08.01.2010
Finanzgericht Rheinland-Pfalz: Urteil vom 26.05.2000 – 4 K 1878/98
1. Übt der Mieter eines Grundstücks die ihm eingeräumte Kaufoption mit Anrechnungsklausel aus, entsteht mit Zustandekommen des Kaufvertrages GrESt nach Maßgabe des vereinbarten Kaufpreises. Die darauf anzurechnenden Mietzahlungen zählen zur Gegenleistung.
2. Hat der Erwerber die Kosten für Kontrolluntersuchungen und Analysen des Grundwassers, die bisher der Eigentümer des kontaminierten Grundstücks aufgrund behördlicher Anordnung zu tragen hatte, für eine bestimmte Zeit zu übernehmen, und sind die Kosten bezifferbar, stellt deren kapitalisierter Wert eine sonstige, zur Gegenleistung zählende Leistung im Sinn von § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG dar; Bestätigung des koordinierten Ländererlasses Nordrhein-Westfalen vom 8. 7. 1993, DStR 1993, 1223.
Tatbestand
Der Kläger hatte am 12. Oktober 1983 mit der Stadtgemeinde ... einen notariellen Vertrag (Urk.-Rolle-Nr. ... des Notars ... in ...) geschlossen. Unter Abschnitt A der Urkunde ließen die Vertragsschließenden einen Mietvertrag beurkunden, wonach die Stadtgemeinde ... an den Kläger aus dem ihr gehörenden, im Grundbuch von ... Bl. 2640 eingetragenen Grundstück, Flur ..., Bauplatz im Gewerbegebiet ..., eine Teilfläche von ca. 8.000 qm vermietete. Das Mietverhältnis begann am 1. 10. 1983 und sollte mit dem Tag der Annahme des unter Abschnitt B der Urkunde dem Kläger gemachten Verkaufsangebotes enden. Der Mietzins betrug jährlich 25.600,-- DM und errechnete sich auf der Basis einer 8 %igen Verzinsung von dem auf 40,-- DM je qm festgesetzten Grundstückswert. Bei Annahme des dem Kläger unter Abschnitt B der Urkunde unterbreiteten Verkaufsangebotes war die gezahlte Miete auf die zu zahlende erste Kaufpreisrate anzurechnen.
Unter Abschnitt B der notariellen Urkunde, wegen deren Inhalt im einzelnen auf Bl. 45 bis 61 der GrESt-Akten verwiesen wird, machte die Stadtgemeinde ... dem Kläger ein „unwiderrufliches Angebot zum Abschluss eines Kaufvertrages” über den Verkauf einer im beigefügten Lageplan II schraffiert dargestellten Teilfläche 1 und 2 von ca. 23.000 qm aus den im Grundbuch von ... eingetragenen Grundstücken Flur ... und ..., in der die im Mietvertrag vermietete Teilfläche von ca. 8.000 qm enthalten war. Der Kaufpreis sollte 40,-- DM je qm und damit für die Teilfläche von ca. 23.000 qm 920.000,-- DM betragen. Auf die erste nach der erklärten Annahme des Verkaufsangebotes zahlbare Kaufpreisrate von 50 v. H. waren die gemäß § 5 des Mietvertrages bis dahin geleisteten Zahlungen in voller Höhe anzurechnen. Gemäß § 4 des Verkaufsangebotes („Laufzeit des Verkaufsangebotes”) galt das Verkaufsangebot bis zum Tage des einseitigen Widerrufs durch die Stadtgemeinde ..., der frühestens nach dem 1. Oktober 1988 zulässig war. Für den Fall, dass das Angebot durch den Kläger nicht angenommen werden sollte und die Stadtgemeinde ... den Widerruf aussprechen müsse, sollten die Vereinbarungen des Mietvertrages unter Abschnitt A der Urkunde unverändert bis zum Zeitpunkt der Kündigung des Mietvertrages gelten. Zur Kündigung des Mietvertrages sollte die Vermieterin u. a. dann berechtigt sein, wenn der Kläger bis zum 31. Juni 1988 das Verkaufsangebot aus von ihm zu vertretenden Gründen nicht angenommen habe.
Unter Bezugnahme auf den Mietvertrag und das Kaufangebot laut notarieller Urkunde vom 12. Oktober 1983 ... schlossen der Kläger und die Stadtgemeinde ... am 20. Dezember 1996 einen notariell beurkundeten Vertrag ... des Notars ... in ... und führten in den Vorbemerkungen hierzu aus, der unter Abschnitt A der vorgenannten Urkunde abgeschlossene Mietvertrag habe Wirksamkeit erlangt und habe noch heute Bestand, während das unter Abschnitt B der Urkunde dem Kläger unterbreitete Verkaufsangebot „trotz der durch den Stadtrat beschlossenen Fristverlängerungen in den Jahren 1988, 1991 und 1994 nicht rechtzeitig angenommen” worden sei „und somit nicht zustande” gekommen sei. Die Vertragsschließenden seien sich inzwischen dahin übereingekommen, dass anstelle des Kaufangebotes ein Kaufvertrag und ein neues Kaufangebot abgeschlossen werde.
