08.01.2010

Finanzgericht Baden-Württemberg: Urteil vom 13.04.2000 – 3 K 20/97

1. Ein Arbeitnehmern kurzfristig anlässlich der Tätigkeit auf Fachmessen zu Repräsentationszwecken gestellter Blazer mit fest aufgebügeltem Firmenemblem, der im Anschluss an die Messe dem Arbeitgeber zurückgegeben, von ihm verwahrt und gepflegt wird, kann als typische Berufskleidung i.S. des § 3 Nr. 31 bzw. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 6 EStG angesehen werden.

2. Gewährt ein Arbeitgeber dem Arbeitnehmer Vorteile im ganz überwiegenden eigenbetrieblichen Interesse, so führt dies nicht zu Einkünften des Arbeitnehmers i.S. des § 19 Abs. Nr. 1 EStG (kein geldwerter Vorteil). Ob Zuwendungen des Arbeitgebers aus diesem Interesse heraus oder als individuelle Belohnung des Arbeitnehmers vorgenommen werden, muss sich aus dem Zweck der Zuwendungen und im übrigen aus den Begleitumständen wie Anlass, Art und Höhe des Vorteils, Auswahl der Begünstigten, freie oder gebundene Verfügbarkeit, Freiwilligkeit oder Zwang zur Annahme des Vorteils und seiner besonderen Geeignetheit für den jeweils verfolgten betrieblichen Zweck ergeben (hier: überwiegen der eigenbetrieblichen (Repräsentations-)Interessen des Arbeitgebers bei den anlässlich der Messe gestellten Blazern).

Im Namen des Volkes hat der 3. Senat des Finanzgerichts Baden-Württemberg aufgrund der mündlichen Verhandlung vom 13. April 2000 durch

Vorsitzender Richter am Finanzgericht ...

Richter am Finanzgericht ...

ehrenamtliche Richter ...

für Recht erkannt:

1. Der Nachforderungsbescheid vom 16. Januar 1996 und die Einspruchsentscheidung vom 14. Januar 1997 werden abgeändert. Es werden die Lohnsteuer um 628,41 DM sowie die evangelische und römisch-katholische Kirchensteuer jeweils um 21,98 DM herabgesetzt.

2. Die Kosten des Rechtsstreits trägt der Beklagte.

3. Das Urteil ist wegen der der Klägerin zu erstattenden Kosten ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung abwenden, wenn nicht die Klägerin vor der Vollstreckung Sicherheit leistet

4. Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand

Streitig ist, ob die Gestellung von mit Firmenemblem (Logo) versehenen Blazern an Arbeitnehmer zum Repräsentieren des Arbeitgebers auf Fachmessen zu einem lohnsteuerpflichtigen geldwerten Vorteil der Arbeitnehmer führt.

Die Klägerin ist als Franchise-Unternehmen für Gebäudereinigungsunternehmen tätig. Als solche vertritt sie die ihrem Franchise-System angeschlossenen Unternehmen nach außen hin.

Für die Teilnahme an einschlägigen Fachmessen hat die Klägerin mit ihrem Firmenlogo versehene Blazer in den Firmenfarben angeschafft, die sie den auf der Messe für sie tätigen Mitarbeitern für die Dauer der Messe unentgeltlich zur Nutzung aushändigt. Das vorgefertigte, in den Farben blau-hellblau-weiß gehaltene, etwa 7 × 3 cm messende textile Firmenemblem mit dem stilisierten Schriftzug ”... Service” ist in Höhe der Brusttasche auf der rechten Seite des Blazers mit Klebstoff fest aufgebügelt

Anlässlich einer Lohnsteuer(LSt)-Außenprüfung bei der Klägerin gelangte der Prüfer zu der Auffassung, die Überlassung der Blazer als Messebekleidung an die Arbeitnehmer stelle steuerpflichtigen Arbeitslohn dar, der für die Jahre 1992 und 1993 mit LSt von 461,99 DM bzw. 166,42 DM, zusammen 628,41 DM, und evangelischer und römisch-katholischer Kirchensteuer (KiSt) von jeweils 16,16 DM bzw. 5,82 DM, zusammen jeweils 21,98 DM nachzuversteuern sei (vgl. den Bericht über die LSt-Außenprüfung vom 12. Januar 1996 Tz. 1). Dieser Auffassung folgend setzte das beklagte Finanzamt (FA) mit Nachforderungsbescheid vom 16. Januar 1996 u. a. die vorgenannten Steuerbeträge gegen die Klägerin fest.

