· Fachbeitrag · Stiftung & Recht
Bindung von Mitarbeitern durch die Einrichtung von Langzeit- oder Lebensarbeitszeitkonten
von RAin Gabriele Ritter, FAin für Steuer- und Sozialrecht, BDO AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, Köln
| Arbeitszeitmodelle sind nicht nur für Mitarbeiter interessant. Auch die Unternehmen selbst sind in Zeiten knapper Personalressourcen darauf angewiesen, als Arbeitgeber „attraktiv“ zu sein. Dies gilt insbesondere für Unternehmen, die mit ihren Gehaltsstrukturen allein nur bedingt wettbewerbsfähig sind. Dazu zählen auch zahlreiche Non-Profit-Organisationen. Die Bemühungen der Unternehmen zur Mitarbeiterbindung sind vielfältig. Für beide Parteien könnte die Einführung von sogenannten Langzeit- oder Lebensarbeitszeitkonten von Vorteil sein. |
1. Was sind Arbeitszeitkonten?
Mit der Einrichtung von Arbeitszeitkonten wird Arbeitnehmern ermöglicht, in einem bestimmten Zeitraum keine Arbeitsleistung zu erbringen, aber während dieser Zeit ein Arbeitsentgelt von ihrem Arbeitgeber zu erhalten, das durch eine Arbeitsleistung in der vorhergehenden oder nachfolgenden Arbeitsphase erzielt wurde bzw. erzielt wird. Begrifflich unterscheidet man Kurzzeit- und Langzeitarbeitskonten.
1.1 Kurzzeitarbeitskonto
Bei einem Kurzzeitarbeitskonto wird für eine Zeitdauer von maximal einem Jahr die Differenz zwischen tatsächlich geleisteter Arbeit und der vertraglichen Sollarbeitszeit festgehalten. Die vertraglich geschuldete Arbeitsleistung wird entlohnt. Guthaben oder Arbeitsschulden führen in der Regel nicht zu einer Veränderung des monatlichen Lohns. Solche Konten dienen beispielsweise dazu, Freizeitausgleiche zu ermöglichen. Sie werden jedoch noch nicht als besonderes Arbeitszeitmodell verstanden. Sie ähneln eher einem Bankkonto, über dessen Guthaben der Arbeitnehmer zum Zeitausgleich kurzfristig verfügen kann.
1.2 Langzeit- und Lebensarbeitszeitkonten
Die Lebensarbeitszeitkonten sind ein Unterfall der Langzeitarbeitskonten. Langzeitarbeitskonten dienen dazu, längerfristige Zeit- oder Wertguthaben aufzubauen. Das Wertguthaben kann entsprechend der getroffenen arbeitsrechtlichen Vereinbarungen für längere Freistellungsphasen wie z.B. „Sabbaticals“ genutzt werden. Lebensarbeitszeitkonten richten ihren Fokus auf einen vorzeitigen Eintritt in den Ruhestand.
Unter bestimmten Voraussetzungen können die Langzeit- und Lebensarbeitszeitkonten steuer- und sozialversicherungsfrei aufgebaut werden. Die wesentlichen gesetzlichen Voraussetzungen werden nachstehend erläutert.
2. Sozialversicherungsrechtliche Aspekte
Durch das zum 1.1.09 in Kraft getretene Gesetz zur Verbesserung der Rahmenbedingungen für die Absicherung flexibler Arbeitszeitregelungen und zur Änderung anderer Gesetze (sogenanntes Flexi-II-Gesetz) wurden die wesentlichen Grundlagen für die heutigen Arbeitszeitmodelle festgelegt. Bis zum 31.12.08 galten alle Vereinbarungen, die die Verwendung von Arbeitszeiten oder Arbeitsentgelt für die Freistellungen von der Arbeit ermöglichen, als flexible Arbeitszeitregelungen. Ab 1.1.09 wird von Wertguthabenvereinbarungen und sonstigen Arbeitszeitvereinbarungen gesprochen.
