08.01.2010
Finanzgericht Sachsen-Anhalt: Urteil vom 13.05.2005 – 3 K 1804/04
1. Hat das FA für eine 1998 durchgeführte Erweiterung des eigengenutztes Hauses um einen Wintergarten die Eigenheimzulage mit einem Zulagensatz von 5 % und nicht wie gesetzlich vorgesehen nur noch mit 2,5 % der Bemessungsgrundlage festgesetzt, so darf es diese Festsetzung nicht aufgrund einer „offenbaren Unrichtigkeit” nach § 129 AO berichtigen, wenn nach den Gesamtumständen ein Rechtsanwendungsfehler des FA nicht ausgeschlossen ist.
2. Für die Ursächlichkeit auch rechtlicher Überlegungen der Bediensteten des FA für die Bewilligung der zu hohen Zulage spricht es u.a., wenn
-sich aus den Akten nirgends ersehen lässt, dass nur ein Zulagesatz von 2,5 % bewilligt werden sollte,
-nach einem maschinellen Prüfhinweis auch der Zweitbearbeiter im FA die Festsetzung von 5 % nicht beanstandet hat, und dass
-die Förderung für Erweiterungen vom Gesetzgeber erst ab 1997 auf einen Zulagesatz von 2,5 % eingeschränkt worden ist und die bearbeitenden Beamten diese Gesetzesänderung möglicherweise nicht berücksichtigt haben.
IM NAMEN DES VOLKES
URTEIL
In dem Rechtsstreit
wegen Eigenheimzulage 1999 bis 2003
hat das Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt – 3. Senat – aufgrund mündlicher Verhandlung vom 13. Mai 2005 durch den Richter am Finanzgericht Burckgard als Einzelrichter für Recht erkannt:
Der Bescheid vom 03. Juni 2004 über Eigenheimzulage ab 1999 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom 27. August 2004 werden aufgehoben, soweit es die Festsetzung für die Jahre 1999 bis 2003 angeht.
Die Kosten des Verfahrens hat der Beklagte zu tragen.
Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe des gegen ihn zu vollstreckenden Betrages abwenden, wenn nicht die Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit in gleicher Höhe leisten.
Tatbestand
Die Beteiligten streiten darüber, ob der Beklagte berechtigt ist, die ursprüngliche Festsetzung der Eigenheimzulage nach § 129 der Abgabenordnung (AO) zu berichtigen.
Nach Erteilung einer Baugenehmigung vom 27. April 1998 errichteten die Kläger an ihrem Wohnhaus einen Wintergarten, den sie im Dezember 1998 fertig stellten und seither selbst nutzen.
Mit am 15. Januar 1999 beim Beklagten eingegangenem Antrag begehrten die Kläger für den Wintergarten Eigenheimzulage ab dem Jahr 1998. Dem Antrag beigefügt war eine Baukostenaufstellung (Gesamtkosten 89.562,00 DM), eine Kopie der Baugenehmigung sowie der Fertigstellungsanzeige. Bei den Angaben zur Sache trugen die Kläger ein, dass sie die Zulage als Bauherr beantragen. Als Datum des Bauantrag erklärten sie den 10. März 1998. Als Baubeginn gaben sie den 01. September 1998, als Jahr der Fertigstellung 1998 und als Beginn der Eigennutzung den 20. Dezember 1998 an. Ferner setzten die Kläger in Zeile 41 des Antragsformulars ein Kreuz bei „Ausbau/Erweiterung”. Die Herstellungskosten trugen sie allerdings in Zeile 40 ein, in der an sich die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten eines Einfamilienhauses bzw. einer Eigentumswohnung einschließlich der Anschaffungskosten des Grund und Bodens einzutragen sind. Die Betragsangabe wiederholten sie in Zeile 47, in die bei Kennziffer 40 die Bemessungsgrundlage einzutragen ist. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Antrag Bezug genommen.
