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·Fachbeitrag ·Compliance

NPO´s im Fokus der Finanzverwaltung

von RAin Gabriele Ritter, FAin für Steuer- und Sozialrecht, Ritter&Partner mbB, Rechtsanwälte und Steuerberater, Wittlich

| Rechtsverstöße von Unternehmen finden immer größere Aufmerksamkeit in der Öffentlichkeit, daraus resultierende Haftungstatbestände werden immer bedrohlicher. Dies gilt gleichermaßen für erwerbswirtschaftliche Unternehmen wie auch für NPO´s. In diesem Zusammenhang hervorzuheben ist bei gemeinnützigen Einrichtungen die Erfüllung der ihnen obliegenden steuerlichen Pflichten. Dabei geht es inzwischen um weit mehr als um deren schlichtes Erfüllen. Hierhinter verbirgt sich ein Problembündel aus Recht, Organisation und Prävention. |

1. Problembewusstsein schaffen

Das Handeln einer NPO ist bestimmt durch ihre Satzung. Ihre Organisation ist eingebettet in ein System von verschiedenen Interessengruppen wie z.B. Kostenträgern, dem Gesetzgeber, den Steuer- und Sozialversicherungsbehörden und nicht zuletzt der Öffentlichkeit. Spendensammelnde Organisationen sind auf das Vertrauen des „Spendermarkts“ angewiesen. Ein Reputationsverlust kann sowohl unmittelbar die Aufgabenwahrnehmung erschweren als auch mittelfristig die wirtschaftliche Situation insbesondere der Körperschaft beeinträchtigen (Spendenrückgang, erschwerter Zugang zu öffentlichen Mitteln etc.).

 

Bei den Finanzämtern führen gemeinnützige Einrichtungen kein Schattendasein mehr. Nicht zuletzt durch die vielfältigen wirtschaftlichen Unternehmungen steuerbegünstigter Einrichtungen erreicht staatlicherseits dieser Bereich eine gewisse (finanzielle) Attraktivität (hierzu auch Ritter, Compliance im Nonprofit-Bereich, Stiftung&Sponsoring, Rote Seiten 3/2014).

 

Folgende steuerliche Sachverhalte stehen bei NPO´s regelmäßig im Fokus der Finanzverwaltung und sollten daher einer kontinuierlichen Beobachtung unterstellt werden:

 

  • Gemeinnützigkeitsrecht
    • Satzungsgestaltung
    • Mittelansammlung/-verwendung einschließlich Spendenwesen
    • Kooperationen/Vertragsgestaltungen
    • Aktivitäten außerhalb des satzungsmäßigen Kernbereichs

 

  • Umsatzsteuerrecht
    • Abgrenzung unternehmerische/nichtunternehmerische Sphäre
    • Steuersatz
    • Vorsteuerabzug
    • Umsatzsteuerliche Organschaften

 

Verstöße gegen steuerliche Vorschriften können für die Einrichtungen und ihre Leitung zahlreiche unerwünschte, über die Steuernachforderung (einschließlich Verzinsung) hinausgehende Folgen haben wie:

 

  • Einleitung eines Ordnungswidrigkeiten- oder Steuer-Strafverfahrens: Konsequenzen aus der Nichtbeachtung der steuerlichen Pflichten können Strafbarkeiten nach § 370 AO (Steuerhinterziehung) oder § 378 AO (leichtfertige Steuerverkürzung) sein. Zudem kann eine Strafbarkeit nach § 130 OWiG eintreten. Sie betrifft das Unterlassen von Aufsichtsmaßnahmen, die erforderlich sind, um in dem Unternehmen Zuwiderhandlungen gegen Pflichten zu verhindern, die den Vorstand treffen. Voraussetzung ist, dass die Zuwiderhandlung durch die gehörige Aufsicht verhindert oder wesentlich erschwert worden wäre. Daneben kann eine „Verbandshaftung“ nach § 30 OwiG eintreten.

