Einspruchsverfahren änderte das FA den angefochtenen Gewinnfeststellungsbescheid 1991 durch Bescheid vom 09. Januar 1995 und gab dem Einspruch teilweise hinsichtlich eines nicht mehr streitigen Punktes statt. Diesen Änderungsbescheid übersandte es dem Prozessbevollmächtigten des Klägers mit dem Zusatz „für Holzwerke … GmbH & Co. KG – Rechtsnachfolgerin … Holzwerke GmbH …”. Mit Schreiben vom 11. Januar 1995 machte der Prozessbevollmächtigte gegenüber dem FA geltend, dass die geänderten Feststellungsbescheide vom 20. Oktober 1994 nichtig seien, da sie an die Holzwerke … GmbH & Co. KG gerichtet worden seien, die zu diesem Zeitpunkt nicht mehr existent gewesen sei. Der gegen die Holzwerke GmbH als Nachfolgerin der Holzwerke … GmbH & Co. KG gerichtete Feststellungsbescheid 1991 vom 09. Januar 1995 stelle einen Erstbescheid dar, gegen den der Prozessbevollmächtigte Einspruch einlege. Im Anschluss an eine Unterredung mit der Sachbearbeiterin der Veranlagungsstelle teilte ihr der Prozessbevollmächtigte mit Schreiben vom 19. Januar 1995 mit, sie habe zu Recht darauf hingewiesen, dass Feststellungsadressaten eines Feststellungsbescheides die Feststellungsbeteiligten seien und die Bezeichnung der erloschenen Gesellschaft nicht zur Nichtigkeit des Bescheids führe, wenn die Feststellungsbeteiligten richtig bezeichnet seien. Erwies darauf hin, dass seine Zustellungsvollmacht sich auf die Feststellungsbeteiligten der aufgelösten KG (die Komplementär GmbH und den Kläger als Kommanditist) erstrecke und diese Zustellungsvollmacht nicht erloschen sei.

Das FA wies die Einsprüche durch Einspruchsentscheidung vom 6. Dezember 1995 als unbegründet zurück, die es dem Prozessbevollmächtigten mit einfachem Brief übersandte. Im Rubrum der Einspruchsentscheidung führte es als Einspruchsführer auf: „… Holzwerke GmbH ……. und E. … …… als Gesellschafter der ehemaligen Holzwerke … GmbH & Co. KG”. Wegen der näheren Einzelheiten wird auf die Einspruchsentscheidung Bezug genommen.

Dagegen erhob der Prozessbevollmächtigte des Klägers mit Schreiben vom 03. April 1996 Klage, die am 09. April 1996 bei Gericht einging. Zur Begründung trägt er vor, der Kläger sei gemäß § 48 Abs. 1 Nr. 3 Finanzgerichtsordnung (FGO) klagebefugt. Ihm seien weder die geänderten Gewinnfeststellungsbescheide noch die Einspruchsentscheidung bekannt gegeben worden. Die der Sozietät des Prozessbevollmächtigten des Klägers erteilte Empfangsvollmacht sei von der Holzwerke … GmbH & Co. KG vertreten durch ihre Komplementärin erteilt worden. Das dieser Vollmacht zugrunde liegende Rechtsverhältnis richte sich grundsätzlich nach den Vorschriften des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB). Das Erlöschen einer Vollmacht regele § 168 BGB. Nach herrschender Auffassung sei davon auszugehen, dass der Tod des Vollmachtgebers in der Regel nicht zum Erlöschen der Vollmacht führe. Analog dazu sei davon auszugehen, dass grundsätzlich die handelsrechtliche Vollbeendigung eines – teilrechtsfähigen – Vollmachtgebers nicht zum Erlöschen der Vollmacht führe. Vielmehr gehe die Vollmacht im Wege der Gesamtrechtsnachfolge auf den Rechtsnachfolger über. Eine fortbestehende Empfangsvollmacht für die handelsrechtlich vollbeendete Holzwerke … GmbH & Co. KG oder deren ehemalige Gesellschafter sei somit nicht mehr gegeben gewesen. Dieser Vorgang sei dem FA bekannt gewesen. Damit sei gemäß § 183 Abs. 2 Abgabenordnung (AO) eine Bekanntgabe an den Empfangsbevollmächtigten nicht mehr möglich und grundsätzlich Einzelbekanntgabe notwendig gewesen, soweit nicht die Ausnahmevorschrift des § 183 Abs. 3 AO eingreife. Daran ändere auch nichts, dass der Prozessbevollmächtigte mit Schreiben vom 19. Januar 1995 gegenüber dem FA geäußert habe, er betrachte sich noch als empfangsbefugt. An dem zwingenden Übergang des Vollmachtsverhältnisses auf die Rechtsnachfolgerin könne auch die subjektive Auffassung des ehemaligen Empfangsbevollmächtigten, er fühle sich noch bevollmächtigt, nichts ändern. Die Ausnahmevorschrift des § 183 Abs. 3 AO sei ebenfalls nicht anzuwenden. Die darin getroffene Regelung ziele auf solche Fälle ab, in denen eine Gesellschaft beendet und Rechtsnachfolge über Vermögen und Rechte der Gesellschaft nicht eingetreten sei. In diesem Fall könne davon ausgegangen werden, dass – wie beim Tod eines Vollmachtgebers – durch das Erlöschen der Gesellschaft das Vollmachtsverhältnis grundsätzlich nicht beendet sei. Im Streitfall sei das Vollmachtsverhältnis im Wege der Gesamtrechtsnachfolge auf den Rechtsnachfolger übergegangen. Ein gleichwohl fortbestehendes Vertretungsverhältnis für die bei dem Vorgang der Anwachsung ausgeschiedenen Gesellschafter bestehe nicht und könne auch nicht über § 183 Abs. 3 AO fingiert werden. Da der Fall einer vollbeendeten Personengesellschaft vorliege und die Regelung des § 183 Abs. 3 AO nicht herangezogen werden könne, seien sowohl die Feststellungsbescheide als auch die hierauf folgende Einspruchsentscheidung allen Betroffenen einzeln bekannt zu geben gewesen. Eine Einzelbekanntgabe sei nicht erfolgt und könne auch durch Bekanntgabe an den nicht mehr empfangsbevollmächtigten Prozessbevollmächtigten nicht herbeigeführt werden.