Nach Aktenlage stellte die den Antrag bearbeitende Person fest, dass die Kläger für ein anderes Objekt bereits die Förderung nach § 10 e des Einkommensteuergesetzes (EStG) in Anspruch genommen hatten. In der Akte wurde vermerkt, dass sich nach einem Telefonat herausgestellt habe, dass das erste Objekt unentgeltlich an die Tochter überlassen worden war und dass es sich nunmehr um das zweite Objekt handele. Der Bearbeiter notierte auf dem Antrag „S. 72 § 2 RZ 30 Kommentar Eigenheim”. Er hakte die Daten zum Bauantrag und zum Baubeginn sowie die bei Kennziffer 40 eingetragene Bemessungsgrundlage ab. Im Verfügungsteil des Antrags setzte er Kreuze bei „Grunddaten prüfen”, „Belege zurücksenden” und „Von der Erklärung wurde abgewichen – nein”.
Nach der Dateneingabe kam es zu einem Prüfhinweis vom 26. Januar 1999. Dieser gab die Hinweise „Hinweisfall oder Prüfhinweis in OK-Wartestellung. Fall bitte prüfen.” sowie „Es wurde der Vorgang 3 für ein Folge-/Zweitobjekt eingegeben, obwohl keine Aufgabe für ein Erstobjekt gespeichert ist, welches nach dem Eigenheimzulagengesetz gefördert wurde. Es ist zu prüfen, ob die Vorgangseintragung zu Recht erfolgte, weil z.B. das Erstobjekt unter einer anderen Steuemummer bearbeitet worden ist oder ein 7 b EStG/10 e EStG Objekt war.” Auf dem Prüfhinweis vermerkte eine nicht mit dem Bearbeiter des Antrages identische Person unter dem Datum vom 09. Februar 1999 „i.O.”. Eine weitere Person zeichnete am 12. Februar 1999 unter „Alle oben aufgeführten OK-Prüfhinweise und Hinweisfälle wurden abschließend bearbeitet, eventuell erforderliche Änderungen/Ergänzungen der gespeicherten Eingabedaten wurden veranlasst. Der Fall wurde zur weiteren maschinellen Bearbeitung freigegeben.” ab. Auf dem Prüfhinweis waren sämtliche eingegebenen Daten mit den jeweiligen Sachbereichen und Kennziffern angegeben; insgesamt waren sieben Kennziffern aufgeführt, zu denen Eingaben erfolgt waren.
Unter dem Datum vom 26. Februar 1999 erging an die Kläger der Bescheid über Eigenheimzulage ab 1998. Hierin wurde die jährliche Zulage ausgehend von einer Bemessungsgrundlage von 89.562,00 DM und einem Zulagensatz von 5 v.H. auf 4.479,00 DM festgesetzt.
Im Jahr 2004 stellte der Beklagte fest, dass den Kläger nur eine Zulage in Höhe von 2,5 v.H. der Bemessungsgrundlage hätte gewährt werden dürfen. Er erließ am 03. Juni 2004 einen Bescheid über Eigenheimzulage ab 1999 (bis 2005), in dem er die Zulage nunmehr auf jährlich 1.145,29 EUR (2.240,00 DM) festsetzte. Nach den Angaben im Bescheid sollte es sich hierbei um eine Neufestsetzung nach § 11 Abs. 5 des Eigenheimzulagengesetzes (EigZulG) handeln.
Die Kläger legten gegen den Bescheid vom 03. Juni 2004 Einspruch ein, weil eine Neufestsetzung erst ab dem Jahr 2004 erfolgen könne. Nachdem der Beklagte klarstellte, dass es sich für die Jahre 1999 bis 2003 um eine Berichtigung nach § 129 der Abgabenordnung handele, trugen die Kläger vor, dass das nicht korrekte Ausfüllen der für den Zulagensatz entscheidenden Kennziffer auch rechtliche Gründe haben könne, so dass § 129 AO nicht anwendbar sei.