Dies vorausgeschickt, ließen der Kläger und die Stadtgemeinde ... mit der in drei Abschnitte gegliederten notariellen Urkunde, wegen deren Inhalt im einzelnen auf die als Veräußerungsanzeige übersandte Abschrift (Bl. 1 bis 38 der GrESt-Akten) verwiesen wird, unter Abschnitt A einen Kaufvertrag beurkunden, mit dem an den Kläger aus dem im Grundbuch von ... unter lfd. Nr. ... eingetragenen Grundstück Flur ..., Gebäude- und Freifläche - Gewerbe und Industrie -, eine noch zu vermessende Teilfläche von ca. 23.000 qm verkaufte, die der im Jahr 1983 zum Verkauf angebotenen Fläche entspricht und die bislang gemietete Teilfläche umfasst. Nach § 2 (Kaufpreis) betrug der Kaufpreis 40,-- DM je qm, ausmachend für die verkaufte Teilfläche von ca. 23.000 qm 920.000,-- DM. Weiter heißt es dort: „Von diesem Kaufpreis ist die vom Käufer entsprechend den Vereinbarungen in § 5 des Mietvertrages vom 12. Oktober 1983 - Urk.-Rolle-Nr. ... des Notars ... zu zahlende Miete in Höhe von insgesamt 339.199,47 DM in Abzug zu bringen.” Der „Restkaufpreis in Höhe von 580.800,32 DM” war in Teilbeträgen jeweils zum 1. Januar 1997, 1998 und 1999 zu zahlen.
Unter § 8 des Abschnitts A (Auflagen zur Sanierung des Kaufgrundstücks) heißt es, dem Kläger sei bekannt, dass das Kaufgrundstück im Hinblick auf die beabsichtigte Bebauung auf Altlasten untersucht worden sei und gewisse Auflagen erfüllt werden müssten. Hierzu heißt es unter Ziffer 2: „Im Gesamtgebiet (vgl. Abschnitte A, B und C) des beiliegenden Lageplanes, mit einer Größe von rd. 55.700 qm, sind inzwischen 10 Grundwassermessstellen installiert. Diese Messstellen sind auf Anweisung der Fachbehörden halbjährlichen Kontrolluntersuchungen und Analysen zu unterziehen. Sie sind auf Kosten des Käufers auf Dauer gefährdungssicher zu erhalten und müssen den zuständigen Behörden jederzeit für die zeitlich unbefristeten Kontrolluntersuchungen zugänglich sein.” Unter Abschnitt 4 des § 8, 5. Absatz, heißt es sodann: „Mit den vorstehend im Abschnitt 2 übernommenen Verpflichtungen (Kontrolluntersuchungen und Analysen) sind die hiermit anfallenden Kosten auf die Dauer von 15 Jahren vom Käufer zu übernehmen. Die Vertragsparteien gehen davon aus, dass durchschnittliche Kosten von jährlich 30.000,-- DM anfallen.”
Unter Abschnitt B der Urkunde ließen die Vertragsparteien sodann ein „Verkaufsangebot” beurkunden, wonach die Stadtgemeinde ... dem Kläger den Verkauf einer weiteren Teilfläche von ca. 11.300 qm aus dem Grundstück Flur ... anbot und sich an dieses Verkaufsangebot bis 31. 12. 1998 gebunden hielt. Der Kaufpreis für diese Teilfläche sollte 100,-- DM je qm und damit für die Angebotsfläche 1.130.000,-- DM betragen. Auf diesen Kaufpreis gewährte die Stadt ... einen Abschlag von 339.000,-- DM (30 v. H.) wegen der auf dem Angebot zum Grundstück befindlichen Altlasten und der Verpflichtung des Käufers, die Angebotsfläche zu versiegeln und die Auflage der Fachbehörden zu erfüllen, sowie einen weiteren Abschlag von 273.300,-- DM, wobei es sich um die abgezinsten Analysekosten für die von den Fachbehörden geforderte Grundwasseruntersuchung für die Dauer von 15 Jahren handelte, die der Käufer gemäß § 8 des Kaufvertrages zu übernehmen habe.
Schließlich räumte die Stadtgemeinde ... dem Kläger unter Abschnitt C (Optionsfläche) eine Option zum Ankauf an der im Lageplan grün umrandeten Teilfläche von ca. 11.400 qm ein, sofern ein vorrangiger Optionsberechtigter die ihm eingeräumte Option nicht bis 31. Mai 1999 ausgeübt habe.
Wegen der örtlichen Lage des Gesamtgebietes und des Kaufgrundstücks - Abschnitt A -, der Angebotsfläche - Abschnitt B - und der Optionsfläche - Abschnitt C - wird auf den der Urkunde als Bestandteil beigefügten Lageplan (Bl. 36 der GrESt-Akten) Bezug genommen.
Durch Grunderwerbsteuerbescheid vom 4. April 1997 setzte das beklagte Finanzamt für den Erwerb der Teilfläche gemäß Abschnitt A der notariellen Urkunde eine Grunderwerbsteuer von 24.588,-- DM fest, die es nach einer Gesamtgegenleistung von 1.229.420,-- DM bemaß, welche sich ihrerseits aus dem Kaufpreis von 920.000,-- DM sowie aus dem Wert der für 15 Jahre übernommenen Analysekosten von (Jahreswert 30.000,-- DM mal Vervielfältiger 10,314 =) 309.420,-- DM zusammensetzte. Gegen den Bescheid legte der Kläger rechtzeitig Einspruch ein und machte geltend, der Kaufpreis habe lediglich 580.800,-- DM betragen, während es sich bei dem Betrag von 920.000,-- DM nur um einen „haushaltstechnischen Kaufpreis” gehandelt habe. Bei den Kosten für die jährlichen Grundwasseruntersuchungen handele es sich nicht um eine Gegenleistung für den Erwerb des Grundstückes, weil die Verpflichtung zur Untersuchung des Grundwassers nicht gegenüber der Verkäuferin, der Stadt ..., bestehe, sondern es sich um eine öffentlich-rechtliche Verpflichtung handele, die jeden Grundstückseigentümer eines belasteten oder möglicherweise mit Altlasten belasteten Grundstücks treffe. Deshalb sei für die Grunderwerbsteuer eine Bemessungsgrundlage von 580.800,-- DM zugrunde zu legen. Den Rechtsbehelf wies das Finanzamt mit Einspruchsentscheidung vom 6. April 1998 als unbegründet zurück. Wegen der Begründung im einzelnen wird auf die Aktenausfertigung der Rechtsbehelfsentscheidung (Bl. 75 bis 79) Bezug genommen.