Die Klage stelle sich auch unter Berücksichtigung von § 356 Abs. 2 AO als rechtzeitig erhoben dar. Die der Einspruchsentscheidung vom 06. Dezember 1995 beigefügte Rechtsbehelfsbelehrung stelle sich als unrichtig dar. Der besonderen verfahrensrechtlichen Situation nach handelsrechtlicher Vollbeendigung der KG ohne Liquidation werde durch die Rechtsbehelfsbelehrung in keiner Weise Rechnung getragen. Hierdurch werde der Eindruck erweckt, dass die Klageeinlegung durch die Rechtsnachfolgerin der KG ausreichend sei. Aus diesem Grunde betrage die Rechtsbehelfsfrist ausgehend von der Zustellung der Einspruchsentscheidung gemäß §§ 55, 54 FGO ein Jahr. Die vorliegende Klage vom 03. April 1996 sei somit rechtzeitig. Wegen der näheren Einzelheiten der Rechtsauffassung des Prozessbevollmächtigten des Klägers zu den verfahrensrechtlichen Fragen wird auf seine Schriftsätze vom 03. April 1996 und 10. Juli 1996 und hinsichtlich seiner Rechtsauffassung zu den materiell-rechtlichen Fragen auf seinen Schriftsatz vom 11. Januar 1996 Bezug genommen.

Der Prozessbevollmächtigte des Klägers beantragt,

die Aufwendungen für die Grenzleistungserhöhung und für die Betriebsfeier als sofort steuerlich abzugsfähige Betriebsausgaben zu behandeln. Er beantragt ferner, das Gebäude in der Dorfstr. … in W. als steuerliches Privatvermögen zu behandeln.

Das FA beantragt,

die Klage als unzulässig abzuweisen.

Es ist der Auffassung, dass die Klage verspätet erhoben wurde. Auf seine Schriftsätze vom 19. Juni 1996 und vom 20. September 1996 wird verwiesen.

Am 7. Dezember 2000 fand eine mündliche Verhandlung statt. Auf die Sitzungsniederschrift wird Bezug genommen. Dem Gericht lagen die Veranlagungsakten der … GmbH & Co. KG, die Betriebsprüfungsakten und die Handakten des Prüfers sowie die für die … Holzwerke GmbH geführte Vertragsakte vor.

Gründe

Die Klage ist unzulässig, da sie verspätet erhoben wurde und Gründe für eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand weder vorgetragen noch ersichtlich sind.

Nach § 47 Abs. 1 FGO beträgt die Frist für die Erhebung der Anfechtungsklage einen Monat. Sie ist eine Ausschlussfrist, die mit der Bekanntgabe der Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf beginnt. Die am Mittwoch, 06. Dezember 1995, mit einfachem Brief an den Prozessbevollmächtigten des Klägers übersandte Einspruchsentscheidung vom selben Tage gilt gemäß § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO mit dem dritten Tag nach Aufgabe zur Post – und damit am Samstag, 09. Dezember 1995 – als bekannt gegeben. Die Klagefrist lief daher am Dienstag, 09. Januar 1996, um 24.00 Uhr ab. Die erst am 09. April 1996 bei Gericht eingegangene Klage vom 03. April 1996 ist daher verspätet.

