25.02.2010 | Steuerhinterziehung

Checkliste: Durchsuchung und Beschlagnahme in der Kanzlei des Steuerberaters

von RA Dr. Philipp Gehrmann und RAin Dr. Steffi Kindler, Berlin

In Strafverfahren wegen des Verdachts der Steuerhinterziehung geraten auch Steuerberater in den Blickwinkel der Ermittlungsbehörden. Dies gehört praktisch zum „Berufsrisiko“ dazu. Jeder Steuerberater - und vor allem auch die Mitarbeiter des von ihm geführten Büros - sollten deshalb auf eine entsprechende Durchsuchungssituation vorbereitet sein:

Checkliste: 21 „goldene Regeln“ zur Durchsuchung und Beschlagnahme

Frage	Antwort
1. Nach welchen Regeln sind Durchsuchungen denkbar?	Ermittlungsmaßnahmen können sich gegen einzelne oder mehrere Beschuldigte richten. Die Anforderungen an den jeweils zu vollstreckenden Durchsuchungsbeschluss variieren je nachdem, ob sich die Ermittlungsmaßnahme gegen einen Beschuldigten (§ 102 StPO) oder gegen einen unverdächtigen Dritten (§ 103 StPO) richtet.
2. Sollte ein Steuerberater sein Büro auf eine Durchsuchung vorbereiten?	Ja. Es empfiehlt sich - je nach Größe des Büros - im Vorhinein, einzelne Mitarbeiter zu bestimmen, die für die organisatorische Begleitung einer Durchsuchung allgemein zuständig sind. Optimal ist es, wenn diese Mitarbeiter auf eine Durchsuchungssituation auch vorbereitet werden. Beispielsweise üben Großunternehmen das richtige Verhalten der Mitarbeiter durch nicht angekündigte, simulierte Durchsuchungen. Für den Fall der Abwesenheit des internen Ansprechpartners ist ein geeigneter Vertreter im Vorfeld zu bestimmen. Eine entsprechende „Notrufliste“ ist am Empfang des Büros auszulegen (und muss dort auch bekannt sein).
3. Was ist zu tun, wenn Ermittler das Steuerberaterbüro betreten?	Der interne Ansprechpartner ist umgehend vom Empfang zu informieren, wenn Ermittlungsbeamte erscheinen und die Durchführung einer Durchsuchung anzeigen. Die Ermittlungsbeamten sollten gebeten werden, das Erscheinen des internen Ansprechpartners abzuwarten. Durchsuchungen sind Not-Termine. Sie gehen allen anderen Dingen (Besprechungen etc.) vor. Der intern Verantwortliche sollte die Durchsuchung deshalb auch durchgängig begleiten.
4. Sind Durchsuchungen immer mit einem „Stöbern“ der Ermittler verbunden?	Nein. Bei Durchsuchungs- und Beschlagnahmeanordnungen, die den Steuerberater nur als nicht beschuldigten Dritten betreffen (§ 103 StPO - „andere Personen“), müssen die aufzufindenden Beweismittel sehr genau bezeichnet sein. Selbst wenn der entsprechende Beschluss keine ausdrückliche Abwendungsklausel erhält, ist dem Steuerberater Gelegenheit zu geben, die bezeichneten Unterlagen selbst herauszusuchen und zu übergeben. Ein „Stöbern“ - und damit auch die Gefahr von Zufallsfunden - entfällt damit.
5. Inwieweit sollte den Durchsuchungsbeamten Kooperationsbereitschaft signalisiert werden?	Bereits zu Beginn der Durchsuchung sollte Kooperationsbereitschaft gegenüber den Ermittlungsbeamten signalisiert, d.h. mitgeteilt werden, dass mit den Ermittlungsbehörden während der Maßnahme zusammengearbeitet und die im Durchsuchungsbeschluss benannten Unterlagen - sofern vorhanden - aufgezeigt und zur Verfügung gestellt werden. Streiten kann man sich später, etwa indem Durchsuchungsbeschlüsse oder Beschlagnahmeanordnungen vor Gericht angefochten werden. Kooperationsbereitschaft darf aber nicht mit Redseligkeit verwechselt werden. Es ist noch kein Ermittlungsverfahren aufgrund von Erklärungen während einer laufenden Durchsuchung eingestellt worden. Kooperationsbereitschaft schließt ferner nicht aus, rechtliche Bedenken einzelner ermittlungsbehördlicher Maßnahmen offensiv anzusprechen. Der Ton macht aber die Musik!