Mit der Klage macht der Kläger geltend, bei der Bemessung der Grunderwerbsteuer sei die Gegenleistung weder um die Mietzahlungen in Höhe von 339.199,47 DM, noch um den kapitalisierten Wert der Verpflichtung zur Übernahme der Kosten der Grundwasseruntersuchungen in Höhe von 309.420,-- DM zu erhöhen. Als Gegenleistung sei lediglich der Betrag von 580.800,-- DM anzusetzen, zu dessen Zahlung sich der Kläger verpflichtet habe. Die Stadt ... habe nur aus haushaltstechnischen Gründen den üblichen Kaufpreis für Gewerbegrundstücke von 920.000,-- DM angesetzt und von ihm die bisher vom Kläger für die Nutzung des Grundstücks geleisteten Mietzahlungen abgesetzt. Diese Zahlungen habe der Kläger aufgrund des zwischen ihm und der Stadt ... bestehenden Mietvertrages erbracht, zur Anrechnung auf den vereinbarten Kaufpreis aufgrund des im Jahr 1983 abgegebenen Verkaufsangebotes sei die Stadt ... nicht mehr verpflichtet gewesen. Das Vertragsangebot sei zwar ein Optionsvertrag, da mit ihm der Kläger das Recht erhalten habe, durch einseitige Erklärung den Kaufvertrag herbeizuführen. Die Zahlungen des Klägers könnten aber nicht als Bindungsentgelt für das eingeräumte Optionsrecht angesehen werden. Denn ein Gegenseitigkeitsverhältnis zwischen Bindungsentgelt und Optionsrecht sei mit Ablauf des 1. Oktober 1988 erloschen, weil der Kläger das Verkaufsangebot nicht angenommen habe. Die Zahlungen seien deshalb als eine Gegenleistung für die Nutzungsüberlassung anzusehen. Unerheblich sei, dass der Stadtrat die Annahmefrist mehrmals verlängert habe. Diese Vertragsänderung hätte gemäß § 313 BGB notariell beurkundet werden müssen. Die letzte Fristverlängerung sei außerdem zum Zeitpunkt des Kaufvertragsabschlusses bereits abgelaufen gewesen. Zudem sei im Kaufvertrag ausdrücklich festgehalten worden, dass keine Bindung durch ein Kaufangebot mehr bestanden habe. Daher sei die Anrechnung der Mietzahlung auf den Kaufpreis eine reine Kaufpreisminderung. Die Anrechnung sei deshalb nicht mehr aufgrund einer Rechtspflicht, sondern aus Gründen der Kulanz und der Wirtschaftsförderung erfolgt. Dies könne durch das Zeugnis des Beigeordneten der Stadt ... unter Beweis gestellt werden. Gleiches gelte dafür, dass die Kaufpreisminderung aus haushaltstechnischen Gründen von der Stadt ... als kulanzweise Anrechnung der Mietzahlung ausgedrückt worden sei.
Schließlich habe auch die Stadt ... mit Schreiben vom 4. April 2000, wegen dessen Inhalt auf Bl. 45 bis 47 der PrA Bezug genommen wird, bestätigt, dass nach umfangreichen Verkaufsverhandlungen, in die auch die zwischenzeitlich bekannt gewordene Altlastenproblematik einbezogen wurde, die das Grundstück eigentlich unverkäuflich gemacht hätte, Einigung erzielt worden sei, der Kaufpreis solle auf 580.800,-- DM festgelegt werden. Lediglich die Darstellung des Kaufpreises sei problematisch gewesen, weil zu befürchten gewesen sei, dass sich auch andere Grundstücksinteressenten auf den vereinbarten Kaufpreis berufen könnten. Deshalb sei aus Gründen der Vergleichbarkeit ein Kaufpreis von 40,-- DM je qm dargestellt worden, von dem ein Abschlag gewährt worden sei wegen der Unwägbarkeiten des Grundstücks. Dieses Vorbringen werde auch unter Beweis gestellt durch das Zeugnis des Amtsrates ..., der auch Verfasser des erwähnten Schreibens sei. Insofern sei der Vertrag auslegungsbedürftig und der tatsächliche Wille der Vertragsschließenden maßgeblich, so dass von einem vereinbarten Kaufpreis von 580.800,-- DM auszugehen sei und der Abschlag nicht hinzugerechnet werden dürfe. Auch die haushaltstechnische Behandlung bestätige die Rechtsauffassung des Klägers. Denn die Stadt ... habe in ihrem Vermögenshaushalt als Kaufpreis nur 580.800,-- DM ausgewiesen; folge man der Ansicht des Beklagten, hätte die Stadt ... im Verwaltungshaushalt eine Mieterstattung und im Vermögenshaushalt einen Kaufpreis von 920.000,--DM ausweisen müssen.