Entgegen der Auffassung des Prozessbevollmächtigten des Klägers sind sowohl die streitigen Gewinnfeststellungsbescheide als auch die Einspruchsentscheidung ordnungsgemäß bekannt gegeben worden. Die geänderten Gewinnfeststellungsbescheide 1988 bis 1991 vom 20. Oktober 1994 übersandte das FA dem Prozessbevollmächtigten als Sammeländerungsbescheid mit dem Zusatz „für Holzwerke … GmbH & Co. KG”. Da darin als Feststellungsbeteiligte die … Holzwerke GmbH und der Kläger genannt sind, waren die beiden Inhaltsadressaten der Bescheide ausreichend bezeichnet (ständige Rechtsprechung vgl. u. a. Urteil des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 28. März 2000 – VIII R 6/99, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH –BFH/NV– 2000, 1074 m.w.N.). Der Prozessbevollmächtigte war auch befugt, diese Bescheide in Empfang zu nehmen. Hinsichtlich der GmbH ergab sich diese Befugnis aus der uneingeschränkten Empfangsvollmacht vom 25. November 1993. Mit Schreiben vom 19. Januar 1995 hat der Prozessbevollmächtigte dem FA mitgeteilt, dass sich seine Empfangsvollmacht auf alle Feststellungsbeteiligten erstrecke, also auch auf den Kläger, was er in der mündlichen Verhandlung bestätigt hat. Die geänderten Gewinnfeststellungsbescheide 1988, 1989 und 1991 vom 20. Oktober 1994 wurden daher wirksam bekannt gegeben. Dasselbe gilt auch für den im Laufe des Einspruchsverfahrens geänderten Gewinnfeststellungsbescheid 1991 vom 09. Januar 1995 und die Einspruchsentscheidung vom 06. Dezember 1995, in der das FA den Einspruch vom 18. November 1994 zutreffend dahin ausgelegt hat, dass er im Namen der ehemaligen Gesellschafter der KG eingelegt sei. Im Rubrum der Einspruchsentscheidung hat es zutreffend die … Holzwerke GmbH und den Kläger als Einspruchsführer genannt. Diese Einspruchsentscheidung konnte wirksam dem Prozessbevollmächtigten bekannt gegeben werden, der die Einsprüche eingelegt hatte und im Einspruchsverfahren als Bevollmächtigter aufgetreten war (ständige Rechtsprechung vgl. BFH-Urteil vom 28. März 2000 – VIII R 6/99, BFH/NV 2000, 1074 m.w.N.). Die wirksame Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung, durch die die Einsprüche als unbegründet zurückgewiesen wurden, hat eventuelle Bekanntgabemängel der angefochtenen Gewinnfeststellungsbescheide geheilt (ständige Rechtsprechung vgl. BFH-Urteil vom 31. August 1999 – VIII R 21/98, BFH/NV 2000, 555 m.w.N.).

Entgegen der Auffassung des Prozessbevollmächtigten des Klägers ist die der Einspruchsentscheidung vom 06. Dezember 1995 beigefügte Rechtsbehelfsbelehrung zutreffend. In ihr sind das Gericht, dessen Sitz und die Klagefrist im Sinne von § 55 FGO zutreffend angegeben. Da im Rubrum der Einspruchsentscheidung als Einspruchsführer die … Holzwerke GmbH und der Kläger „als Gesellschafter der ehemaligen Holzwerke … GmbH & Co. KG” genannt sind, sind die Einspruchsführer und die klagebefugten Personen zutreffend bezeichnet. Entgegen der Darstellung des Prozessbevollmächtigten des Klägers wird durch die Einspruchsentscheidung in keiner Weise der Eindruck erweckt, dass die Klageerhebung durch die … Holzwerke GmbH als Rechtsnachfolgerin der KG zulässig und ausreichend sei. Bei genauem Lesen des Rubrums der Einspruchsentscheidung hätte der Prozessbevollmächtigte des Klägers diesen Irrtum vermeiden können.

Da die Klage offensichtlich unzulässig ist und im vorliegenden Verfahren keine Entscheidung zu den materiell-rechtlichen Fragen ergehen kann, ist von einer Verbindung des vorliegenden Verfahrens mit dem Klageverfahren 14 K 186/96 der … Holzwerke GmbH wegen Gewinnfeststellung 1988, 1989 und 1991 abzusehen (ständige Rechtsprechung vgl. u. a. BFH-Urteil vom 07. Juli 1998 – VIII R 16/96, BFH/NV 1999, 471).

Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 135 Abs. 1 FGO.

Die Revision ist nicht zuzulassen, da keine der Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO vorliegt.