6. Woran ist zu erkennen, wonach die Ermittler suchen dürfen?	Unmittelbar zu Beginn der Durchsuchung ist der richterliche Durchsuchungs- und Beschlagnahmebeschluss dem Betroffenen vorzulegen. Er sollte - in aller Ruhe - gelesen und geprüft werden. Der Beschluss darf nach der Rechtsprechung des BVerfG (27.5.97, 2 BvR 1992/92, NJW 97, 2165) nicht älter als sechs Monate sein und muss Tatverdacht, Durchsuchungsziel, Durchsuchungsort und Beschlagnahmegegenstände ausreichend konkret bezeichnen. Bestehen Zweifel hinsichtlich der Wirksamkeit, sollten diese deutlich gemacht werden. Es ist darauf zu drängen, dass diese Einwände aktenkundig gemacht werden, etwa im Durchsuchungsprotokoll.
7. Muss zwingend ein richterlicher Durchsuchungsbeschluss vorliegen?	Nein. Ausnahmsweise sind auch Durchsuchungen wegen „Gefahr im Verzug“ denkbar. Zu den üblichen Bürozeiten einer Steuerberaterkanzlei dürften sie aber praktisch ausgeschlossen sein, da das BVerfG der Annahme von „Gefahr im Verzug“ inzwischen sehr enge Grenzen gesetzt hat (12.2.07, 2 BvR 273/06, NJW 07, 1345). Sollten sich die Ermittler gleichwohl auf „Gefahr im Verzug“ berufen, ist darauf zu drängen, dass die die „Gefahr im Verzug” begründenden Umstände dargelegt und aktenkundig gemacht werden. Gleichzeitig sollte die Annahme von „Gefahr im Verzug“ gerügt und diese Rüge unbedingt auch verschriftlicht werden.
8. Ist es empfehlenswert, externe Zeugen zur Durchsuchung hinzuzuziehen?	Dies hängt vom Einzelfall ab („Stimmung vor Ort“). Wenn eine Durchsuchung der Wohnung oder der Geschäftsräume - wie regelmäßig - ohne Beisein des Richters oder des Staatsanwalts stattfindet, so sollten die Beamten, wenn möglich, einen Gemeindebeamten oder zwei Mitglieder der Gemeinde, in deren Bezirk die Durchsuchung erfolgt, hinzuziehen (§ 105 Abs. 2 S. 1 StPO). Diese Personen könnten über die inneren Abläufe auch unbeteiligten Dritten Bericht erstatten (potenzielle „Quellen“), sodass der von der Durchsuchung Betroffene regelmäßig auf sie verzichten sollte. Sie haben dann den Ort des Geschehens zu verlassen.
9. Darf ein Anwalt zur Durchsuchung hinzugezogen werden?	Ja. Gerade wenn sich die Durchsuchung gegen den Steuerberater als Beschuldigten richtet (§ 102 StPO), sollte ein Strafverteidiger unverzüglich hinzugezogen werden. Auch und vor allem wegen möglicher berufsrechtlicher Implikationen, die mit einem Strafverfahren verbunden sein können, sollten entsprechende Verfahren von Beginn an anwaltlich begleitet werden. Auch wenn während einer Durchsuchung wenig gewonnen werden kann, können schon durch die bloße Anwesenheit des Verteidigers unnötige Belastungen vermieden werden. Erfahrungsgemäß diszipliniert die Anwesenheit eines Verteidigers die durchsuchenden Beamten (Park, Durchsuchung und Beschlagnahme, 2. Aufl., Rn. 277).