2.1. Grundsätzliches
Nach § 7b SGB IV liegt eine Wertguthabenvereinbarung vor, wenn folgende Voraussetzungen erfüllt sind:
Checkliste / Wertguthabenvereinbarung gemäß § 7b SGB IV |
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Flexible Arbeitszeitvereinbarungen führen also nur zu einer Verschiebung der Beitragsfälligkeit in der Sozialversicherung, wenn sie das Ansparen von Wertguthaben für längere Freistellungsphasen zum Ziel haben.
Ab dem 1.1.09 sind die Wertguthaben in Arbeitsentgelt einschließlich des darauf entfallenden Arbeitgeberentgelts zu führen. Arbeitszeitguthaben sind in Arbeitsentgelt umzuwandeln.
Die Verwendung des Wertguthabens unterliegt zudem besonderen Beschränkungen. Nach § 7c SGB IV kann das Wertguthaben aufgrund einer Vereinbarung nach § 7b SGB IV nur wie folgt in Anspruch genommen werden:
Checkliste / So darf das Wertguthaben verwendet werden |
Das Wertguthaben darf gemäß § 7c SGB IV verwendet werden für
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Die Vertragsparteien können die Zwecke, für die das Wertguthaben in Anspruch genommen werden kann, in der Vereinbarung nach § 7b SGB IV auf bestimmte Zwecke beschränken. Unverzichtbar ist allerdings die vorherige Zweckbestimmung in der Vereinbarung. Vereinbarung in diesem Sinne können Tarifverträge, Betriebsvereinbarungen oder Individualvereinbarungen sein.
Weitere sozialversicherungsrechtliche Voraussetzungen sind:
- Gesetzlich festgelegter Insolvenzschutz (§ 7e SGB IV) Der Arbeitgeber ist grundsätzlich verpflichtet, einen vollständigen Insolvenzschutz für das Wertguthaben zu schaffen. Zur Erfüllung dieser Verpflichtung sind die Wertguthaben unter Ausschluss der Rückführung durch einen Dritten, z.B. einer Bank zu führen. Patronatserklärungen sind ausdrücklich ausgeschlossen.
- Führen und Verwalten von Wertguthaben (§ 7d Abs. 3 SGB IV) Ein Wertguthaben muss so angelegt und verwaltet werden, dass ein Verlust ausgeschlossen erscheint, ein angemessener Ertrag erzielt wird und eine ausreichende Liquidität gewährleistet ist. Das Wertguthaben kann bis zu 20 % in Aktien angelegt werden. Die Einhaltung der Vorgaben zur Insolvenzsicherung und Werterhaltung werden in Betriebsprüfungen der Deutschen Rentenversicherung überwacht.
- Besondere Aufzeichnungspflichten Der Arbeitgeber hat u.a. für die Zeit der Arbeitsphase beginnend vom Zeitpunkt der erstmaligen Bildung mindestens kalenderjährlich die Differenz zwischen der Beitragsbemessungsgrundlage des jeweiligen Versicherungszweigs und des in dem betreffenden Kalenderjahr erzielten beitragspflichtigen Arbeitsentgelt festzustellen (Feststellung der SV-Luft nach dem Summenfelder-Modell).
- Die Freistellungsphase muss länger als einen Monat dauern. Das monatliche Arbeitsentgelt in der Phase der Freistellung darf nicht unangemessen von dem für die vorausgegangenen 12 Kalendermonate abweichen (§ 7 Abs. 1a SGB IV. Die Spitzenorganisationen der Sozialversicherung sehen die Angemessenheit als gewährleistet, wenn das Arbeitsentgelt während der Freistellungsphase 70 % des zuvor bezogenen Arbeitsentgelts ausmacht.
Wenn die oben angegebenen Voraussetzungen erfüllt sind, besteht auch in Zeiten der Freistellung von der Arbeitsleistung ein sozialversicherungsrechtliches Beschäftigungsverhältnis. Außerdem sind die Beiträge zur Sozialversicherung für die Arbeits-(Anspar-)phase entsprechend dem in dieser Zeit fälligen verminderten Arbeitsentgelt und in der Freistellungsphase entsprechend dem in dieser Phase vereinbarungsgemäß gezahlten Arbeitsentgelt aus dem Wertguthaben fällig. Die Fälligkeit der für die „angesparten“ Guthaben zu entrichtenden Sozialversicherungsbeiträge wird somit auf die Freistellungszeiträume verschoben (§ 23b SGB IV).