Nachdem der Beklagte den Einspruch mit Entscheidung vom 27. August 2004 als unbegründet zurückwies, haben die Kläger am 27. September 2004 Klage erhoben. Sie vertreten weiterhin die Auffassung, dass § 129 AO nicht eingreife. Zwar hätten die Kläger „Ausbau/Erweiterung” angekreuzt, jedoch die Baukosten in der Zeile für die Anschaffung/Herstellung eines Einfamilienhauses/einer Eigentumswohnung eingetragen. Unter der weiteren Berücksichtigung der erklärten Daten zum Bauantrag und zur Fertigstellung sei nicht auszuschließen, dass der Bearbeiter die Zulage für ein Neuobjekt habe gewähren wollen.
Die Kläger beantragen,
den Bescheid vom 25. Mai 2004 über Eigenheimzulage ab 1999 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom 27. August 2004 aufzuheben, soweit es die Festsetzung für die Jahre 1999 bis 2003 angeht.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Der Beklagte hält an seiner in der Einspruchsentscheidung dargelegten Auffassung fest.
Gründe
1. Der in der mündlichen Verhandlung gestellte Antrag bedurfte der Auslegung. Versehentlich ist den Klägern ein Antrag bezogen auf einen Bescheid vom 25. Mai 2004 vorgeschlagen worden, weil es eine (nicht versandte) Aktenausfertigung eines Bescheides mit diesem Datum gibt. Der angefochtene Bescheid datiert vom 03. Juni 2004, so dass der Antrag so auszulegen ist, dass die Kläger beantragen,
den Bescheid vom 03. Juni 2004 über Eigenheimzulage ab 1999 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom 27. August 2004 aufzuheben, soweit es die Festsetzung für die Jahre 1999 bis 2003 angeht.
2. Die Klage ist begründet.
a) Die Voraussetzungen für eine Berichtigung der Festsetzung der Eigenheimzulage für die Jahre 1999 bis 2003 im Bescheid vom 26. Februar 1999 liegen nicht vor.
aa) Der Bescheid vom 26. Februar 1999 war sachlich unzutreffend. Nach § 9 Abs. 2 Satz 2 EigZulG i.d.F. des Jahressteuergesetzes 1997 (JStG 1997) vom 20. Dezember 1996 (BGBl I 1996, 2049, BStBl I 1996,1523) betrug der Fördergrundbetrag für Ausbauten und Erweiterungen, bei denen mit der Herstellung nach dem 31. Dezember 1996 begonnen bzw. der Bauantrag gestellt wurde (vgl § 19 Abs. 3 und 4 EigZulG i.d.F. des JStG 1997) nur noch 2,5 v.H. der Bemessungsgrundlage; zuvor hatte er 5 v.H. der Bemessungsgrundlage betragen (§ 9 Abs. 2 Satz 1 EiGZulG i.d.F. vom 30. Januar 1996, BStBl I 1996, 81). Bei dem klägerischen Wintergarten handelte es sich um eine Erweiterung (vgl. BFH-Urteil vom 30. September 2003 III R 52/00, BStBl II 2004, 262; Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen –BMF– vom 10. Februar 1998, BStBl I 1998, 190 Rz. 16) mit der Folge dass den Klägern nur ein Zulagensatz von 2,5 v.H. zugestanden hätte. Diesen Fehler konnte der Beklagte bei dem bestandkräftig gewordenen Bescheid vom 26. Februar 1999 nicht nach § 129 AO berichtigen.