10. Darf während der Durchsuchung telefoniert werden?	Ja, in den Telefonaten darf aber nicht der Eindruck erweckt werden, dass Verdächtige „gewarnt“ oder Beweismittel beeinträchtigt oder beiseite geschafft werden sollen. Der Durchsuchungszweck darf nicht gefährdet werden. Telefonate sollten daher nach Rückfrage bei den Ermittlungsbeamten und unter Hinweis darauf geführt werden, dass der interne Ansprechpartner, ein Partner oder der Rechtsanwalt informiert werden sollen. Eine vollständige Telefonsperre durch die Ermittlungsbehörden ist unzulässig, soweit durch die Telefonate nicht der Durchsuchungszweck gefährdet wird. Unzulässig ist auch ein „Stubenarrest“.
11. Wie kann einem öffentlichkeitswirksamen Auftreten der Beamten begegnet werden - z.B. „wildes“ Parken vor dem Büro, auf den Fahrzeugen wird verkündet, dass hier die „Steuerfahndung im Einsatz“ ist?	Ein solcher Auftritt der Beamten muss nicht hingenommen werden. Durchsuchungsmaßnahmen führen zu Diskussionen im Büro, aber vor allem auch außerhalb des Büros. Ziel muss es deshalb sein, die belastenden Wirkungen einer Durchsuchung auf ein Minimum zu beschränken. Die Ermittlungsbeamten sind - gerade wenn sie in größerer Zahl erschienen sind - nach ihrem Eintreffen in einen Besprechungsraum zu führen, damit sie aus dem Blickfeld Dritter (u.a. auch von Geschäftskunden) geraten. In diesem Raum sind dann später auch die möglicherweise mitzunehmenden Akten zu sammeln. Bitten Sie die Ermittlungsbeamten, die Fahrzeuge „koordiniert“ zu parken (gegebenenfalls auf den Besucherparkplätzen, dass sie für Dritte nicht einsehbar sind). Bitten Sie darum, an der Heck- oder Frontscheibe der Einsatzfahrzeuge abgelegte Schilder wie z.B. „Steuerfahndung im Einsatz“ zu entfernen. Weisen Sie gegebenenfalls auf die eigene Kooperationsbereitschaft hin, an denen sich bitte auch das Verhalten der Ermittler ausrichten möge.
12. Soll den Ermittlern freiwillig Zugang zu den Räumlichkeiten und Daten geschaffen werden?	Ja. Während der Durchsuchung vor Ort gibt es für die Ermittler ohnehin keine verschlossenen Türen, d.h. der Zutritt zu Räumen sowie der Zugriff auf das Datennetz ist sicherzustellen - gegebenenfalls unter Freigabe von Passwörtern, die nach der Durchsuchung dann geändert werden sollten. Notfalls werden sich die Ermittler diesen Zugang erzwingen. Davon zu trennen ist die Frage, ob und gegebenenfalls welche Unterlagen bzw. Daten durch die Ermittler gesichert und mitgenommen werden können. Behinderungen und Verdunkelungshandlungen sind zu unterlassen.
13. Was ist beim Zugriff auf Datensysteme zu beachten?	Zugang zum internen Netzwerk und Datenbestand muss gewährt werden. Auch hier ist darauf zu achten, dass die Sichtung mit dem im Durchsuchungsbeschluss bzw. mündlich dargelegten Durchsuchungsgegenstand korrespondiert. Die Sichtung von Daten wird regelmäßig durch IT-Spezialisten der Polizei oder Steufa durchgeführt, der durch einen Techniker bzw. Dienstleister des Steuerberaterbüros begleitet werden sollte. Um hier Schwierigkeiten mit den Ermittlungsbeamten zu vermeiden, empfiehlt es sich, eine klar strukturierte und leicht nachvollziehbare elektronische Ablage zu führen (optimal ist ein differenziertes themen-, zeit-, mandanten- oder mandatsbezogenes Ordnersystem). Der Mitarbeiter sollte den Ermittlungsbeamten das System der Ablage zügig erläutern können. Bei Durchsuchungen nach § 103 StPO wird die Datensicherung genau bezeichneter Informationen auf der CD im Rahmen der Abwendungsklausel nicht selten aber auch dem Steuerberatungsbüro selbst überlassen. Komplettspiegelungen von Datenstrukturen eines Steuerberaterbüros, in dem mehrere Berufsträger tätig sind, sind regelmäßig unzulässig (BVerfG 12.4.05, 2 BvR 1027/02, NJW 05, 1917 mit Anm. Kutzner, NJW 05, 2652 ff.).