Auch die Übernahme der Kosten für die Grundwasseruntersuchungen stellten keine Gegenleistung im grunderwerbsteuerrechtlichen Sinne dar. Die Verpflichtung zur Übernahme der Kosten für die Grundwasseruntersuchung sei im Kaufvertrag zur Abwehr von Gewährleistungsansprüchen des Klägers gegen die Stadt ... aufgenommen worden. Es handele sich nicht um eine Schuldübernahme, die zu einer Erhöhung des Kaufpreises führte. Bei der Verpflichtung zur Untersuchung des Grundwassers handele es sich um eine öffentlich-rechtliche Verpflichtung, die jeden Grundstückseigentümer eines belasteten bzw. möglicherweise mit Altlasten belasteten Grundstücks träfe. Zur Gefahrenerforschung könnten gegen jeden Eigentümer eines Grundstücks behördliche Maßnahmen ergriffen werden. Er sei Zustandsstörer. Die Zustandsverantwortlichkeit knüpfe an das Eigentum an dem Grundstück an. Sie gehe deshalb mit dem Übergang des Eigentums an dem Grundstück beim Veräußerer unter und entstehe kraft Gesetzes in der Person des Erwerbers neu. Die Anweisung, die die Fachaufsichtsbehörde gegen die Stadt ... erlassen habe, belaste das Grundstück wie ein dingliches Recht. Sie gelte deshalb, ohne dass sie ihm erneut bekanntgegeben werden müsse, gegen den Erwerber. Der Kläger sei folglich selbst verpflichtet, die Kosten zu tragen, und übernehme keine Schuld der Stadt. Die Kosten würden auch nicht geleistet, um das Grundstück zu erhalten, sondern knüpften an die Nutzung des Grundstücks an. Sie seien damit keine Anschaffungskosten im Sinn des § 255 Abs. 1 Satz 1 HGB.
Der Beklagte hat am 14. Dezember 1998 einen gemäß § 165 Abs. 2 AO geänderten und endgültigen Grunderwerbsteuerbescheid erlassen und mit ihm die Grunderwerbsteuer auf 24.588,-- DM festgesetzt. Dabei trug er bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage dem endgültigen Vermessungsergebnis Rechnung, was zu einer Verminderung des Kaufpreises auf 893.560,-- DM und zu einer Erhöhung der Bemessungsgrundlage um 10.000,-- DM für übernommene Dienstbarkeiten und um 13.375,89 DM für die Vermessungskosten und damit zu einer Gesamtgegenleistung von 1.226.255,89 DM führte. Der Kläger hat den geänderten Bescheid zum Gegenstand des Verfahrens gemacht.
Der Kläger beantragt, unter Änderung des Grunderwerbsteuerbescheids vom 14. Dezember 1998 die Grunderwerbsteuer neu festzusetzen und dabei nur einen Kaufpreis von 580.800,-- DM zugrunde zu legen.
Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.
Er macht geltend, nach den Vertragsvereinbarungen belaufe sich der als Teil der Gegenleistung zu erfassende Kaufpreis ohne Zweifel auf 920.000,-- DM. Auf diesen Kaufpreis seien die bereits erbrachten Mietzahlungen anzurechnen gewesen, für den verbleibenden Vertrag als Restkaufpreis seien Ratenzahlungen vereinbart worden. Wenn tatsächlich ein niedrigerer Kaufpreis vereinbart worden wäre, hätte der vom Kläger geschuldete Betrag nicht als Restkaufpreis bezeichnet werden dürfen. Im übrigen ergebe sich die gleiche Rechtsfolge, wenn die Stadtgemeinde ... dem Kläger wegen der bereits vor der Eigentumsübertragung eingeräumten Nutzung des Grundbesitzes eine Nutzungsentschädigung in Höhe der vom Kläger gezahlten Miete in Rechnung gestellt hätte, wie dies im Enteignungsverfahren üblich sei. Eine Aufteilung der Leistungen des Klägers in ein Entgelt für die Nutzungsbefugnis einerseits und für die spätere Grundstücksübertragung andererseits sei bei der getroffenen Vertragsgestaltung als eines einheitlichen, unzerlegbaren Vorganges nicht gerechtfertigt, da dessen wesentliche Bedeutung in der Grundstücksübereignung, nicht aber in einer Nutzungsüberlassung bestünde.
Die vom Kläger vertraglich im Wege von Auflagen übernommenen Aufwendungen, um die bereits aufgrund einer bestehenden öffentlich-rechtlichen Last kraft Gesetzes auf ihn übergegangene Verpflichtung zur Untersuchung des Grundwassers zu ermöglichen, seien ebenfalls Teil der grunderwerbsteuerlichen Gegenleistung. Sie würden im Falle der Annahme des von der Stadtgemeinde ... unterbreiteten Vertragsangebotes auf den Kaufpreis angerechnet. Es entspreche dem Wesen der öffentlichen Last, dass die Aufwendungen nicht an die Stadtgemeinde ... als früherer Grundstückseigentümerin, sondern an die Fachbehörden als staatliche Einrichtung zu erbringen seien.
Gründe
Die Klage ist nicht begründet.