bb) Die Finanzbehörde kann Schreibfehler, Rechenfehler und ähnliche offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass eines Verwaltungsaktes unterlaufen sind, gemäß § 129 Satz 1 AO jederzeit berichtigen. Offenbare Unrichtigkeiten in diesem Sinne sind mechanische Fehler, die ebenso mechanisch, d.h. ohne weitere Prüfung, erkannt und berichtigt werden können (BFH-Beschluss vom 27. Mai 1998 IV B 151/97, BFH/NV 1998, 1452). Dagegen schließen Fehler bei der Auslegung oder Nichtanwendung einer Rechtsnorm, eine unrichtige Tatsachenwürdigung oder die unzutreffende Annahme eines in Wirklichkeit nicht vorliegenden Sachverhalts die Annahme einer offenbaren Unrichtigkeit aus. § 129 AO ist ferner nicht anwendbar, wenn auch nur die ernsthafte Möglichkeit besteht, dass die Nichtbeachtung einer feststehenden Tatsache in einer fehlerhaften Tatsachenwürdigung oder einem sonstigen sachverhaltsbezogenen Denk- oder Überlegungsfehler begründet ist oder auf mangelnder Sachverhaltsaufklärung beruht (BFH-Urteil vom 29. Januar 2003 I R 20/02, BFH/NV 2003, 1139).
Fehler bei Eintragungen in Eingabewertbögen für die automatische Datenverarbeitung können als rein mechanische Versehen ähnliche offenbare Unrichtigkeiten im vorgenannten Sinn sein, etwa bei Irrtümern über den Ablauf des maschinellen Verfahrens, Verwendung falscher Schlüsselzahlen oder Übersehen notwendiger Eintragungen (vgl. BFH-Beschluss vom 07. März 2002 VI B 4/02, BFH/NV 2002, 759. m.w.N.). Fehlerhafte Eintragungen können aber auch auf einem Rechtsirrtum beruhen, denn durch die Zuordnung von Daten zu bestimmten Kennziffern wird auch der Wille zu einer bestimmten rechtlichen Behandlung dieser Daten durch das festgelegte Datenverarbeitungsprogramm dokumentiert (BFH-Beschluss in BFH/NV 2002, 759).
Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes ist die Feststellung des Vorliegens einer so verstandenen offenbaren Unrichtigkeit im Einzelfall Tatfrage. „Offenbar” ist ein Fehler jedoch immer nur dann, wenn er als solcher „auf der Hand liegt” und aus sich heraus offen zu Tage tritt, nicht aber, wenn er erst durch Abfrage subjektiver Einschätzungen seinerzeit Beteiligter ermittelt und damit „offenbart” wird. Etwaige entgegenstehende innere Absichten des beteiligten Verwaltungsbeamten müssen sich sonach in einer irgendwie nach außen tretenden offenbaren Handlungsweise „beim Erlass” (vgl. § 129 AO) des betreffenden Bescheides oder auch „im Vorfeld” der Festsetzung (vgl. BFH-Urteil vom 18. August 1999 I R 93/98, BFH/NV 2000, 539, 540) niederschlagen. Spätere Bekundungen des Beamten können dies nur verifizieren. Fehlt es hieran, so gelten die allgemeinen Beweislastregeln zu Lasten desjenigen, der sich auf die Unrichtigkeit beruft.
cc) Es besteht die ernsthafte Möglichkeit, dass die Festsetzung mit einem Fördergrundbetrag von 5 v.H. der Bemessungsgrundlage aufgrund eines Rechtanwendungsfehlers gewollt war. Im Rahmen der zu diesem Ergebnis führenden Gesamtbetrachtung sind im Streitfall folgende Umstände von Bedeutung:
(1) Anders als in dem vom Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt in dem Verfahren 3 V 1151/04 zu beurteilenden Fall (Beschluss vom 20. September 2004, Entscheidungen der Finanzgerichte –EFG– 2005, 517) hat im Streitfall die den Eigenheimzulagenantrag bearbeitende Person in den Akten nicht ausdrücklich dokumentiert, dass sie Eigenheimzulage in Höhe von 2,5 v.H. der Bemessungsgrundlage gewähren wollte. Die ursprüngliche Gewährung der fünfprozentigen Zulage steht damit nicht im Widerspruch zum Akteninhalt. Der Inhalt der Akten vermag einen Rechtsirrtum, der zur Nichteintragung der Ziffer 1 bei Kennziffer 32 führte, nicht auszuschließen.
