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·Fachbeitrag ·60 Fragen/60 Antworten

Zentrale Fragestellungen zur Errichtung und zum Betrieb einer Stiftung (Fragen 11 - 21)

von RAin Gabriele Ritter und FAin für Steuer- und Sozialrecht, BDO AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, Köln

| Jeder, der sich im Stiftungsbereich bewegt, muss sich mit den häufigsten Fragestellungen bestens auskennen. Mit dieser Beitragsreihe werden wir zentrale Fragen zur Errichtung und zum Betrieb einer Stiftung beantworten. Die ersten Beiträge beschäftigen sich mit den unterschiedlichen Stiftungsarten und ihrer Errichtung (Fragen eins bis zehn in SB 11, 215 ). |

11. Welche steuerlichen Vorschriften gelten für Familienstiftungen und was bedeutet Erbersatzsteuer?

(Rechtsfähige) Stiftungen ermöglichen als verselbstständigtes Sondervermögen keine Beteiligung, die vererbt werden könnte. Da die Stiftung aber auf „Unendlichkeit“ ausgerichtet ist, unterläge das Vermögen einer Stiftung damit grundsätzlich nie der Erbschaftsteuer. Um dies zu verhindern hat der Gesetzgeber mit § 1 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG die Erbersatzsteuer eingeführt. Danach unterliegt das Vermögen der Stiftung der Erbschaftsteuer in Zeitabständen von je 30 Jahren, sofern sie wesentlich im Interesse einer Familie oder bestimmter Familien errichtet ist. § 1 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG soll verhindern, dass in Familienstiftungen gebundenes Vermögen auf Generationen der Erbschaftsteuer entzogen wird. Zu diesem Zweck fingiert der Steuertatbestand in Abständen von je 30 Jahren einen Generationenwechsel, bei dem der Erblasser zwei Kinder hinterlässt. Dementsprechend gewährt das Gesetz ausgehend vom Vermögen der Stiftung (§ 10 Abs. 1 S. 7 ErbStG) den doppelten Freibetrag für Kinder und wendet die Steuersätze der Steuerklasse I mit dem Vomhundertsatz an, der für die Hälfte des steuerpflichtigen Vermögens gelten würde (§ 15 Abs. 2 S. 3 ErbStG). Die Erbersatzsteuer ist verfassungsgemäß (BVerfG 8.3.83, 2 BvL 27/81, BVerfGE 63, 312). Ertragsteuerlich wird die Familienstiftung wie jede andere steuerpflichtige Körperschaft behandelt.

 

Strategien zur Vermeidung der Erbersatzbesteuerung sind schwierig. Zwar ist eine Gesamtschau aller Stiftungszwecke vorzunehmen. Allerdings müssen familienfremde Zwecke und Begünstigungen überwiegen. Ein Aspekt kann die satzungsmäßige Gewährung von Spenden an gemeinnützige Einrichtungen sein. Dazu stellt der BFH (18.11.09, II R 46/07 (NV), BFH/NV 10, 898, Abruf-Nr. 100943) aber klar, dass es für die Gewichtung der Spenden im Vergleich zu den Vorteilen für die Familienmitglieder nicht auf ein wie auch immer beschaffenes Verhältnis der tatsächlich ausgeschütteten Erträge an Familienmitglieder und familienfremde Empfänger ankomme, sondern auf die Bezugsberechtigung als solche. Auch die Vermögensbindung zugunsten steuerbegünstigter Körperschaften bei Auflösung der Stiftung stellt nach der Auffassung des BFH die Einordnung einer Stiftung als Familienstiftung nicht infrage, vor allem wenn während des relevanten 30-Jahreszeitraums nichts auf eine Auflösung der Stiftung hindeutet.

 

PRAXISHINWEIS |  Eine Vermeidung der Erbersatzsteuer kann jedoch dadurch erreicht werden, dass vor Ablauf des 30-Jahreszeitraums die Familienstiftung in eine steuerbegünstigte Stiftung „umgewandelt“ wird.

12. Was ist unter einer Förderstiftung zu verstehen?

Förderstiftungen haben eine lange Tradition, insbesondere im sozialen und kulturellen Sektor. Ihr Hauptziel besteht darin, durch Weiterleitung von Geldmitteln oder Sachbeihilfen entsprechend der eigenen satzungsmäßigen Vorgaben andere Personen oder Organisationen zu fördern, deren Projekte ohne eine solche Hilfestellung nicht realisierbar wären. Förderstiftungen können steuerbegünstigt, insbesondere gemeinnützig, sein, wenn ihre Zielsetzung auf die Unterstützung anderer steuerbegünstigter Organisationen oder Körperschaften des öffentlichen Rechts zur Verwirklichung deren steuerbegünstigter Zwecke gerichtet ist. In der Praxis existieren bei den gemeinnützigen Förderstiftungen häufig Mischformen, die sowohl fördernd als auch selbst unmittelbar steuerbegünstigt tätig sind.