2.2 Nicht vereinbarungsgemäße Verwendung des Wertguthabens
Fälle, in denen das gebildete Wertguthaben nicht entsprechend der getroffenen Vereinbarung für die Freistellung von der Arbeitsleistung verwendet wird, werden in § 23b Abs. 2 SGB IV besonders behandelt. Störfälle können sein:
- Beendigung des Arbeitsverhältnisses, z.B. durch Kündigung,
- Tod des Arbeitnehmers,
- Beendigung des Beschäftigungsverhältnisses wegen Zubilligung einer Rente wegen Erwerbsminderung ohne Wiedereinstellungsgarantie,
- vollständige oder teilweise Auszahlung des Wertguthabens nicht für Zeiten der Freistellung,
- Übertragung von Wertguthaben auf andere Personen.
In diesen Fällen wird das dem Wertguthaben entsprechende Arbeitsentgelt unabhängig von seiner Auszahlung als beitragspflichtiges Entgelt.
Für die beitragsrechtliche Abwicklung der Störfälle wurde das bereits erwähnte Summenfelder-Modell entwickelt. Es bedeutet, dass in der Lohn- und Gehaltsabrechnung vier Summenfelder geführt und fortgeschrieben werden, und zwar jeweils ein Summenfeld für die vier verschiedenen Versicherungszweige (Kranken-, Pflege-, Renten- und Arbeitslosenversicherung).
Nach § 23b Abs. 2 S. 1 SGB IV gilt bei einem Störfall als beitragspflichtiges Arbeitsentgelt das Wertguthaben, höchstens jedoch die Differenz zwischen der für die Dauer der Arbeitsphase seit der ersten Bildung des Wertguthabens maßgebenden Beitragsbemessungsgrenze für den jeweiligen Versicherungszweig und dem in dieser Zeit beitragspflichtigen Arbeitsentgelt.
Kein Störfall liegt vor, wenn das Wertguthaben einvernehmlich auf einen neuen Arbeitgeber übertragen wird und somit der Zweck des Guthabens, eine zeitweilige Freistellung von der Arbeitsleistung zu ermöglichen, nach wie vor gewahrt bleibt. Nach § 7f SGB IV kann bei Beendigung eines Beschäftigungsverhältnisses das Wertguthaben auf den neuen Arbeitgeber übertragen werden, wenn dieser der Übertragung zustimmt und mit dem Beschäftigten (ebenfalls) eine Wertguthabenvereinbarung abschließt. Unter bestimmten Voraussetzungen kann das Wertguthaben auch auf die Deutsche Rentenversicherung übertragen werden.
Die Einbringung von Wertguthaben in eine betriebliche Altersversorgung ist ohne Auslösung eines Störfalls nur noch für Wertguthaben möglich, die vor dem 14.11.08 geschlossen wurden. Spätere Wertguthabenvereinbarungen lösen einen Störfall aus; eine beitragsfreie Überführung in die betriebliche Altersversorgung ist nicht möglich.
3. Lohnsteuerrechtliche Behandlung
Bei der lohnsteuerlichen Behandlung ist zwischen der Gutschrift auf dem Lebensarbeitszeitkonto und der Auszahlung des angesammelten Guthabens zu unterscheiden.
3.1 Allgemeine Ausführungen
Vereinbaren Arbeitgeber und Arbeitnehmer, künftig fällig werdenden Arbeitslohn ganz oder teilweise betragsmäßig auf einem Langzeit- oder Lebensarbeitszeitkonto gutzuschreiben, um ihn in Zeiten der Arbeitsfreistellung auszuzahlen, führt weder die Vereinbarung noch die Wertgutschrift auf dem Arbeitskonto zum Zufluss von Arbeitslohn. Die Vereinbarung und die Wertgutschrift führen auch dann noch nicht zum Zufluss von Arbeitslohn, wenn bereits verdiente, aber noch nicht fällig gewordene Anteile umfasst sind. So kann z.B. ein mit dem Dezembergehalt fällig werdendes 13. Monatsgehalt dem Arbeitszeitkonto ohne steuerlichen Abzug gutgeschrieben werden, auch wenn die Vereinbarung erst im November getroffen wurde.