(2) Für Ausbauten und Erweiterungen betrug der Fördergrundbetrag ursprünglich 5 v.H. der Bemessungsgrundlage. Die Herabsetzung auf 2,5 v.H. erfolgte durch das JStG 1997 für Ausbauten und Erweiterungen, bei denen mit der Herstellung nach dem 31. Dezember 1996 begonnen bzw. der Bauantrag gestellt wurde. Bei dieser Sachlage kann man auf den Zeitpunkt des Erlasses des Bescheides vom 26. Februar 1999 bezogen nicht von einer jahrelang feststehenden Rechtslage sprechen, von der der Bearbeiter versehentlich abgewichen wäre. Es kann nicht völlig ausgeschlossen werden, dass der Bearbeiter des Antrages der Kläger in irrtümlicher Anwendung des alten Rechts die im Bescheid vom 26. Februar 1999 festgesetzte Eigenheimzulage so auch gewähren wollte.
(3) Gegen das Vorliegen einer offenbaren Unrichtigkeit spricht auch der nach Dateneingabe ausgeworfene Prüfhinweis und seine Abarbeitung. Eine Berichtigung nach § 129 AO wird nicht zwingend dadurch ausgeschlossen, dass der Bearbeiter bei der Überprüfung des Falles aufgrund einer automatisch ergehenden Hinweismitteilung der Datenverarbeitungsanlage ein Versehen, das bei der Dateneingabe unterlaufen ist, nicht bemerkt (BFH-Urteil vom 18. April 1986 VI R 4/83, BFHE 146, 350, BStBl II 1986, 541). Eine offenbare Unrichtigkeit bleibt es auch dann, wenn die Flüchtigkeit dem Bearbeiter des Falles mehrmals bzw. wenn sie einer weiteren den Fall bearbeitenden Person unterlaufen ist (BFH-Beschluss vom 06. Mai 2004 XI B 61/02, BFH/NV 2004, 1217). Ein solcher Fehler wäre nur dann keine offenbare Unrichtigkeit mehr, wenn die Überprüfung in diesem Punkte zu einer neuen Willensbildung der zuständigen Beamten im Rahmen dieses Tatsachen- oder Rechtsbereichs geführt hätte (BFH-Urteil in BFHE 146, 350, BStBl II 1986, 541).
Der vorliegende Fall unterscheidet sich von dem vorzitierten Entscheidungsfall insoweit, als die vom BFH zu beurteilende Hinweismitteilung in der Art und Weise abzuarbeiten war, dass lediglich eine plausible Erklärung für einen Erstattungsbetrag gefunden werden musste. Im Streitfall hingegen bezog sich der Prüfhinweis – jedenfalls zum Teil – auf das materielle Eigenheimzulagenrecht. Er erging allerdings nicht zum Rechtsbereich des Zulagensatzes sondern zu der Problematik „Folge-/Zweitobjekt”. Deshalb vermag der Hinweis als solcher eine offenbare Unrichtigkeit bei der Berechnung des Fördergrundbetrages nicht auszuschließen, weil er für diesen Bereich nicht notwendigerweise eine neue Willensbildung auslöste.