Der Einspruch der Klägerin wurde durch Einspruchsentscheidung vom 14. Januar 1997 als unbegründet zurückgewiesen.

Mit ihrer Klage macht die Klägerin im wesentlichen geltend, die Blazer würden nur während der Messe benutzt. Sie blieben auch dann Eigentum der Klägerin. Die zur Messe entsandten Arbeitnehmer seien zum Tragen der Blazer während der Messe verpflichtet.

Privat oder während der normalen Arbeitszeit könnten und dürften die Blazer dagegen von den Arbeitnehmern nicht getragen werden. Die Gestellung der Blazer und ihre Pflege erachte die Klägerin als betriebserforderlich, um ein einheitliches Erscheinungsbild ihres Unternehmens nach außen hin zu gewährleisten. Nach Abschluss der Messe würden die Blazer daher an die Klägerin zurückgegeben und von ihr bis zur nächsten Messe aufbewahrt, gereinigt, ausgebessert u.s.w.. Die Nutzung der Blazer als bürgerliche Kleidung der Arbeitnehmer liege unter diesen Umständen nicht im Rahmen des Möglichen und Üblichen; ihre Verwendung für Zwecke der privaten Lebensführung der Arbeitnehmer sei aufgrund berufsspezifischer Eigenschaften so gut wie ausgeschlossen. Aufgrund des deutlich am Blazer angebrachten Firmenlogos werde die berufliche Funktion der Kleidung – die Wahrnehmung von Präsentationszwecken – erkennbar. Bei dem Logo handele es sich um eine dauerhaft angebrachte Kennzeichnung. Das Logo könne lediglich mit Gewalt abgerissen werden. Auch wenn das Logo dadurch selbst nicht beschädigt werde, sei zumindest ein weiteres Aufbügeln und damit eine weitere Verwendbarkeit nicht möglich. Überdies sei davon auszugehen, dass auf dem Blazer selbst Klebstoffrückstände zurückblieben, die nicht mehr zu entfernen seien. Der Blazer erfülle damit objektiv eine berufliche Funktion; es handle sich bei ihm um typische Berufskleidung.

Die Überlassung der Blazer an die Arbeitnehmer für die Dauer der Messe bedeute eine begrenzte besondere Ausgestaltung ihres Arbeitsplatzes, die für den einzelnen Arbeitnehmer keinen eigenständigen geldwerten Vorteil habe.

Die Klägerin beantragt,

den Nachforderungsbescheid vom 16. Januar 1996 sowie die Einspruchsentscheidung vom 14. Januar 1997 abzuändern und die LSt um 628,41 DM sowie die evangelische und römisch-katholische KiSt jeweils um 21,98 DM herabzusetzen.

Das FA beantragt,

die Klage abzuweisen.

Mit der Überlassung der Blazer an die Arbeitnehmer gewähre der Arbeitgeber ihnen im Hinblick auf ihr individuelles Dienstverhältnis einen geldwerten Vorteil. Dem entspreche es, dass die Blazer nicht als typische Berufskleidung i. S.v. § 3 Nr. 31 des Einkommensteuergesetzes (EStG) angesehen werden konnten, da ihre Benutzung als normale bürgerliche Kleidung im Rahmen des Möglichen und Üblichen liege. Sie blieben bürgerliche Kleidung, auch wenn sie ausschließlich während der Arbeitszeit getragen, am Arbeitsort aufbewahrt und gereinigt würden und sich die Arbeitnehmer bei Arbeitsbeginn und -ende am Arbeitsort umzögen. Dies gelte auch dann, wenn die Blazer im Betrieb der Klägerin zur Dienstkleidung zählten. Der Arbeitgeber könne bürgerliche Kleidung nicht dadurch zu typischer Berufskleidung machen, dass er ihre Benutzung während der Arbeitszeit anordne und sie mit einem Dienstabzeichen versehe.

Am 13. April 2000 hat eine mündliche Verhandlung vor dem Senat stattgefunden. Auf die Sitzungsniederschrift wird verwiesen. Während der Sitzung hat ein Musterexemplar der in den Streitjahren getragenen Blazer zur Veranschaulichung vorgelegen.

Gründe

I.

Die Klage ist zulässig und begründet

1) Die Überlassung (Gestellung) der Blazer war steuerfrei.