13. Was ist kennzeichnend für eine Bürgerstiftung?

Die Bürgerstiftung ist aktuell die am schnellsten wachsende Stiftungsform deutschland- und auch weltweit. Ihr Zweck ist darauf ausgerichtet, zivilgesellschaftliches Engagement und damit auch staatsnahe Aufgaben zu übernehmen. Sie ist unabhängig, autonom handelnd, gemeinnützig, von Bürgern für Bürger. Sie engagiert sich nachhaltig und dauerhaft für das Gemeinwesen in einem geographisch abgegrenzten Raum und ist in der Regel fördernd und operativ für alle Bürger ihres Einzugsgebietes tätig.

 

Die Bürgerstiftung entspricht in ihrer inneren Ausgestaltung eher einem Verein. Sie zeichnet sich durch eine Vielzahl von Stiftern aus, die über die Aktivitäten in der Stiftung mitbestimmen und Verantwortung übernehmen möchten. Eine Dominanz einzelner Stifter ist nicht erwünscht. Eine Bürgerstiftung hat in der Regel mehrere Gremien (Vorstand und Kontrollorgan), in denen Bürger für Bürger ausführende und kontrollierende Funktionen innehaben. Die Bürgerstiftung verleiht weniger Individualität, sie versteht sich als Impulsgeberin für aktuelle Bedürfnisse.

14. Wo liegt die Unterscheidung zwischen rechtsfähiger und nicht rechtsfähiger Stiftung und der Zustiftung?

Die rechtsfähige Stiftung des privaten Rechts soll nach den Vorstellungen des Gesetzgebers der Normalfall sein. Ihre Gründung richtet sich nach den Vorschriften des BGB. Es ist aber auch möglich, das Gestaltungsziel einer Stiftung über eine unselbstständige Stiftung (oder Treuhandstiftung) zu verfolgen. Sie entsteht, wenn Vermögensgegenstände auf einen bereits vorhandenen privatrechtlichen oder öffentlich-rechtlichen Rechtsträger übertragen werden, der die Rechte und Pflichten der (unselbstständigen) Stiftung wahrnimmt. Die steuerlichen Vergünstigungen für die Stiftung werden unabhängig davon gewährt, ob eine Stiftung rechtsfähig ist oder nicht.

 

PRAXISHINWEIS | 1 Maßgeblich für die Entscheidung, ob eine selbstständige oder unselbstständige Stiftung errichtet werden soll, ist die Höhe des Stiftungskapitals. Grundsätzlich wird eine rechtsfähige Stiftung mit einem geringeren Dotationskapital als 50.000 EUR von der Stiftungsbehörde nicht anerkannt.

Von einer Zustiftung unterscheidet sich die unselbstständige Stiftung dadurch, dass sie über eine eigene Stiftungssatzung verfügt und ihre Vermögen getrennt von den übrigen Vermögensmassen des Rechtsträgers zu führen sind. Die Zustiftung ist ihrer Rechtsnatur nach zwischen der bloßen Spende und der unselbstständigen Stiftung angesiedelt. Durch sie wird keine (weitere) Stiftung errichtet. Anders als eine Spende, die in der Stiftung dem Gebot der zeitnahen Verwendung unterliegt (§ 55 Abs. 1 Nr. 5 AO), wird sie dem Grundstockvermögen einer bereits bestehenden Organisation zugeführt. Sie stärkt damit langfristig die Kapitalbasis zur Erzielung von Vermögenserträgen.

15. Wie gründet man eine rechtsfähige Stiftung?

Eine rechtsfähige Stiftung wird errichtet durch das Stiftungsgeschäft und die staatliche Anerkennung der Stiftungsbehörde. Das Stiftungsgeschäft muss zum einen die verbindliche Erklärung des Stifters enthalten, ein bestimmtes Vermögen der Erfüllung eines von ihm bestimmten Zwecks zu widmen, und zum anderen die Stiftungssatzung selbst. Ihre Errichtung ist sowohl zu Lebzeiten des Stifters als auch von Todes wegen möglich. Das Stiftungsgeschäft unter Lebenden ist eine einseitige, nicht empfangsbedürftige Willenserklärung. Die Errichtung bedarf der Schriftform (§ 81 Abs. 1 S. 1 BGB). Nach ganz überwiegender Auffassung bedarf sie der notariellen Beurkundung, wenn der Stifter sich in ihr zur Übertragung von Immobilienvermögen verpflichtet. Sie ist in gleichem Maße erforderlich, wenn sich der Stifter zur Einbringung von GmbH-Anteilen verpflichtet. Durch das Stiftungsgeschäft erhält die Stiftung eine Satzung, sie ist wesentlicher Bestandteil des Stiftungsgeschäfts. Die Mindestinhalte sind in § 81 Abs. 1 BGB geregelt.