Grundsätzlich unterliegt die Auszahlung der auf dem Arbeitszeitkonto angesammelten Guthaben (Entnahmephase) dem Lohnsteuerabzug jeweils im Zeitpunkt der Auszahlung. Soweit auf den Konten steuerfreie Lohnansprüche gutgeschrieben worden sind (z.B. steuerfreie Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeitszuschläge), bleibt die Steuerfreiheit auch in der Entnahmephase erhalten, wenn in den Arbeitszeitkonten die Gutschriften nach steuerpflichtigen und steuerfreien Teilen getrennt ausgewiesen werden.
Anders ist dies bei den Kurzzeitkonten (z.B. Flexi- oder Gleitzeitkonten). Hier ist die Freistellung von der Arbeitsleistung nicht das vorrangige Ziel der Vereinbarung. Lohnsteuerlich liegt somit ein unmittelbarer Zufluss vor.
3.2. Vorzeitige Verwendung des Zeitwertguthabens/Störfälle
Kommt es zu einem Störfall, ist der Einmalbetrag als laufender Arbeitslohn zu besteuern, wenn das Guthaben ausschließlich Lohnzahlungsräume betrifft, die in dem Kalenderjahr der Zahlung enden. Der Einmalbetrag ist für die Berechnung der Lohnsteuer auf diese Lohnzahlungszeiträume zu verteilen.
Ist das Guthaben auch in Lohnzahlungszeiträumen angespart worden, die vor dem Kalenderjahr der Auszahlung geendet haben, handelt es sich bei dem Einmalbetrag um einen sonstigen Bezug, für den die sogenannte Fünftelregelung angewendet werden kann, wenn das Guthaben über mehr als zwölf Monate angespart worden ist und eine Zusammenballung von Einkünften vorliegt. Nach der Fünftelregelung wird der steuerpflichtige Teilbetrag der Abfindung dem voraussichtlichen Jahresarbeitslohn mit einem Fünftel hinzugerechnet und die sich danach ergebende Jahreslohnsteuer mit dem fünffachen Betrag erhoben. Dies dient der Vermeidung der steuerlichen Progression.
4. Sonstige Aspekte
Die Einführung von Langzeit- oder Lebenszeitkonten kann sowohl für Unternehmen als auch für Mitarbeiter „gewinnbringend“ sein. Ungeachtet dessen müssen sich Unternehmen bei der Einführung solcher Konten über weitere Aspekte Klarheit verschaffen. Zeitwertkonten sind ungewisse Verbindlichkeiten, für die eine handels- und steuerbilanzielle Verpflichtung zur Bildung einer Rückstellung besteht.
Außerdem ist zu beachten, dass sozialversicherungsrechtlich und steuerlich zwar eine Hinausschiebung von Beiträgen bzw. Steuern erreicht wird und damit auch Einsparungen erzielt werden können. Zwingend ist dies allerdings nicht. Z.B. kann es für über der Beitragsbemessungsgrenze liegende Gehaltsbestandteile aufgrund der Aufsplittung des Gehalts zu einer erhöhten Abgabepflicht kommen. Bei der Krankenversicherung ist zu beachten, dass der Arbeitnehmer aufgrund der Aufteilung des Gehalts mit dem ausgezahlten Arbeitsentgelt unter die Jahresentgeltgrenze gerät und dies zu einer Versicherungspflicht in der gesetzlichen Krankenversicherung führen kann.
Arbeitsrechtlich wird die Gestaltungsfreiheit bei der Einführung von Langzeit- oder Lebensarbeitszeitkonten durch die Regelungen des Arbeitszeitgesetzes eingeschränkt. Der Betriebsrat wird in der Regel ebenfalls einzuschalten sein.
FAZIT | Die Einführung solcher Modelle erfordert stets ein intensives Auseinandersetzen mit zahlreichen gesetzlichen Vorgaben. Ob die Einführung solcher Konten sowohl für Arbeitgeber als auch Arbeitnehmer immer von Vorteil ist, bedarf einer kritischen Prüfung. |
