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·Fachbeitrag ·Stiftung & Steuern

Neuer AEAO: Das ändert sich für Gemeinnützige

von RA Felix Müller-Stüler, FA für Steuerrecht, Stiftungsberater (DSA), Klier & Ott GmbH Steuerberatungs- Rechtsanwaltsgesellschaft, Potsdam

| Das BMF hat mit Schreiben vom 17.1.12 den Anwendungserlass zur Abgabenordnung (AEAO) geändert. Die neuerliche Änderung des Anwendungserlasses mit BMF-Schreiben vom 30.1.12 darf hierbei nur am Rande Erwähnung finden, da die Änderungen ausschließlich § 37 AO betreffen und vornehmlich auf Erstattungsansprüche und Zurechnung von Ehegatten anwendbar sind. Im Folgenden wird ein Überblick über die Änderungen geboten, die steuerbegünstigte Körperschaften betreffen. |

1. Inlandsbezug einer Zweckverfolgung im Ausland

Bereits in Ziffer 3 wendet sich das BMF den steuerbegünstigten Körperschaften zu und befasst sich mit § 51 AO, der allgemeinen Vorschrift der AO zu steuerbegünstigten Zwecken. Wird der § 51 Abs. 1 AO nur redaktionell mit einer neuen Überschrift versehen, sind die Ausführungen zu § 51 Abs. 2 AO umso ausführlicher. Dies ist verständlich, brachte doch die Vorschrift des § 51 Abs. 2 AO mit dem Text Verwirrung:

 

  • Auszug aus § 51 Abs. 2 AO, der für Verwirrung sorgte

„werden die steuerbegünstigten Zwecke im Ausland verwirklicht, setzt die Steuervergünstigung voraus, dass (…) die Tätigkeit der Körperschaft neben der Verwirklichung des steuerbegünstigten Zwecks auch zum Ansehen der Bundesrepublik Deutschland im Ausland beitragen kann“.

Es war unklar, wie dieser sogenannte strukturelle Inlandsbezug (eingeführt durch das Jahressteuergesetz 2009) zu verstehen ist. Deshalb wird nun die Gesetzesbegründung zur Änderung des § 51 AO (BT-Drucksache 16/11108 S. 46) weitgehend in den neu gefassten AEAO Tz. 7 zu § 51 Abs. 2 AO übernommen:

 

  • Klarstellung in AEAO Tz. 7 zu § 51 Abs. 2 AO

„ein Inlandsbezug ist gegeben, wenn die Tätigkeit auch zur Verbesserung des Ansehens Deutschlands im Ausland beiträgt. Gleichzeitig wird relativiert, es bedürfe „keiner spürbaren und messbaren Auswirkung“ auf das Ansehen. Vielmehr gebe es eine Indizwirkung, wenn sich die Körperschaft „personell, finanziell, planend, schöpferisch oder anderweitig an der Feörderung gemeinnütziger oder mildtätiger Zwecke im Ausland beteiligt“. Entsprechend wird ein Inlandsbezug ausnahmslos zu unterstellen sein.

Beachte | Für ausländische Körperschaften, gibt es keine vergleichbare Indizwirkung. Der Inlandsbezug wird für jeden Einzelfall nachzuweisen sein. Unklar bleibt in welcher Form der Nachweis geschehen soll. Dies wird wohl im Einzelfall festzulegen sein.

Auch § 51 Abs. 3 AO wird in den Tz. 8 bis 12 vertiefend erläutert. Insbesondere in unklaren Fällen normiert AEAO Tz. 11 zu § 51 Abs. 3 AO eine echte Prüfungspflicht, insbesondere auch für „Verdachtsfälle“ oder eine nur beiläufige Erwähnung im Verfassungsschutzbericht. So werden diverse politische Parteien und Körperschaften nach dem Verfassungsschutzbericht 2010 eine Überprüfung fürchten müssen, zumal eine (rückwirkende) Änderung der Steuerbescheide nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO im Raum steht.

 

Die Regelungen zu § 52 AO sind vornehmlich redaktioneller Art, stellen jedoch klar, dass Jugendliche Personen unter 27 Jahren sind. Tischfußball wurde dagegen aus AEAO Tz. 6 S. 3 zu § 52 AO herausgenommen und damit als Sport anerkannt.

2. Konkretisierung des Schonvermögens

Neu ist AEAO Tz. 9 zu § 53 AO. Es wird nun festlegt, dass ein Vermögen von mehr als 15.500 EUR zur Verbesserung des Unterhalts ausreicht und dessen Verwendung zugemutet werden kann. Dies jedoch nicht, ohne bestimmte Vermögenswerte außer Ansatz zu lassen. Interessant ist die neue AEAO Tz. 10, wonach auch eine Berechnung des Vermögens nun stets beizufügen ist. Damit wird die Nachweispflicht für mildtätige Organisationen deutlich erhöht.

