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·Fachbeitrag ·Stiftung & Recht

Die Stiftung & Co. KG (Teil 1)

von RA Berthold Theuffel-Werhahn, FAStR/FAHGR, Leiter des Bereichs Stiftungsberatung, PwC AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, Kassel

| Ein Stiftungskonstrukt besonderer Art ist die Stiftung & Co. KG. Für welche Sachverhalte diese Rechtsform in Betracht kommt, zeigt der folgende Beitrag und seine Fortsetzungen in den beiden kommenden Ausgaben auf. Außerdem werden häufig anzutreffende (aber falsche) Thesen einer kritischen Betrachtung unterzogen. Im Vordergrund dieses ersten Teils stehen die Darstellung der Konstruktion sowie die steuerlichen Gesichtspunkte. |

1. Struktur

Für das Verständnis einer Stiftung & Co. KG sollte man sich als „gedankliche Vorstufen“ zunächst die Rechtsform einer KG und sodann die der GmbH & Co. KG vergegenwärtigen:

 

1.1. Erste Vorstufe: Kommanditgesellschaft

Eine Kommanditgesellschaft (KG) ist eine Gesellschaft, deren Zweck auf den Betrieb eines Handelsgewerbes unter gemeinschaftlicher Firma gerichtet ist, wenn bei einem oder bei einigen von den Gesellschaftern die Haftung gegenüber den Gesellschaftsgläubigern auf den Betrag einer bestimmten Vermögenseinlage beschränkt ist (Kommanditisten), während bei dem anderen Teil der Gesellschafter eine Beschränkung der Haftung nicht stattfindet (persönlich haftende Gesellschafter), vgl. § 161 Abs. 1 HGB.

 

 

 

1.2 Zweite Vorstufe: GmbH & Co. KG

Eine GmbH & Co. KG ist eine KG, deren regelmäßig einziger persönlich haftender Gesellschafter eine GmbH ist, die so genannte Komplementär-GmbH, sodass im Ergebnis keine natürliche Person den Gläubigern der KG gegenüber unbeschränkt mit ihrem Privatvermögen haftet, Liebscher, in: Reichert, GmbH & Co. KG, 7. Aufl., § 1 Rn. 2.

 

 

 

1.3 Motive für die Wahl einer GmbH & Co. KG

Gründe für die Entscheidung, ein Unternehmen in der Rechtsform einer GmbH & Co. KG zu betreiben, sind unter anderem:

  • Haftungsbeschränkung
  • Steuerrechtliche Vorteile einer Personengesellschaft
  • Vorteile bei der Unternehmensnachfolge
  • Mitbestimmungsfreiheit bei Unternehmen mit bis zu 2.000 Mitarbeitern

 

Die GmbH & Co. KG verbindet die steuerlichen Eigenschaften einer Personengesellschaft mit der bei Kapitalgesellschaften üblichen Haftungsbeschränkung. Die Komplementär-GmbH haftet wie bei jeder KG für die Verbindlichkeiten der Gesellschaft persönlich unbeschränkt (Liebscher, in: Reichert, GmbH & Co. KG, 7. Aufl., § 2 Rn. 69). Aber für die Verbindlichkeiten der KG haftet neben ihrem Gesellschaftsvermögen nur das der Komplementär-GmbH, nicht aber das Privatvermögen der an der Personengesellschaft beteiligten natürlichen Personen (Liebscher, a.a.O). Die Sonderstellung der GmbH & Co. KG resultiert mithin aus der Beschränkung der Haftung der beteiligten natürlichen Personen; ihre Haftung entspricht derjenigen eines Gesellschafters einer Kapitalgesellschaft (Liebscher, a.a.O).

 

Ein weiterer Grund liegt in den Gestaltungsmöglichkeiten für eine Nachfolgeregelung. Zwar führt der Tod des Gesellschafters mangels abweichender gesellschaftsvertraglicher Bestimmung nicht mehr zur Auflösung der Gesellschaft, sondern zum Ausscheiden dieses Gesellschafters, § 131 Abs. 3 S. 1 Nr. 1 HGB (Liebscher, a.a.O., § 2 Rn. 93). Fehlt eine Nachfolgeklausel, kann die Gesellschaft allerdings nur fortgesetzt werden, wenn ein neuer Komplementär eintritt. Andernfalls ist die Gesellschaft aufgelöst. Existiert dagegen eine Nachfolgeregelung, kann der Nachfolger eines persönlich haftenden Gesellschafters seinen Verbleib in der Gesellschaft von der Einräumung der Stellung eines Kommanditisten abhängig machen, § 139 HGB (Liebscher, a.a.O). Wegen der „Unsterblichkeit“ der GmbH sichert ihr Einsatz als Komplementärin den Fortbestand des Unternehmens dauerhaft. Schließlich können als Geschäftsführer der Komplementär-GmbH außenstehende Fachleute angestellt werden.