 

  • Verlust der Gemeinnützigkeit und der Berechtigung, Zuwendungsbescheinigungen auszustellen: Die Geschäftsleitung (bei der Stiftung der Vorstand) muss sich bei ihrer tatsächlichen Geschäftsführung im Rahmen der verfassungsmäßigen Ordnung halten, da die Rechtsordnung als selbstverständlich das gesetzestreue Verhalten aller Rechtsunterworfenen voraussetzt. Als Verstoß gegen die Rechtsordnung, der die Steuerbegünstigung (Gemeinnützigkeit) ausschließt, kommt auch eine Steuerverkürzung in Betracht (so der BFH in seinem Urteil vom 27.9.01, BStBl II 02, 169). Steuerstrafverfahren können daher auch die Gemeinnützigkeit der NPO gefährden.
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  • Persönliche Inanspruchnahmen: Für Steuerverbindlichkeiten gegenüber dem Staat kann der Vorstand in Bezug auf Unternehmenssteuern und Abzugssteuern haften (§§ 69 i.V. mit 34 AO). Die Haftung tritt ein, wenn der Vorstand vorsätzlich oder grob fahrlässig die steuerlichen Pflichten der Stiftung z.B. als Arbeitgeber verletzt und der Staat dadurch weniger Steuern erhält. Zu denken ist auch an die Ausstellerhaftung nach § 10b Abs. 4 S. 2 EStG.
  •  
  • Sozialversicherungsrechtliche Konsequenzen: Werden z.B. Mitarbeiter nicht ordnungsgemäß angemeldet, so hat dies neben einem lohnsteuerlichen Aspekt auch sozialversicherungsrechtliche Relevanz. Beitragsrechtliche Folge der nicht ordnungsgemäßen Anmeldung eines Beschäftigten und folgegemäß der nicht entsprechenden Abführung von Sozialversicherungsbeiträgen ist die Nachentrichtung durch den Arbeitgeber, ohne dass dieser einen Erstattungsanspruch gegen den Arbeitnehmer hätte (bis auf die letzten drei Lohnabrechnungszeiträume, § 28g SGB IV). Der Arbeitgeber kann dabei regelmäßig nicht einwenden, dem Arbeitnehmer im Vertrauen darauf, dass tatsächlich eine „freie Mitarbeit“ vorlag, ein höheres Entgelt gezahlt zu haben, welches z.B. den ansonsten an die Sozialversicherung abzuführenden Arbeitgeberanteil mit umfasst hätte. Die Beitragsvorenthaltung hat zudem strafrechtliche Relevanz.
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  • Aufgreifen in der Presse und Wirkung auf die Öffentlichkeit: Dazu nur exemplarisch folgender Auszug aus der Presse:

 

  • Beispiel: Pressemeldung über Ermittlungsverfahren

Gegen die ehemaligen Verantwortlichen des Vereins (namentliche Benennung des Vereins und der Verantwortlichen) läuft ein Ermittlungsverfahren, wie die Staatsanwaltschaft auf Anfrage bestätigte. Es bestehe der Verdacht auf Steuerhinterziehung und Beitragsvorenthaltung - sprich: dass Spieler Geld und Sachleistungen erhielten, die nicht bei Finanzamt und Sozialversicherungsträger angegeben wurden. Außerdem stehe der Vorwurf der Untreue im Raum.

 

2. Tax-Compliance als Heilmittel?

Bei Tax-Compliance geht es um das Aufsetzen eines Compliance Prozesses, der die Erfüllung der Vorgaben so weit wie möglich sicherstellt und dabei die Institutionen und die handelnden Organe einer Gesellschaft vor Haftung schützt. Unter betriebswirtschaftlichen Gesichtspunkten bedeutet Tax Compliance aber auch, Gestaltungsspielräume möglichst weitgehend zu nutzen und dabei den Boden der legalen Gestaltung nicht zu verlassen (Schoppe, Christian in: Behringer, Compliance kompakt, 3. Aufl., S. 167-283).

 

Bei der Implementierung eines Compliance-Systems geht es zusammengefasst um die Identifizierung eines relevanten Risikos, die Ableitung von Maßnahmen zur Sicherstellung von normenkonformem Verhalten bei der Bearbeitung des Sachverhalts sowie um die Einrichtung von Kontroll- und Prüfmechanismen und nicht zuletzt um den Umgang mit Verstößen. Eine vollständige Umsetzung eines solchen Systems ist für gemeinnützige Einrichtungen häufig nicht finanzierbar und gegebenenfalls auch überdimensioniert. Zentrale Instrumente zur Prävention, wie die Fortbildung und die Kommunikation sollten aber jedenfalls umsetzbar sein.