3. Tätigkeitsvergütung für Stiftungsvorstand

Tätigkeitsvergütungen an Vorstandsmitglieder von Vereinen und Stiftungen werden in Anlehnung an das BMF Schreiben vom 14.10.10 geregelt. Danach ist eine angemessene Tätigkeitsvergütung nur zulässig, soweit die Satzung dies vorsieht. Für Stiftungen soll dies „entsprechend“ gelten, wobei hier im Hinblick auf den Stifterwille meist eine Änderung einer bestehenden Satzung schwierig erscheint. Jedenfalls ist bei Stiftungen zu erforschen, ob eine Vergütung überhaupt im Stifterwillen lag oder er von ehrenamtlichen Organmitgliedern ausging. In jedem Fall wird es der Genehmigung der Stiftungsaufsicht bedürfen.

4. Endgültige Abkehr von der Geprägetheorie

Eine auf den ersten Blick unscheinbare Änderung stellt die Streichung der AEAO Tz. 2 zu § 55 Abs. 1 Nr. 1 AO dar. Die dort verankerte Geprägetheorie wurde mit dieser Streichung abgeschafft. Danach waren steuerbegünstigte Körperschaften nur insoweit als steuerbegünstigt anzusehen, wie die wirtschaftliche Tätigkeit nicht überwog oder sogar zum Selbstzweck wurde. Zwar gab es bereits eine Abkehr von der Geprägetheorie durch die BFH-Rechtsprechung, die es für „maßgeblich befand, ob das Vermögen der gemeinnützigen Körperschaft zweckgerichtet für die ideellen Zwecke eingesetzt wird und die Einnahmen aus der nicht begünstigten Tätigkeit für die begünstigte Tätigkeit verwendet wird“ (BFH 4.4.07, I R 76/05, II 3 c) aa), Abruf-Nr. 072026), die Änderung in der AEAO ließ jedoch auf sich warten.

 

Mit der Abkehr von der Geprägetheorie wird nun die Prüfung im Rahmen des § 56 AO erfolgen. Entsprechend wird eine neue Tz. 1 zu § 56 AO eingefügt, die auf die Gesamtschau abstellt. In der Konsequenz ist das Ausschließlichkeitsgebot „bei steuerbegünstigten Körperschaften, insbesondere Mittelbeschaffungskörperschaften, die sich im Rahmen ihrer tatsächlichen Geschäftsführung an die in ihrer Satzung enthaltene Pflicht zur Verwendung sämtlicher Mittel für die satzungsmäßigen Zwecke halten,“ gewahrt, „wenn sie sich vollständig aus Mitteln eines steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs oder aus der Vermögensverwaltung finanzieren“. Mit dieser Neuregelung und der Hinwendung zum qualitativen Ansatz sind für alle offenen Verfahren neue Diskussionsgrundlagen geschaffen worden.

5. Wiederbeschaffungsrücklage

Eine Neuerung findet sich zudem in der Änderung der Tz. 10 zu § 58 AO. Hier wird die Wiederbeschaffungsrücklage neu geregelt. War es bisher gängige Praxis in Anlehnung an die steuerlichen Abschreibungsregelungen Wiederbeschaffungsrücklagen einzustellen und damit über die in § 58 Nr. 6 und 7 AO hinaus Rücklagen zu bilden, kann diese Praxis nicht fortgeführt werden. „Vielmehr ist es erforderlich, dass tatsächlich eine Neuanschaffung des einzelnen Wirtschaftsguts geplant und in einem angemessenen Zeitraum möglich ist.“

6. Mustersatzung

Eine Praxiserleichterung werden die Änderungen zu § 60 AO sein. Durch das JStG 2009 wurden die in der Anlage zu § 60 Abs. 1 S. 2 AO formulierten Muster verbindlich. Damit war auch die alte Regelung in Tz. 2 S. 2 zu § 60 AO überholt. Nun wird klargestellt, die „Satzung muss die in der Mustersatzung bezeichneten Festlegungen enthalten, soweit sie für die jeweilige Körperschaft im Einzelfall einschlägig sind.“ Des Weiteren werden Beispiele genannt, in denen von den Festlegungen abgewichen werden kann, z.B. bedarf es nicht mehr des Gebots der Unmittelbarkeit bei Mittelbeschaffungskörperschaften oder des Bezugs auf Mitglieder bei Stiftungen.