Das beklagte Finanzamt hat mit der angefochtenen Grunderwerbsteuerfestsetzung in Gestalt des endgültigen Bescheids vom 14. Dezember 1998, den der Kläger zum Gegenstand des Verfahrens gemacht hat, die Grunderwerbsteuer für den Erwerb der Grundstücksteilfläche durch den Vertrag vom 20. Dezember 1996 (Abschnitt A der Urkunde) in zutreffender Höhe berechnet. Zur Gegenleistung zählen sowohl die auf den Kaufpreis anzurechnenden Mietzahlungen, als auch die vertraglich übernommenen Kosten für Kontrolluntersuchungen und Analysen des Grundwassers.
Der Grundstückskaufvertrag vom 20. Dezember 1996, wie er unter Abschnitt A der notariellen Urkunde vereinbart wurde, unterlag als Erwerbsvorgang im Sinn von § 1 Nr. 1 des Grunderwerbsteuergesetzes - GrEStG - der Grunderwerbsteuer. Sie bemisst sich gemäß § 8 Abs. 1 GrEStG nach dem Wert der Gegenleistung. Zur Gegenleistung zählen beim Grundstückskauf vornehmlich der Kaufpreis (§ 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG), aber auch die vom Erwerber übernommenen sonstigen Leistungen. Als Gegenleistung im grunderwerbsteuerrechtlichen Sinne gilt jede Leistung, die der Erwerber als Entgelt für den Erwerb des Grundstücks gewährt oder die der Veräußerer als Entgelt für die Veräußerung des Grundstücks empfängt, wobei freilich der Erwerb des Grundstücks und die Gegenleistung kausal verknüpft sein müssen (vgl. BFH-Urteil vom 10. Dezember 1989 II R 95/86, BStBl II 1990, 186).
Kaufpreis
Entgegen der Auffassung des Klägers beträgt der als Teil der grunderwerbsteuerrechtlichen Gegenleistung gemäß § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG anzusetzende Kaufpreis 40,-- DM je qm und damit - nach dem endgültigen Messungsergebnis - 893.560,-- DM. Zur Ermittlung der Gegenleistung ist dieser Betrag nicht auf den Restkaufpreis zu kürzen, der nach Anrechnung der bis dahin gezahlten Mieten von 339.188,47 DM zur Zahlung verblieben ist.
Dies folgt bereits aus dem insoweit eindeutigen Wortlaut der vertraglichen Erklärungen. Denn dort ist als Kaufpreis ein Betrag von 40,-- DM je qm, also 920.000,-- DM - vorbehaltlich des endgültigen Messungsergebnisses -, ausbedungen, auf den die Verkäuferin sich lediglich schon erbrachte Mietzahlungen anrechnen lassen musste, so dass der Kläger noch den „Restkaufpreis” von 580.800,53 DM - vorbehaltlich des Vermessungsergebnisses - zu entrichten hatte. Damit haben die Vertragsschließenden vertraglich eine kausale Verknüpfung der vom Kläger bereits erbrachten und noch zu erbringenden Zahlungen mit der kaufvertraglichen Übereignungsverpflichtung hergestellt, die auch grunderwerbsteuerrechtlich zu beachten ist und Grunderwerbsteuer nach Maßgabe dieser Gegenleistung entstehen ließ. Ob die Stadtgemeinde ... auf eine solche Verknüpfung auch der bisher vom Kläger gezahlten Miete mit ihrer kaufvertraglichen Übereignungsverpflichtung aus „haushaltstechnischen Gründen” hinwirkte, ist nicht erheblich. Denn Motive und Ziele, die einer der Vertragsschließenden mit einer bestimmten vertraglichen Gestaltung außerhalb der schuldrechtlichen Leistungsbeziehung verfolgt, beeinflussen deren rechtliche Einordnung nicht.
Im übrigen wird die Einbeziehung der auf den Kaufpreis angerechneten Mietzahlungen auch durch die vorvertragliche Situation und den Inhalt des Vertrages selbst bestätigt. Denn der unter Abschnitt A der Urkunde geschlossene Kaufvertrag und die Kaufpreisvereinbarung stellen sich als Umsetzung des mit der notariellen Urkunde vom 12. Oktober 1983 (Urk.-Rolle-Nr. ...) vereinbarten Mietkaufs dar, den die Vertragsparteien ersichtlich dem Kaufvertrag zugrunde legten.
Unter dem Mietkauf ist ein Mietvertrag mit einer Kaufoption zu verstehen. Bei ihm räumt der Vermieter dem Mieter das Recht ein, die Mietsache während der laufenden Mietzeit unter bestimmten Voraussetzungen zu kaufen, wobei die bis dahin gezahlte Miete ganz oder zum Teil auf den Kaufpreis angerechnet wird (vgl. BGH-Urteil vom 24. April 1985 VIII ZR 73/84, BGHZ 94, 226; Palandt / Putzo, Einf. vor § 535, Rz. 22; MünchKomm / Voelskow, § 135 Rz. 46). Übt der Mieter das Optionsrecht aus, das regelmäßig zu einem zumindest die Hauptleistungspflichten des Kaufvertrages und die Anrechnungsklausel enthaltenden Vertragsangebot besteht, stellt sich die nunmehr durch Annahme des Angebots entstehende Verpflichtung zur Zahlung des Kaufpreises so dar, dass die auf den Kaufpreis anzurechnenden Mietbeträge im Nachhinein zu Ratenzahlungen auf den Kaufpreis werden und der nunmehr fällige Restkaufpreis als bis dahin gestundet anzusehen ist (vgl. BGH- Urteil vom 15. März 1990 I ZR 120/88, BB 1990, 2141). Dies macht deutlich, dass beim Mietkauf oder einer mietkaufähnlichen Vereinbarung der Vertrag - wie beim Kauf - die Übertragung der Sachsubstanz zum Endziel hat und als Kaufpreis der von vornherein festgelegte Betrag anzusehen ist, für den der Optionsverpflichtete bereit ist, die kaufvertraglichen Verschaffungspflichten einzugehen, und die vorher aufgrund des - bis zur Ausübung des Erwerbsrechtes bestehenden - Mietvertrages geleisteten Zahlungen zu Zahlungen auf diesen Kaufpreis werden. Mit Zustandekommen des Kaufvertrages werden diese Zahlungen synallagmatisch (und damit auch kausal) mit der kaufvertraglichen Übereignungsverpflichtung verknüpft, wie es dem von Anfang an auf den Sacherwerb gerichteten und durch die Einräumung der Kaufoption mit Anrechnungsklausel zum Ausdruck kommenden Parteiwillen entspricht.