Steuerfrei ist nach § 3 Nr. 31 EStG in der in den Streitjahren 1992 und 1993 geltenden Fassung die typische Berufskleidung, die der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer unentgeltlich oder verbilligt überlässt Dies gilt nicht nur dann, wenn die Berufskleidung dem Arbeitnehmer übereignet wird, sondern auch dann, wenn der Arbeitgeber sie ihm nur zur Nutzung überlässt (gestellt) (vgl. z. B. Heinicke in Schmidt, Kommentar zum EStG, Stichwort „Arbeitskleidung” zu § 3 EStG; Abschnitt 20 Abs. 1 Satz 1 der Lohnsteuer-Richtlinien -LStR- 1993).

Typische Berufskleidung i.S.d. § 3 Nr. 31 EStG (ebenso wie im Sinne des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 6 EStG) ist Kleidung, die ihrer Beschaffenheit nach objektiv nahezu ausschließlich für die berufliche Verwendung bestimmt und wegen der Eigenart des Berufs nötig ist. Bürgerliche Kleidung wird getragen, um bekleidet zu sein, und ist daher im allgemeinen der privaten Lebensführung zuzurechnen. Sie kann nur ausnahmsweise typische Berufskleidung sein, wenn ihre Verwendung zum Zwecke der privaten Lebensführung aufgrund berufsspezifischer Eigenschaften gänzlich oder so gut wie gänzlich ausgeschlossen ist. Kann die bei der Berufsausübung getragene bürgerliche Kleidung im Rahmen des Möglichen und Üblichen auch als normale bürgerliche Kleidung verwendet werden, so ist sie keine typische Berufskleidung, weil dann nicht ihre beruflich geprägten Funktionen, sondern ihre privaten Bekleidungszwecke im Vordergrund stehen (ständige Rechtsprechung, vgl. z. B. die Urteile des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 9. März 1979 IV R 171/77, Bundessteuerblatt -BStBl- II 1979, 519; vom 20. November 1979 VI R 143/77, BStBl II 1980, 73; vom 6. Dezember 1990 IV R 65/90, BStBl II 1991, 348; vom 18. April 1991 IV R 13/90, BStBl II 1991, 751; vom 19. Januar 1996 VI R 73/94, BStBl II 1996, 202).

Bürgerliche Kleidung wird nicht schon deshalb zu typischer Berufskleidung, weil sie – sei es aufgrund eigener Entscheidung des Arbeitnehmers, sei es aufgrund einer Dienstanweisung des Arbeitgebers (BFH-Urteil in BStBl II 1996, 202) – ausschließlich während der Berufsausübung getragen wird (BFH-Urteil vom 20. November 1979 VI R 25/78, BStBl II 1980, 75, 76), weil sie am Arbeitsort aufbewahrt wird und sich der Arbeitnehmer bei Arbeitsbeginn und bei Arbeitsende jeweils umzieht (BFH-Urteile in BStBl II 1980, 75, 77; 1991, 348, 349; 1991, 751, 752) oder weil sich auf der Kleidung das – lose oder fest angebrachte – Firmenemblem des Arbeitgebers befindet (BFH-Urteil in BStBl II 1996, 202, 203). Trotz dieser Merkmaie erfüllt das Tragen bürgerlicher Kleidung in diesen Fällen in erster Linie die der privaten Lebensführung zuzurechnenden Funktion des Bekleidetseins. Das Tragen der Kleidung aus privaten Gründen ist hier nicht so gut wie ausgeschlossen; es bleibt möglich und üblich. Die Üblichkeit wird insbesondere im Hinblick auf ein auf der Kleidung fest angebrachtes Firmenemblem auch deshalb nicht ausgeschlossen, weil das Zurschaustellen von Logos – sei es auch überwiegend derjenigen der Bekleidungshersteller oder von Sponsoren – dem modischen Trend entspricht.

Nach Abschnitt 20 Abs. 1 Satz 2 LStR gehören zur typischen Berufskleidung i.S.d. § Nr. 31 EStG u. a. Kleidungsstücke, die „nach ihrer z. B. uniformartigen Beschaffenheit oder dauerhaft angebrachten Kennzeichnung durch Finnenemblem objektiv eine berufliche Funktion erfüllen, wenn ihre private Nutzung so gut wie ausgeschlossen ist”.