 

Ferner kann der Einfluss der Arbeitnehmer im Wege der unternehmerischen Mitbestimmung bei der GmbH & Co. KG gegenüber einer Kapitalgesellschaft, zum Beispiel einer GmbH, im Bereich von 500 bis 2.000 Mitarbeitern ausge-schlossen werden. Denn ein Aufsichtsrat unter Arbeitnehmerbeteiligung ist bei einer Komplementär-GmbH erst zu bilden, wenn das Unternehmen, also die Komplementär-GmbH und die KG zusammengenommen, mehr als 2.000 Arbeitnehmer beschäftigt, wobei weitere Voraussetzung ist, dass in der KG und der Komplementär-GmbH die gleichen Gesellschafter mehrheitlich beteiligt sind, §§ 1, 4 MitbestG. Demgegenüber ist für eine GmbH bereits ab mehr als 500 Arbeitnehmern ein drittelparitätisch-mitbestimmter Aufsichtsrat nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 DrittelbG zu bilden (Liebscher, a.a.O., § 2 Rn. 91).

 

Beachte | Durch den Einsatz einer rechtsfähigen Stiftung können diese Vorteile einer GmbH & Co. KG gegenüber einer „reinen“ Kapitalgesellschaft, ebenso wie gegenüber einer „reinen“ KG, noch zusätzlich gesteigert werden.

 

1.4 Die Stiftung & Co. KG

Bei der Stiftung & Co. KG übernimmt eine rechtsfähige Stiftung die Funktion der persönlich haftenden Gesellschafterin (Komplementärin) in einer Kommanditgesellschaft (Blümich/Bode, EStG, 126. Aufl., § 15 Rn. 301; Gummert, Die Stiftung (Jahreshefte zum Stiftungswesen) 12, 75, 114; Ihle, RNotZ 09, 621, 639; Nietzer/Stadie, NJW 00, 3457, 3460; Schiffer/Pruns, BB 13, 2755, 2761).

 

 

 

Nicht zu verwechseln ist die Stiftung & Co. KG dagegen mit einer GmbH & Co. KG, bei der die Stiftung alle Geschäftsanteile einer GmbH hält, welche sich ihrerseits als einzige Komplementärin an einer Kommanditgesellschaft beteiligt und deren einzige Kommanditistin wiederum die Stiftung ist (vgl. Wochner, MittRhNotK 94, 89, 94).

 

 

 

1.5 Die Komplementärstiftung

Als Komplementärin wird häufig eine Familienstiftung, jedenfalls aber keine steuerbegünstigte Stiftung eingesetzt (Ihle, a.a.O.; Schiffer/Pruns, BB 13, 2755, 2761). Denn wenn die Stiftung & Co. KG ein gewerbliches Unternehmen betreibt, sei es auch nur zu einem geringen Anteil, führte dies (ohne Gestaltung) bei einer steuerbegünstigten Stiftung zu einem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb (Theuffel-Werhahn, DB 11, 2058, 2060). Schlimmstenfalls stünden die Steuerbegünstigungen in Gefahr (Schiffer/Pruns, a.a.O.).

 

PRAXISHINWEISE | Soll dennoch unbedingt eine steuerbegünstigte Stiftung die Komplementärfunktion bei einer teilweise gewerblich tätigen Personengesellschaft übernehmen, muss durch entsprechende Gestaltung die Mitunternehmerstellung der Stiftung beseitigt werden (Schiffer/Pruns, BB 13, 2755, 2761).

 

Unkritisch bleibt nach der Änderung der höchstfinanzrichterlichen Rechtsprechung lediglich die Beteiligung einer steuerbegünstigten Stiftung an einer gewerblich geprägten vermögensverwaltenden Personengesellschaft (BFH DB 11, 1669, Ihle, a.a.O.; ausführlich Theuffel-Werhahn, DB 11, 2058 ff).

 

2. Steuerrechtliche Gesichtspunkte

Ein steuerrechtlicher Vorteil der Stiftung & Co. KG besteht darin, dass § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG auf die Stiftung & Co. KG keine Anwendung findet (Blümich/Bode, EStG, 126. Aufl., § 15 Rn 301).

 

2.1. Keine gewerbliche Prägung bei der Stiftung & Co. KG

Eine Stiftung & Co. KG, die lediglich Vermögen verwaltet, wird somit nicht zu einer (gewerblich geprägten) Mitunternehmerschaft (Bode, a.a.O.).

 

Beachten Sie | Damit ist die Stiftung & Co. KG die einzige Rechtsform, die eine gewerbesteuerfreie Vermögensverwaltung, zum Beispiel Vermietung und Verpachtung, unter Ausschluss der unbeschränkten Haftung ermöglicht (Ihle, RNotZ 09, 621, 641; Schiffer/Pruns, BB 2013, 2755, 2761).

 

Dieser Aspekt hat durch die Anrechnung der Gewerbesteuer bei der Einkommensteuer, § 35 EStG, eingeführt durch das Gesetz zur Senkung der Steuersätze und zur Reform der Unternehmensbesteuerung (vom 23.10.00, BGBl. I 00, 1433ff., keineswegs an Bedeutung verloren.