Für den Mietkauf oder einen mietkaufähnlichen Vertrag bezüglich eines Grundstückes bedeutet dies grunderwerbsteuerrechtlich, dass nicht nur spätestens mit der Ausübung der Option Grunderwerbsteuer entsteht, sondern auch dass der vereinbarte Kaufpreis und die hierauf anzurechnenden Mietzahlungen gemäß § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG zur Gegenleistung zählen, weil sie mit dem Erwerb des Grundstückes kausal verknüpft sind.
Nichts anderes kann im Streitfall gelten. Zwar vertritt der Kläger die Auffassung, dass die Vereinbarungen in der notariellen Urkunde unabhängig von dem durch die Urkunde vom 12. Oktober 1983 (Urk.- Rolle-Nr. ...) eingeräumten Optionsrecht zu sehen seien, weil dieses erloschen gewesen sei. Ob dies zutrifft, kann aber letztlich als unerheblich offen bleiben, wenngleich nach § 4 der Urkunde das Verkaufsangebot unbefristet bis zu einem - frühestens am 1. 10. 1988 möglichen Widerruf galt, und nicht widerrufen wurde, sondern die Widerrufsfristen mehrfach verlängert worden sind. Denn maßgeblich für die Feststellung einer kausalen Verknüpfung des vereinbarten Kaufpreises (einschließlich der anzurechnenden Mietzahlungen) mit der Übereignungsverpflichtung ist, dass die Vertragsparteien auch nach dem Inhalt der notariellen Urkunde vom 22. Dezember 1996 (Urk.-Rolle-Nr. ...) in deren Abschnitt A auf der Grundlage des damaligen Mietvertrages mit Kaufoption ihren von Anfang an auf den Grundstückserwerb gerichteten Parteiwillen in einen Kaufvertrag umsetzten, der die damals vereinbarte Anrechnungsklausel ausdrücklich zum Vertragsinhalt machte (vgl. § 2 2. Abs. des Abschnitts A). Daraus wird deutlich, dass die Mietzahlungen nunmehr bereits erbrachte Zahlungen auf den vereinbarten Kaufpreis darstellen sollten, und damit auch diese Zahlungen mit dem Erwerb des Grundstückes kausal verknüpft sein sollten mit der Folge, dass auch sie zur grunderwerbsteuerrechtlichen Gegenleistung zählen (ebenso zum Pachtvertrag und einer Kaufoption mit Anrechnungsklausel BFH- Urteil vom 3. Dezember 1975 II R 122/70, BStBl II 1976, 299).
Auch das weitere Vorbringen des Klägers, nicht zuletzt wegen der zwischenzeitlich offenkundig gewordenen Altlastenproblematik hätten die Vertragsparteien den Verkauf des Grundstücks neu verhandelt, und man sei deshalb darüber einig gewesen, dass der Kaufpreis auf 580.800,-- DM festgelegt werden solle, und habe den notariell beurkundeten Kaufpreis nur aus Gründen der „Darstellung” nach außen genannt, um Beanstandungen seitens des Stadtrates und anderer Aufsichtsgremien zuvorzukommen oder zu vermeiden, dass sich andere Grundstücksinteressenten auf einen geringeren Kaufpreis berufen könnten, und die Mietanrechnung stelle nur einen rechnerischen Abschlag dar, führt zu keiner anderen grunderwerbsteuerlich relevanten Beurteilung. Denn maßgeblich für die Feststellung der Entgeltsvereinbarung sind nicht die Motive und Erwägungen, die die Vertragsparteien zur Wahl bestimmter Formulierungen veranlasst haben, sondern maßgeblich ist, was die Parteien nach dem objektiven Inhalt ihrer übereinstimmenden Vertragserklärungen mit Rechtsbindungswillen vereinbart haben, wobei notariell beurkundete Verträge die Vermutung der Richtigkeit und Vollständigkeit für sich haben. Dies führt aber wieder zu der Feststellung, dass die Parteien den Kaufpreis genau so dargestellt haben, wie er der vorvertraglichen Situation aufgrund des Kaufangebots aus dem Jahre 1983 entsprach, wonach der Kläger zwar nur noch 580.800,-- DM zu zahlen hatte. Dies ändert nichts daran, dass die bisher als Miete entrichteten Beträge sich nunmehr als Kaufpreisrate darstellten, wie es dem von Anfang an auf den Sacherwerb gerichteten Parteiwillen bei einem Mietkaufverhältnis entspricht. Jede andere Auslegung der vertraglichen Erklärungen enthielte zugleich die Feststellung, dass die gewählte Darstellung des Kaufpreises in der notariellen Urkunde und die ihr entsprechenden Willenserklärungen der Vertragsschließenden (übereinstimmend) nur zum Schein abgegeben und damit nichtig wären (§ 117 Abs. 1 BGB), was im Zweifel nur die Nichtigkeit des unter Abschnitt A beurkundeten Kaufvertrages, sondern gemäß § 139 BGB die Nichtigkeit des ganzen Vertragswerkes zur Folge hätte. Dass der Kläger und die Stadt ... aus „Darstellungsgründen” ein solches Risiko einzugehen bereit gewesen seien, kann nicht ernsthaft angenommen werden. Ebenso wenig spielt es für die Feststellung des grunderwerbsteuerlich relevanten Inhalts der Entgeltsvereinbarung eine Rolle, wie die Stadt ... diese in ihrem Haushalt darzustellen hatte und ob dies zutreffend erfolgte.