Als „typische Berufskleidung” anerkannt werden zum einen – während der Berufsausübung getragene – bürgerliche Kleidungsstücke, die wegen ihres spezifischen Bezugs zum ausgeübten Beruf, insbesondere wegen ihres durch Schnitt und Material geprägten rein funktionalen Charakters, üblicherweise nicht privat benutzt werden („Arbeitshose” des Operateurs im Gegensatz zur „normalen” weißen Hose des Arztes ohne spezifischen Bezug zum Arztberuf, BFH-Urteil in BStBl II 1991, 348, 349), zum anderen Kleidung, die trotz ihres normalen bürgerlichen Aussehens aufgrund der Eigenart des Berufs eine uniformähnliche Funktion erfüllt, in diesem Sinne für den Beruf „typisch” ist und die Annahme einer ins Gewicht fallenden privaten Verwendung als „lebensfremd” (BFH-Urteil in BStBl II 1979, 519, 520) erscheint lässt (z. B. der schwarze Anzug eines hauptberuflichen Leichenbestatters, eines Geistlichen, eines Oberkellners, vgl. die Nachweise im BFH-Urteil in BStBl II 1991, 348, 349, nicht aber z. B. die schwarze Hose der Instrumentalsolistin. BFH-Urteil in BStBl II 1991, 751, 752). Beiden Fallgruppen ist gemeinsam, dass eine private Nutzung der bürgerlichen Kleidung außerhalb der Berufstätigkeit zwar im Rahmen des Möglichen, nicht aber im Rahmen des Üblichen liegt.

Stünde der hier zu beurteilende Blazer den Arbeitnehmern der Klägerin ständig zur Verfügung und würde er von ihnen im normalen Geschäftsbetrieb getragen, so könnte ihn der Senat nach den dargestellten Grundsätzen trotz des fest angebrachten Firmenemblems und einer arbeitsrechtlichen Pflicht zum Tragen schwerlich als typische Berufskleidung ansehen. Das private Tragen des Blazers läge durchaus im Rahmen des Möglichen und – im Hinblick auf das allgemein zunehmende Zurschaustellen von Firmenbezeichnungen auf der Kleidung – im Rahmen des Üblichen. Der vorliegende Fall zeichnet sich indessen durch die vom FA nicht berücksichtigte Besonderheit aus dass die Blazer den Arbeitnehmern von der Klägerin nur kurzfristig anlässlich der Tätigkeit auf Fachmessen zu Repräsentationszwecken überlassen (gestellt), danach an die Klägerin zurückgegeben und von ihr verwahrt und gepflegt werden. Das fest angebrachte Firmenlogo verleiht den Blazern – anders als ein loses Firmenabzeichen oder Namensschild – einen den Repräsentativzweck betonenden uniformähnlichen Charakter. Unter all diesen Umständen liegt die private Verwendung des Blazers durch die Arbeitnehmer nicht im Rahmen des Möglichen; die nicht auszuschließende private Verwendung nach dem täglichen Schluss der Messe fällt ebensowenig ins Gewicht und ist ebenso „lebensfremd” wie die private Nutzung des schwarzen Anzugs durch den Oberkellner, Geistlichen u.s.w.. Der Senat betrachtet den Blazer danach aufgrund der Besonderheit des Sachverhalts und im übrigen in Übereinstimmung mit der höchstrichterlichen Rechtsprechung als typische Berufskleidung i.S.d. § 3 Nr. 31 EStG.

2) Selbst wenn der Blazer nicht als typische Berufskleidung angesehen wird, so führt die Überlassung (Gestellung) an die Arbeitnehmer bei diesen nicht zu einem der LSt-Pflicht unterworfenen geldwerten Vorteil.