7. Polizeiliche Anordnungen

Brisanz kann die neue Regelung zu § 63 AO enthalten. Nach dieser Regelung führt die „Nichtbefolgung von polizeilichen Anordnungen“ zur Störung der verfassungsmäßigen Ordnung. Zwar wird im Satz 4 der neuen Tz. 3 zu § 63 AO der gewaltfreie Widerstand, z.B. Sitzblockaden, nicht als Verstoß gegen die verfassungsmäßige Ordnung gewertet. Problematisch dürfte jedoch der Fall sein, in dem die Polizei den Teilnehmern einer Sitzblockade einen Platzverweis erteilte. Hier wird der Versammlungsleiter frühzeitig die Versammlung auflösen müssen, um ein Abstrahlen auf die Geschäftsführung zu verhindern.

8. Sponsoring und wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb

Für die Praxis mag die klarstellende Regelung in Tz. 10 zu § 64 AO die Abgrenzung zwischen wirtschaftlichem Geschäftsbetrieb und Zweckbetrieb erleichtern. Danach liegt ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb vor, wenn dem Sponsor das Recht eingeräumt wird, in einer Publikation - und dazu wird auch das Internet gehören - Werbeanzeigen zu schalten, einschlägige sponsorbezogene Themen darzustellen und bei Veranstaltungen der Körperschaften deren Mitglieder über diese Themen zu informieren und dafür zu werben. Damit nimmt der AEAO die Rechtsprechung des BFH vom 7.11.07 auf (I R 42/06, Abruf-Nr. 073774).

9. Wettbewerbsschutzklausel

Die Neuregelungen zu § 65 AO sehen in dem Betrieb einer Beschaffungsstelle (zentraler Ein- und Verkauf von Ausrüstungsgegenständen, Auftragsbeschaffung) keinen Zweckbetrieb, da dieser weder unentbehrlich noch das einzige Mittel zur Erreichung des steuerbegünstigten Zweckes ist. Gleichzeitig wird § 65 Nr. 3 AO erläutert, der einen umfänglichen Schutz des Wettbewerbs fordert, der auch den potenziellen Wettbewerb umfasst. Damit wird das Urteil des BFH (29.1.09,V R 46/06, Abruf-Nr. 091159) aufgegriffen. Dagegen wird die Rechtsprechung zu Krankentransporten (BFH 18.9.07, I R 30/06, Abruf-Nr. 080417) ausdrücklich nicht übernommen. Die Verwaltung geht davon aus, die Körperschaften üben ihren Rettungsdienst und Krankentransport regelmäßig nicht des Erwerbs wegen aus, sondern verfolgen damit den satzungsmäßigen und steuerbegünstigten Zweck der Sorge für Not leidende oder gefährdete Menschen.

10. Selbstversorgungseinrichtungen

Zuletzt werden die Regelungen zu den Selbstversorgungseinrichtungen (§ 68 Nr. 2 AO) strenger gefasst. Danach sind Leistungen an Dritte nur dann steuerbegünstigt, wenn die Einrichtung regelmäßig nicht ausgelastet ist. Auch werden die Festlegungen zu Anerkennungs- und Leistungsbescheiden geändert. Folgende Klarstellungen wurden ebenfalls eingefügt:

 

  • Kein Verstoß gegen das Gebot der zeitnahen Mittelverwendung bei der Bildung von gesetzlich geforderten Rücklagen in Unternehmergesellschaften zur Erreichung des Stammkapitals von 25.000 EUR, Tz. 21 zu § 55 AO;

 

  • Regelungen zur Hilfspersonenstellung des § 57 AO in Übernahme der vergangenen BFH-Rechtsprechung zu diesem Thema;

 

  • Definition der Mittelempfänger zu § 58 AO;

 

  • Auch in § 5 Abs. 2 Nr. 2 KStG aufgeführte Körperschaften können zukünftig im Rahmen der satzungsgemäßen Vermögensbindung nach § 61 AO benannt werden;

 

  • Einführung von Regelungen zur Vermietung öffentlicher Schwimmbäder an Schwimmvereine und zur Nutzung durch Schulen für den Schwimmunterricht mit Einordnung der verschiedenen Tätigkeiten.

 

FAZIT | Die Neuregelungen des AEAO nehmen diverse Themen aus der Rechtsprechung auf. Die Abkehr von der Geprägetheorie ist hierbei wohl die wichtigste Neureglung und wird zur Vereinfachung führen. Andere Regelungen wie die Verschärfung bei der Wiederbeschaffungsrücklage erhöhen den Verwaltungsaufwand bei den steuerbegünstigten Körperschaften ebenso wie die Nachweispflichten hinsichtlich des Vermögens bei mildtätigen Organisationen. Insgesamt klärt die Neufassung der AEAO jedoch viele praktische Fragen.

Quelle: Ausgabe 03 / 2012 | Seite 44 | ID 32027500