Übernahme der Untersuchungs- und Analysekosten
Die Übernahme der Kosten für die Kontrolluntersuchungen und Analysen des Grundwassers auf die Dauer von 15 Jahren ist als sonstige, vom Käufer - dem Kläger - übernommene Leistung gemäß § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG ein weiterer Bestandteil der Gegenleistung. Dies folgt bereits aus dem allgemeinen, eingangs beschriebenen grunderwerbsteuerrechtlichen Gegenleistungsbegriff, weil der Kläger die genannten Kosten als Entgelt für den Erwerb der Grundstücksteilfläche laut Abschnitt A des Vertrages gewährte. Dass die Zahlungen aufgrund des Kostenübernahmeversprechens künftig möglicherweise nicht der Stadt ... zugeflossen sind, ist nicht erheblich (vgl. BFH-Urteil vom 3. August 1988 II R 210/85, BStBl II 1988, 900).
Mit dem Begriff der „vom Käufer übernommenen sonstigen Leistungen” knüpft das Grunderwerbsteuergesetz an den zivilrechtlichen Begriff der Übernahme an. Bezogen auf Aufwendungen zur Erfüllung öffentlich-rechtlicher Verpflichtungen z. B. im Rahmen einer Altlastensanierung bedeutet dies, dass es bereits begrifflich an einer Gegenleistung fehlt, wenn die entsprechende öffentlich- rechtliche (geldwerte) Leistungspflicht erst nach dem Zeitpunkt des grunderwerbsteuerpflichtigen Erwerbsvorganges in der Person des Erwerbers entsteht. Ist die öffentlich-rechtliche Leistungspflicht aber bereits vor dem Zeitpunkt des grunderwerbsteuerpflichtigen Erwerbsvorganges entstanden und sogar gegen den Veräußerer bereits geltend gemacht, also durch Verwaltungsakt mit entsprechendem Regelungsinhalt konkretisiert worden und wälzt der Veräußerer sie vertraglich auf den Erwerber ab, liegt eine Leistung zugunsten des Veräußerers vor, die zur Gegenleistung zählt (vgl. zu Erschließungskosten BFH-Urteil vom 27. Juni 1968 II R 112/64, BStBl II 1968, 690). Deshalb können Regelungen, die ein Kaufvertrag über die Beseitigung von Altlasten eines kontaminierten Grundstücks enthält und die Übernahme entsprechender Beseitigungspflichten durch den Erwerber vorsehen, sonstige Leistungen im Sinn von § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG begründen, wenn der Erwerber eine bereits hinreichend (vertraglich oder behördlich durch Verwaltungsakt) konkretisierte Verpflichtung des Veräußerers übernimmt und auch die Kosten bezifferbar sind (so zutreffend koordinierter Ländererlass Nordrhein-Westfalen vom 8. Juli 1993 DStR 1993, 1223; zustimmend Pahlke / Franz, GrEStG, 2. Aufl., § 9 Rz. 107 „Altlasten”; Hofmann, GrEStG, 6. Aufl., § 8 Rz. 30; Klähn, UVR 1994, 15).