 

PRAXISHINWEIS |  Besondere Bedeutung bei der Stiftungserrichtung kommt der Formulierung des Stiftungszwecks zu. Dieser sollte möglichst konkret nach den Vorstellungen des Stifters abgefasst werden. Er sollte aber andererseits auch nicht zu eng formuliert werden, damit die Handlungsfähigkeit der Stiftung nicht zu stark eingegrenzt wird. Insbesondere bei Unternehmensträgerstiftungen ist ein sorgfältig formulierter Satzungszweck unverzichtbar. Der Stiftungszweck darf jedoch wiederum nicht so unbestimmt sein, dass praktisch die Organe über den Zweck der Stiftung (frei) disponieren können.

Die rechtsfähige Stiftung bedarf der Anerkennung durch die Stiftungsbehörde. Diese überwacht auch anschließend ihre Tätigkeit und die Einhaltung des Stiftungszwecks, da die Stiftung nicht - wie andere Gesellschaftsformen - über Eigentümer verfügt. Eine Abänderung des Stiftungszwecks kommt nur in Ausnahmefällen in Betracht, wenn eine existenzielle Gefährdung für die Stiftung besteht. Die einzelnen Rechte der Stiftungsaufsicht sind weitgehend in den Stiftungsgesetzen der Bundesländer geregelt.

16. Wie gründet man eine nicht rechtsfähige Stiftung?

Unselbstständige Stiftungen verfügen über ein einem bestimmten Stiftungszweck gewidmetes Vermögen, besitzen aber keine eigene Rechtspersönlichkeit. Anders als rechtsfähige Stiftungen sind sie somit keine rechtlich verselbstständigte Vermögensmasse. Eine unselbstständige Stiftung kann relativ einfach durch Rechtsgeschäft unter Lebenden oder Verfügung von Todes wegen errichtet werden. Bei der Errichtung unter Lebenden sind das eigentliche Stiftungsgeschäft (Stiftungsvertrag) und die Grundsätze der Verwaltung der unselbstständigen Stiftung maßgebend. Der Stiftungsvertrag kann sowohl als Schenkung unter Auflage als auch als Treuhandvertrag ausgestaltet werden.

 

  • Bei der vorherrschenden Treuhandstiftung verwaltet der Treuhänder das Stiftungsvermögen entsprechend der Zwecksetzung im Treuhandvertrag. Die Rechtsbeziehungen bei der Treuhandstiftung richten sich nach dem Schuldrecht, in der Regel findet Auftragsrecht Anwendung. Deshalb kann die unselbstständige Stiftung auch zeitlich befristet oder aufgelöst werden, was bei einer selbstständigen Stiftung grundsätzlich nicht möglich ist. Die Zweckerreichung wird nicht durch die Stiftungsaufsicht überwacht. Das treuhänderisch gebundene Vermögen geht in das Eigentum des Stiftungsverwalters über, allerdings meist mit der Verpflichtung der Rückgewähr.

 

  • Bei der Schenkung unter Auflage geht das Vermögen in das Volleigentum des Beschenkten über. Er ist um das ihm zugewandte Vermögen „bereichert“, obwohl er es nicht beliebig und nicht für sich selbst verwenden darf.

17. Was ist aus gemeinnützigkeitsrechtlicher Sicht bei der Stiftungssatzung zu beachten?

Das Gemeinnützigkeitsrecht verlangt, dass die von steuerbegünstigten Einrichtungen zu beachtenden Gebote nach der AO (z.B. Selbstlosigkeit, Unmittelbarkeit und Ausschließlichkeit) in der Satzung ihren Niederschlag finden. Durch das Jahressteuergesetz 2009 wurde eine Mustersatzung für die steuerbegünstigten Körperschaften als Anlage 1 zu § 60 Abs. 1 S. 2 AO ins Gesetz aufgenommen. Der verbindliche Charakter der Anlage wird ausdrücklich in § 60 Abs. 1 S. 2 AO festgestellt. Demzufolge muss die Satzung die dort bezeichneten Festlegungen enthalten. Für alle bestehenden Stiftungen hat dies insoweit Auswirkung, als dass sie bei jeder auch nur formellen Änderung des Satzungsinhalts, die nach dem 31.12.08 erfolgt, ihre Satzung den Vorgaben der Mustersatzung anpassen müssen. Dies ergibt sich aus Art. 97 § 1f Abs. 2 EGAO.