14. Sollten Unterlagen freiwillig herausgegeben werden?	Nein. Ein Steuerberater darf Unterlagen, die seinen Mandanten betreffen, nicht freiwillig herausgeben (§ 203 Abs. 1 Nr. 3 StGB, § 57 StBerG). Der Steuerberater soll zwar die den Mandanten betreffenden Unterlagen heraussuchen, diese dann aber beschlagnahmen lassen. Die Beschlagnahme als solche wird im Durchsuchungsprotokoll vermerkt. Es sollte darauf gedrängt werden, dass die beschlagnahmten Unterlagen versiegelt werden, bis rechtskräftig durch ein Gericht über die Rechtmäßigkeit der Beschlagnahme entschieden ist.
15. Welche Unterlagen dürfen überhaupt beschlagnahmt werden?	Unterlagen des Mandanten, die sich im Gewahrsam - beispielsweise in den Kanzleiräumen - des Steuerberaters befinden, sind in weiten Teilen beschlagnahmefrei gemäß § 97 StPO (LG München 14.12.83, 19 Qs 4/83, NJW 84, 1191). Das Zeugnisverweigerungsrecht des Steuerberaters gemäß § 53 Abs. 1 Nr. 3 StPO überträgt sich in das Beschlagnahmerecht des Staates, um eine Umgehung zu verhindern. Als Faustregel kann man sich merken: „Was der Mund nicht sagen muss, kann der Hand nicht entrissen werden.“ Dabei sind aber folgende Ausnahmen zu beachten: Richtet sich die Durchsuchung gegen den Steuerberater als Beschuldigten (§ 102 StPO), besteht diese Beschlagnahme- freiheit in der Regel nicht. Der Steuerberater darf (potenziellen) Beweismitteln in einem Verfahren gegen den Mandanten kein „Asyl“ geben, d.h. eine Verbringung der Materialien in die Kanzleiräume des Steuerbe-raters macht diese nicht beschlagnahmefrei.
16. Ist die Handakte beschlagnahmefrei bei einer Durchsuchung nach § 103 StPO?	Die Handakte des Steuerberaters ist grundsätzlich beschlagnahmefrei, da sich hier Mitteilungen an oder von dem Beschuldigten (§ 97 Abs. 1 Nr. 1 StPO) sowie eigene Aufzeichnungen des Steuerberaters (§ 97 Abs. 1 Nr. 2 StPO) befinden. Den Ermittlungsbeamten soll eine Durchsicht der Handakte vor Ort gestattet sein. Der Zeitraum ist aber so kurz zu bemessen, dass nur eine Plausibilitätsprüfung der Voraussetzungen des § 97 StPO und keine inhaltliche Wahrnehmung möglich ist. Der Betroffene sollte die Einhaltung dieser Regel offensiv einfordern - und auch überwachen.
17. Was ist mit Buchführungsunterlagen?	Ob schriftliche Unterlagen, die ein Beschuldigter seinem Steuerberater aushändigt, damit dieser die Buchhaltung führt, unter das Beschlagnahmeverbot des § 97 Abs. 1 StPO fallen, ist umstritten (ablehnend etwa LG Berlin 10.11.76, 514 a/514 Qs 73/76, NJW 77, 725; a.A. LG Stade 24.3.86, 13 Qs 4/85, NStZ 87, 38; auch Gürtler in Wabnitz/Janovsky, Wirtschafts- und Steuerstrafrecht, 3. Aufl., 23. Kap. Rn. 36 ff. m.w.N.). Sind diese Unterlagen jedoch mit Notizen und Anmerkungen des Steuerberaters versehen, so dokumentiert sich hierin die Beratertätigkeit des Steuerberaters. Die Unterlagen sind daher beschlagnahmefrei (LG München 22.4.88, 19 Qs 3/88, NJW 89, 536). Ist der Steuerberater gleichzeitig mit der Anfertigung der Jahresabschlüsse und Steuererklärungen betraut, sollen selbst nach der beschlagnahmefreundlichen Ansicht diejenigen Unterlagen der Buchhaltung dem Beschlagnahmeverbot unterfallen, die noch für die Aufstellung von Jahresabschlüssen und Steuererklärungen benötigt werden (LG Dresden 22.1.07, 5 Qs 34/06, NJW 07, 2709 m.w.N.).