Im Streitfall muss aufgrund der Erklärungen der Beteiligten unter Abschnitt A, § 8 (Auflagen zur Sanierung des Kaufgrundstücks) Abschnitte 2 und 4 der Urkunde, davon ausgegangen werden, dass das „Gesamtgebiet” im Hinblick auf eine Bebauung auf Altlasten untersucht worden ist und die Fachbehörden (die Bezirksregierung ... sowie das staatliche Amt für Wasser- und Abfallwirtschaft - StAWA -, ...) zunächst eine „passive Grundstückssanierung” mit Sicherung der Altablagerung durch Oberflächenversiegelung und Grundwasserbeobachtung als verhältnismäßiges und geeignetes Mittel zur Gefahrenabwehr nach Wasser- und Abfallrecht anerkannt haben, und aufgrund dessen auf dem „Gesamtgebiet” 10 Grundwassermessstellen eingerichtet wurden, die auf Anweisung der Fachbehörden halbjährlichen Kontrolluntersuchungen und Analysen zu unterziehen sind. Weiter muss davon ausgegangen werden, dass Adressat dieser Anweisung (Verwaltungsakt) die Stadt ... gewesen ist, sei es, weil sie als Zustandsverantwortlicher für das über dem Grundwasser liegende kontaminierte Erdreich als Grundstückseigentümer in Anspruch genommen wurde, die Kosten für die angeordnete Maßnahme zu tragen, sei es, weil es ihr im Rahmen der vom Grundeigentum zu trennenden öffentlich-rechtlichen Benutzungsordnung für das Grundwasser als Gemeinde oblegen hat, zur Sicherung der funktionsfähigen Wasserbewirtschaftung Grundwasserverunreinigungen vorzubeugen. In beiden Fällen waren dann aber die (geldwerten) öffentlich-rechtlichen Leistungspflichten durch Vorhalten der Messeinrichtungen, Durchführung turnusmäßiger Kontrolluntersuchungen und Analysen und das Tragen der hierfür anfallenden Kosten in der Person der Stadtgemeinde ... hinreichend konkretisiert. Als sich der Kläger im Zusammenhang mit dem Erwerb der Grundstücksteilfläche verpflichtete, diese Kosten von jährlich 30.000,-- DM für die nächsten 15 Jahre zu übernehmen, hat er damit eine bereits vor dem Erwerbsvorgang in der Person des Veräußerers begründete und konkretisierte (geldwerte) Leistungspflicht übernommen und dem Veräußerer daher ein (weiteres) Entgelt in kausaler Verknüpfung mit dem Erwerb des Grundstücks gewährt. Da hierdurch bereits der Tatbestand des § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG erfüllt ist, kann offen bleiben, ob die an die Stadtgemeinde ... gerichtete Anweisung zu den Kontrolluntersuchungen und Analysen einschließlich des Tragens der Kosten für diese Maßnahmen dingliche Wirkung hat, d. h. im Fall der Veräußerung auch gegenüber dem Kläger als Rechtsnachfolger wirkte, oder ob eine solche dingliche Wirkung jedenfalls nur soweit hätte reichen können, als sich die Untersuchungen und Analysen auf Messstellen bezogen, die auf der erworbenen Teilfläche eingerichtet waren, während sich die schuldrechtliche Übernahme der Kosten auf sämtliche 10 Messstellen bezieht, die sich im Gesamtgebiet befinden, also auch auf der „Angebotsfläche” nach Abschnitt B und auf der „Optionsfläche” nach Abschnitt C der Urkunde. Dass aber die Kostenübernahme auf Grundstücksflächen erstreckt wurde, die größtenteils nicht Gegenstand des zu beurteilenden Erwerbsvorganges waren, macht deutlich, dass es bei der betreffenden Vertragsbestimmung im Kaufvertrag nicht darum ging, deklaratorische Pflichten aufzuzeigen, die künftig kraft öffentlichen Rechts in der Person des Erwerbers entstünden. Vielmehr sollten nach dem Willen der Parteien bereits in der Person des Veräußerers begründete und konkretisierte Leistungspflichten - jedenfalls in ihrer kostenmäßigen Auswirkung - auf bestimmte Zeit dem Erwerber - dem Kläger - überbürdet werden. Dass die übernommene Kostentragung nach dem Parteiwillen auch einen auf Vermögensmehrung des Veräußerers abzielenden Entgeltcharakter hatte, zeigt überdies die Vereinbarung in § 2 (Kaufpreis) des Abschnitts B (Verkaufsangebot). Denn dort gewährt die Stadt ... auf den Kaufpreis für die „Angebotsfläche” einen Abschlag in Höhe der abgezinsten übernommenen Analysekosten laut § 8 des Kaufvertrages (Abschnitt A). Dies ist unter Berücksichtigung der Interessenlage der Vertragsschließenden nur dann verständlich, wenn dadurch an die Stadt ... eine geldwerte Leistung in kausalem Zusammenhang mit dem rechtsgeschäftlichen Grundstückserwerb erbracht worden ist, nicht aber dann, wenn der Kläger damit eine ihm ohnehin kraft öffentlichen Rechts als Zustandsverantwortlicher obliegende Pflicht im Rahmen der Sanierung (oder Dekontaminierung) - vergleichbar nunmehr gem. § 24 Abs. 1 des Bundes- Bodenschutzgesetzes - BBodSchG - erfüllen würde.
Die Übernahme der jährlich 30.000,-- DM betragenden Kosten der Kontrolluntersuchungen und Analysen für die nächsten 15 Jahre zählt deshalb zur Gegenleistung (§ 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG). Ihren Wert hat der Beklagte gemäß § 8 Abs. 1 GrEStG i. V. m. § 13 Abs. 1 Satz 1 des Bewertungsgesetzes - BewG - und der Anlage 9 a zutreffend unter Anwendung eines Vervielfältigers von 10,314 auf den Jahreswert ermittelt.
Da die Grunderwerbsteuer nach einer mit den materiellen Vorschriften in Einklang stehenden Bemessungsgrundlage berechnet worden ist, die im übrigen hinsichtlich der darin einbezogenen Vermessungskosten und übernommenen dinglichen Lasten zwischen den Beteiligten unstreitig ist, wird der Kläger durch den zum Gegenstand des Verfahrens gemachten und gemäß § 165 Abs. 2 AO geänderten und endgültigen Grunderwerbsteuerbescheid nicht in seinen Rechten verletzt.
Die Klage war mit der Kostenfolge aus § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung abzuweisen.
Die Revision war nicht zuzulassen, weil die gesetzlichen Voraussetzungen dafür nicht vorliegen.