 

In der Praxis hat sich nun die (herrschende) Meinung gebildet, dass die in der Anlage 1 zu § 60 Abs. 1 S. 2 AO vorgegebene Reihenfolge zwar nicht zwingend übernommen werden muss. Allerdings verlangt auch die Finanzverwaltung mittlerweile eine wortgenaue Übernahme der Formulierungen der Anlage. Geschieht dies nicht, kann die Finanzverwaltung einen Verstoß gegen § 60 AO rügen, welcher die Aberkennung der Gemeinnützigkeit für den Zeitraum der Unvereinbarkeit des Gesellschaftsvertrags mit der Mustersatzung zur Folge haben könnte. Diese Vorgaben gelten sowohl für rechtsfähige als auch für nicht rechtsfähige steuerbegünstigte Stiftungen.

 

18. Vor- und Nachteile der nicht rechtsfähigen Stiftung

Vorteile der nichtrechtsfähigen Stiftung:

  • einfacher Gründungsakt, das Genehmigungsverfahren entfällt
  • keine endgültige Trennung vom Vermögen zumindest bei Treuhandlösung
  • unkomplizierte Mitbestimmung des Stifters durch den Treuhandvertrag
  • geringere Verwaltungsausgaben
  • keine staatliche Stiftungsaufsicht, wichtig bei Satzungsänderungen

 

Nachteile der nichtrechtsfähigen Stiftung:

  • keine eigene Rechtspersönlichkeit
  • fehlende Stiftungsaufsicht nach dem Tode
  • geringerer Insolvenzschutz

19. Können Gläubiger des Trägers vollstrecken?

Das Stiftungsvermögen der unselbstständigen Stiftung geht in das Eigentum des Trägers über. Dieser ist verpflichtet, es als Sondervermögen getrennt von seinem eigenen Vermögen zu verwalten. Dennoch ist das Vermögen bei der Stiftung von Todes wegen und bei einer Auflagenschenkung vor dem Zugriff der Gläubiger des Trägers nicht geschützt.Anders kann die Situation sein, wenn die unselbstständige Stiftung als Treuhandverhältnis ausgestaltet ist. In diesem Fall kann der Stifter einer Zwangsvollstreckung durch Dritte widersprechen (Drittwiderspruchsklage § 771 ZPO). Im Fall der Insolvenz des Treuhänders steht dem Stifter ein Aussonderungsrecht zu (§ 47 InsO). Das Stiftungsvermögen haftet somit nicht für die Verbindlichkeiten des Treuhänders.

20. Können Gläubiger des Stifters vollstrecken?

Wurde die Stiftung als Schenkung unter Auflage gegründet, so haben die Gläubiger des Stifters grundsätzlich keine Zugriffsmöglichkeiten auf das Stiftungsvermögen, da es im (Voll-)Eigentum des Stiftungsträgers steht. Allerdings können sie gegebenenfalls das Geschäft (die Schenkung) nach der Maßgabe des Anfechtungsgesetzes anfechten. Liegt der unselbstständigen Stiftung ein Treuhandverhältnis zugrunde, so erlischt dieses im Fall der Insolvenz des Stifters (§§ 115, 116 InsO). Der Treuhänder hat das Stiftungsvermögen an den Insolvenzverwalter herauszugeben (§ 667 BGB).

21. Kann die nicht rechtsfähige Stiftung in eine rechtsfähige Stiftung umgewandelt werden?

Die Frage ist von Relevanz, da die unselbstständige Stiftung häufig als „Einstiegsmodell“ und Vorstufe zur selbstständigen, rechtsfähigen Stiftung genutzt wird. Die Umwandlung ist nach den Regeln des Umwandlungsgesetzes jedoch nicht möglich. Es bedarf der Neugründung einer rechtsfähigen Stiftung. Wichtig ist weiterhin, dass im Vorhinein bereits die Festlegung begründet wird, das Vermögen der unselbstständigen Stiftung auf eine selbstständige Stiftung zu übertragen. Erfolgt dies nicht, kann für steuerbegünstigte Stiftungen ein Verstoß gegen das Mittelverwendungsgebot vorliegen mit der Folge des Verlusts der Gemeinnützigkeit rückwirkend bis zu 10 Jahren.

Quelle: Ausgabe 12 / 2011 | Seite 234 | ID 30410280