18. Sollte während der Durchsuchung zu dem erhobenen Vorwurf inhaltlich Stellung genommen werden?	Nein, dafür ist die Durchsuchung nicht die richtige Gelegenheit. Die Erfahrung zeigt, dass in der „Stresssituation“ einer Durchsuchung der Beschuldigte oftmals das Bedürfnis hat, sich zu den Vorwürfen der Ermittlungsbehörden zu verhalten. Diesem Impuls ist unbedingt zu widerstehen. Eine solche Stellungnahme vor Ort birgt nur Nachteile. Der Beschuldigte agiert auf vager Tatsachengrundlage und wird die Einstellung der Durchsuchung nicht erreichen können. Vielmehr besteht die Gefahr, dass die Beamten das Gesagte ungenau oder sogar falsch protokollieren. Ein Fehler - auch das zeigt die Erfahrung - zieht sich unvermeidlich durch das gesamte Ermittlungsverfahren und ist im Nachhinein nur schwer zu korrigieren. Zudem dürfen Auskünfte über das Mandatsverhältnis ohnehin nur auf der Grundlage einer Schweigepflichtentbindung durch den Mandanten erteilt werden. Von der Entbindung von der Schweigepflicht während der laufenden Durchsuchungen ist dringend abzuraten. Hat der Mandant den Steuerberater von der Schweigepflicht entbunden, kann diese Erklärung widerrufen werden.
19. Wann sollte der Mandant über die Durchsuchung informiert werden?	Unverzüglich. Beauftragt dieser einen Verteidiger, kann gegen dessen Anwesenheit von den Durchsuchungsbeamten grundsätzlich nichts eingewendet werden (Burhoff, PStR 99, 243).
20. Muss es der Steuerberater hinnehmen, wenn Angestellte des Büros vernommen werden sollen?	Nein. Solche Vernehmungen während einer Durchsuchung sind regelmäßig auch „gefährlich“. Bereits die Angestellten selbst sollten sich deshalb mit einer solchen Vernehmung nicht einverstanden erklären. Jedem Zeugen ist es gestattet, sich bei der Vernehmung durch einen Rechtsanwaltes als Zeugenbeistand begleiten zu lassen (§ 68b Abs. 1 S. 1 StPO). Daraus folgt regelmäßig auch das Recht, sich vor einer Vernehmung mit dem gewählten Anwalt auszutauschen. Dies wird praktisch immer erst nach dem Abschluss der Durchsuchung vor Ort möglich sein. Zur Not ist den Ermittlern durch den Steuerberater für die beabsichtigte Vernehmung ein Hausverbot zu erteilen, deren Nichtbeachtung strafrechtliche Konsequenzen hat (§ 123 StGB). Denn die gerichtlich angeordnete Durchsuchung rechtfertigt das Suchen nach Unterlagen in den Räumlichkeiten des Steuerberaters, schafft aber keinen Besitzanspruch der Ermittler über Räumlichkeiten zur Vernehmung von Angestellten. Zudem dürfte regelmäßig § 53a StPO (Zeugnisverweigerungsrecht der Berufshelfer) einer Vernehmung entgegen stehen. Jedenfalls ist ein solcher Hinderungsgrund naheliegend zu prüfen (auch § 203 Abs. 3 S. 2 StGB), sodass eine ad-hoc-Vernehmung ohne vorherige anwaltliche Beratung unterbleiben muss.
21. Dürfen von den beschlagnahmten Unterlagen Kopien gefertigt werden?	Ja, das ist sogar ratsam. Denn Unterlagen, die von den Ermittlungsbehörden in Besitz genommen werden, sind erfahrungsgemäß auf längere Zeit „suspendiert“. Es sollte deshalb bereits während der noch laufenden Durchsuchung versucht werden, Kopien von wichtigen Unterlagen zu fertigen.