 

  • Denn wenn die Belastung mit Gewerbesteuer wegen eines Hebesatzes von über 380 % mehr als die anteilige Einkommensteuer beträgt, wird der Spitzenbetrag nicht mehr angerechnet (Kaminski, in: Frotscher/Geurts, EStG (Stand: 15.10.12), § 35 EStG Rn 77; ; bzw. 400 %, Cordes, DStR 10, 1416).

 

  • Außerdem geht die Anrechnung ins Leere, wenn der Steuerpflichtige in einem Gewerbebetrieb Verluste und in einem anderen gleich hohe Gewinne erzielt (Lüdicke, a.a.O.; vgl. auch Cordes, DStR 10, 1416 zu den Verwerfungen der von der Finanzverwaltung praktizierten betriebs- bzw. gesellschaftsbezogenen Anrechnung gegenüber einer inhaber- bzw. gesellschafterbezogenen Betrachtungsweise im Fall mehrerer Betriebe bzw. Mitunternehmeranteile mit unterschiedlich hohen Hebesätzen der jeweiligen Gemeinden und unterschiedlich hohen Anteilen des Gewinns an den gesamten gewerblichen Einkünften des Unternehmers).
  • Ebenso, wenn gewerblichen Gewinnen Verluste aus anderen Einkunftsarten gegenüberstehen (Lüdicke, a.a.O.).

 

2.2 Steuervorteile einer Personengesellschaft

Ferner, da es sich bei der Stiftung & Co. KG um eine Personengesellschaft im Sinne von § 15 Abs. 1 EStG handelt, besteht die Möglichkeit der Inanspruchnahme aller Steuervorteile einer Personengesellschaft (Hennerkes/Schiffer, BB 92, 1940, 1944):

 

  • Zu nennen sind insbesondere, dass Personengesellschaften unabhängig von der Thesaurierungsmöglichkeit immer dann günstiger sind, wenn die Gesamtsteuerbelastung kleiner als die Thesaurierungsbelastung bei der Kapitalgesellschaft ist. Dies wiederum hängt von dem Gewerbesteuerhebesatz ab, Frye, Zeitschrift für Bilanzierung, Rechnungswesen und Controlling (BC) 08, 93, 97. Nach Binz, DStR 07, 1692, 1695, bleibt das Personenunternehmen grundsätzlich der Kapitalgesellschaft überlegen, wenn bei der Kapitalgesellschaft Ausschüttung unterstellt wird, während thesaurierende Kapitalgesellschaften vorteilhafter gegenüber Personenunternehmen sind.

 

  • Ferner können Verluste auf Gesellschaftsebene an den Anteilseigner durchgeleitet und bei diesem mit anderen positiven Erträgen verrechnet werden, wohingegen bei Kapitalgesellschaften Verluste nur auf Gesellschaftsebene durch Vortrag und Rücktrag (eingeschränkt) genutzt werden können und eine Übertragung auf Gesellschafterebene lediglich mithilfe einer Organschaft möglich ist (Lorz, in: Lorz/Pfisterer/Gerber, Beck‘sches Formularbuch GmbH-Recht, München 2010, Nr. 2. vor Kapitel N). Schließlich können ausländische Betriebsstättengewinne an den Gesellschafter steuerfrei durchgeleitet werden, während Betriebsstättengewinne bei Kapitalgesellschaften nur auf Gesellschaftsebene steuerfrei thesauriert werden können und eine Weiterleitung an den Gesellschafter eine Dividendenbesteuerung auslöst (Frye, BC 08, 93, 94).

 

Weil an einer Stiftung eine gesellschaftsrechtliche Beteiligung nicht denkbar ist, scheidet die Zugehörigkeit einer Beteiligung zum Sonderbetriebsvermögen der Kommanditisten deshalb aus, Blümich/Bode, EStG, 126. Aufl., § 15 Rn. 301). Zuwendungen der Stiftung an Destinatäre, die zugleich Kommanditisten sind, können deshalb auch keine Sonderbetriebseinnahmen sein, Bode, a.a.O.). Anders hingegen, wenn ein Kommanditist der Komplementär-Stiftung Wirtschaftsgüter zur weiteren Nutzung im Betrieb der Personengesellschaft überlässt, zum Beispiel im Fall eines Darlehens, das die Komplementär-Stiftung zur Erhöhung ihrer Einlage an der Personengesellschaft verwendet (Schulze zur Wiesche, Wpg. 88, 128, 136).

 

Weiterführende Hinweise

  • In der nächsten Ausgabe die Themen: Trennung von unternehmerischem Vermögen und Unternehmensführung, Haftung, sowie Flexibilität der Satzung.
  • In der übernächsten Ausgabe zu den Themen: Vermögensausstattung die Arbeitnehmermitbestimmung.
Quelle: Ausgabe 06 / 2015 | Seite 114 | ID 43407453