Nach § 19 Abs. 1 Nr. 1 EStG gehören zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit auch Vorteile, die für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden. Vorteile werden „für” eine solche Beschäftigung gewährt, wenn sie durch das individuelle Dienstverhältnis des Arbeitnehmers veranlasst sind, wenn sie mithin nur mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis eingeräumt werden und sich als Ertrag der nichtselbständigen Arbeit, d. h. als Gegenleistung für das zur Verfügungsteilen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers darstellen (ständige Rechtsprechung, vgl. z. B. die Zusammenfassung im BFH-Urteil vom 11. März 1988 VI R 106/84, BStBl II 1988, 726, 728 m.w.N.). Ein Vorteil wird demgegenüber nicht „für” eine Beschäftigung gewährt, wenn die den Vorteil bewirkenden Aufwendungen des Arbeitgebers in dessen ganz überwiegend eigenbetrieblichem Interesse getätigt werde (vgl. das BFH-Urteil, a.a.O., 729 m.w.N.). Ob Zuwendungen des Arbeitgebers aus diesem Interesse heraus oder als individuelle Belohnung des Arbeitnehmers vorgenommen werden, muss sich aus dem Zweck der Zuwendungen und im übrigen aus den Begleitumständen wie Anlass, Art und Höhe des Vorteils, Auswahl der Begünstigten, freie oder nur gebundene Verfügbarkeit, Freiwilligkeit oder Zwang zur Annahme des Vorteils und seiner besonderen Geeignetheit für den jeweils verfolgten betrieblichen Zweck ergeben (BFH-Urteil vom 4. Juni 1993 VI R 95/92, BStBl II 1993 687, 689 f.). Keinen Entlohnungscharakter haben danach insbesondere Aufwendungen, die nicht einem oder mehren bestimmten Arbeitnehmern, sondern der Belegschaft als Ganzer angeboten werden (vgl. z. B. BFH-Urteile vom 22. März 1985 VI R 170/82, BStBl II 1985, 529, 531 und VI R 82/83, BStBl II 1985, 531, 533: Zuwendungen anlässlich von Betriebsveranstaltungen). Entsprechendes gilt, wenn Zuwendungen dem Arbeitnehmer aufgedrängt werden, dem Arbeitnehmer dabei keine Wahl bleibt und der in ihnen liegende Vorteil keine Marktgängigkeit besitzt (vgl. BFH-Urteile vom 17. September 1982 VI R 75/79, BStBl II 1983, 39, 41 f, und BFH-Beschluss vom 16. September 1986 VI B 93/86, BStBl II 1987, 37, 41). Der Entlohnungscharakter fehlt allgemein, wenn die zugewandten Vorteile lediglich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzungen erscheinen (vgl. die vorstehend genannten BFH-Entscheidungen und das BFH-Urteil in BStBl II 1993, 687, 689).

Es kann bereits bezweifelt werden, ob die Überlassung der Blazer an die von der Klägerin auf Fachmessen eingesetzten Arbeitnehmer überhaupt einen geldwerten Vorteil darstellt. Die Blazer wurden den Arbeitnehmern nicht übereignet, sondern lediglich zweckgebunden zur Nutzung übergeben. Ein darin für die Arbeitnehmer liegender geldwerter Vorteil etwa in Gestalt ersparter Aufwendungen für die Anschaffung eigener Jacketts oder der Vermeidung der Abnutzung eigener Kleidung ist schwer erkennbar. Jedenfalls geschah die Überlassung der Blazer im ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse der Klägerin. Es ist nicht ersichtlich, dass die Blazer den Arbeitnehmern nach bestimmten, persönlichkeitsbezogenen Merkmalen (z. B. Stellung im Betrieb, Zugehörigkeit zu bestimmter Lohngruppe, besonderen Leistungen, Dauer der Betriebszugehörigkeit und dergleichen, vgl. das BFH-Urteil in BStBl II 1985, 529, 531) zugeteilt wurden. Darüber hinaus wurden die Blazer den auf der Messe eingesetzten Arbeitnehmern in dem Sinne „aufgedrängt”, dass sie die Blazer auf Weisung der Klägerin auf den Fachmessen ohne eigene Entscheidungsfreiheit tragen mussten, und dass das Tragen der Blazer keinen Marktwen hat. Das Tragen der Blazer hatte aus der Sicht sowohl der Klägerin als auch der Arbeitnehmer allein den Zweck, ein einheitliches Erscheinungsbild der Klägerin vorzustellen und dem Repräsentationsinteresse der Klägerin mit Hilfe dieses einheitlichen Erscheinungsbildes und des Firmenlogos verstärkt gerecht zu werden. Diese eigenbetrieblichen Interessen der Klägerin überwiegen das etwaige Interesse der Arbeitnehmer bei weitem, anlässlich von Messen die eigene Kleidung zu schonen (vgl. zum ganzen im Ergebnis ähnlich das Urteil des Hessischen Finanzgerichts vom 9. März 1992 4 K 2725/90, Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 1993, 648).

Der Klage vor [...]

II.

Die Kostenentscheidung beruht auf §§ 135 Abs. 1, 143 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO).

III.

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergibt sich aus §§ 2, 151 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.

IV.

Die Revision konnte nicht zugelassen werden, da die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO nicht erfüllt sind.