Im Rahmen der Bearbeitung des zu einem materiell-rechtlichen Prüfungsfeld ergangenen Hinweises, ergab sich für den Bearbeiter jedoch die Notwendigkeit, sich den bisherigen Akteninhalt anzusehen. Hierbei musste ihm bei der für den Antrag der Kläger geführten Akte ins Auge springen, dass die Eigenheimzulage für den Bau eines Wintergartens beantragt wurde. Das Wort „Wintergarten” erscheint auf dem Kurzbrief, mit dem der Antrag an den Beklagten übersandt wurde; es steht über der Aufstellung der Baukosten; weiterhin wird es in der Baugenehmigung und in der Fertigstellungsanzeige bei der Bezeichnung des Bauvorhabens verwendet. Im Zulagenantrag selbst wird es zwar nicht verwendet, dort hatten die Kläger allerdings ein Kreuz bei „Ausbau/Erweiterung” gesetzt. Gleichermaßen musste auffallen, dass bei den im Prüfhinweis aufgeführten Kennziffern, zu denen Eingaben erfolgt waren, die Kennziffer 32 mit dem Eintrag der Ziffer 1 nicht enthalten war. Bei einer so geringen Anzahl von eingegebenen Kennziffern, wie sie im Streitfall vorhanden ist, ist davon auszugehen, dass es auf einen Blick erkennbar ist, wenn eine von (Erst-)Bearbeiter versehentlich nicht angesprochene Kennziffer fehlt. Wenn dann dennoch im Kenntnis des Umstandes, dass die Eigenheimzulage für einen Wintergarten beantragt wurde, der Fall zur weiteren maschinellen Bearbeitung freigegeben wird, ist nicht auszuschließen, dass der Bearbeiter die Eigenzulage so wie geschehen festsetzen wollte. Es besteht die ernsthafte Möglichkeit, dass die die abschließende Bearbeitung vornehmende Person den Eintrag der Ziffer 1 für unerheblich hielt, weil sie die rechtsirrtümliche Vorstellung hatte, dass es für die Höhe der Zulage unerheblich sei, ob es sich um einen Ausbau bzw. eine Erweiterung handele. Dass der (Zweit-)Bearbeiter gedacht haben könnte, in den im Prüfhinweis enthaltenen Kennziffern sei eine solche enthalten, die den Zulagensatz 2,5 v.H. auslöse, kann mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit ausgeschlossen werden, denn die zu dem insoweit angesprochenen Sachbereich 20 erfolgten Eingaben sind ohne weiteres als Datumsangaben bzw. Angabe der Bemessungsgrundlage erkennbar. Einzig die zu Kennziffer 10 erfolgte Eingabe der Ziffer 3 wäre als Auslöser einer solchen Vorstellung denkbar. Da es in den Finanzämtern des Landes … allerdings üblich war und ist, die Eigenheimzulagenanträge von einer Organisationseinheit für das Amt zentral bearbeiten ist lassen, ist davon auszugehen, dass den Bearbeitern, die eine Vielzahl von Fällen zu bearbeiten haben, bekannt war, dass sich hinter der Kennziffer 10 die Eingabe zur Person des Anspruchsberechtigten (1 = männlich, 2 = weiblich oder 3 = Ehegatten) verbirgt.
(4) Dass die Kläger die Bemessungsgrundlage in die Zeile 40 des Antragsvordrucks eintrugen, ist im Rahmen der Gesamtbetrachtung unerheblich, denn es ist offensichtlich, dass sich die Kläger in der Zeile vertan hatten. Damit können aus diesem Umstand keine Schlussfolgerungen auf eine mögliche rechtliche Beurteilung durch die Bearbeiter gezogen werden.
(5) Ebenso ist der Vermerk der Kommentarstelle ohne Bedeutung. Die Angabe bezieht sich auf die Kommentierung der Problematik, dass bereits die Steuerbegünstigung nach § 10 e EStG in Anspruch genommen wurde, in Wacker, Eigenheimzulagengesetz, 2. Auflage 1998. Der Rechtsbereich der Höhe des Fördergrundbetrages ist hiervon nicht betroffen.
b) Anhaltspunkte für das Vorliegen der Tatbestandsvoraussetzungen einer anderen Korrekturvorschrift ergeben sich weder aus dem Vortrag der Beteiligten noch aus dem Akteninhalt.
3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
4. Die Entscheidung zur vorläufigen Vollstreckbarkeit folgt aus §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung (ZPO). § 708 Nr. 10 ZPO ist auch nach der Neufassung durch das 1. Justizmodernisierungsgesetz (BGBl I 2004, 2198) sinngemäß auf Urteile der Finanzgerichte anwendbar (vgl. Finanzgericht München, Urteil vom 20. Januar 2005 3 K 4519/01, Haufe-Index, 1328757; Finanzgericht Berlin, Urteil vom 08. Februar 2005 7 K 7396/02, Haufe-Index, 1334679).