 

Schulungen und Fortbildungen der steuerlich tätigen Mitarbeiter sorgen für deutliche Rechtssicherheit. Dennoch kann alleine dadurch nicht sichergestellt werden, dass der einzelne Mitarbeiter aus sich heraus steuerlich Sachverhalte richtig beurteilt. An dieser Stelle kann sich bei komplexen Vorgängen ergänzend interner Checklisten bedient werden. Sie gewähren zudem eine gleichmäßige Handhabung im Unternehmen. Mittels einer auf die internen Sachverhalte abgestimmten Checkliste können die Mitarbeiter z.B. feststellen, ob die Einnahmen aus dem jeweiligen Geschäftsfeld dem ideellen Bereich einschließlich der Zweckbetriebe, der Vermögensverwaltung oder dem steuerpflichtigen Bereich zugeordnet werden müssen. Zugleich erfolgen Feststellungen zu den umsatzsteuerlichen Folgen. Eine ergänzende Spalte „Bemerkungen“ kann u.U. auf steuerliche Besonderheiten hinweisen.

 

Checklisten haben allerdings nur dann einen Sinn, wenn sie kommuniziert, gepflegt und daher regelmäßig überarbeitet werden.

 

Daneben ist dringend anzuraten, allgemeine Anweisungen z.B. über den Umgang mit Steuerdaten und den Steuerbehörden zu erlassen (hierzu auch Streck/Mack/Schwedhelm: Tax Compliance, 1. Aufl., Anhang I). Diese sollten umfassen:

 

  • Umgang mit Steuerdaten, Zugangsberechtigungen, Berichtspflichten
  • Vorbereitung, Begleitung und Betreuung von Betriebsprüfungen
  • Verhalten bei Strafverfolgungsmaßnahmen
  • Umgang mit Zweifelsfällen.

3. Umgang mit Zweifelsfällen

Dem zuletzt genannten Punkt (Umgang mit Zweifelsfällen) wird häufig unsicher gegenübergestanden. Angesichts immer innovativeren Überlegungen zur Mitteleinwerbung oder Einnahmengenerierung sind NPO´s jedoch zunehmend mit unklaren Rechtssituationen konfrontiert, da eine einheitliche Rechtsmeinung noch nicht gebildet wurde. Die gestiegene Zahl der gerichtlichen Entscheidungen für den Non-Profit- Bereich belegt dies eindrucksvoll.

Denkbar sind z.B. folgende Konstellationen:

 

  • Es soll von einer Rechtsauffassung der Finanzverwaltung, die in einer Verwaltungsanweisung niedergelegt ist, abgewichen werden.
  • Es soll von einer dem Unternehmen bekannten Rechtsauffassung des veranlagenden Finanzamtes abgewichen werden.
  • Es fehlt überhaupt an einer bekannten Rechtsauffassung der Finanzverwaltung.
  • Es existiert ein Nichtanwendungserlass der Finanzverwaltung.
  • Es soll von einer höchstrichterlichen Rechtsprechung abgewichen werden, die im BStBl veröffentlich und so für die Finanzverwaltung verbindlich ist.

 

Nach § 150 Abs. 1 AO sind Steuererklärungen im Grundsatz nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck abzugeben. Die Angaben in der Steuererklärung sind vollständig und wahrheitsgemäß nach bestem Wissen und Gewissen zu machen.

 

Die Frage, in welchem Umfang eine Offenlegungs- bzw. Erläuterungspflicht bei Zweifelsfällen oder Abweichen von der Rechtsauffassung der Finanzverwaltung besteht, ist sehr umstritten. In einem Urteil aus 1999 hat der BGH (10.11.1999, 5 StR 221/99, NStZ 00,201) sich erstmals mit dieser Thematik beschäftigen müssen und Folgendes festgestellt:

 

„Nach § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO müssen die Angaben nicht nur richtig sein, sondern auch vollständig. Da sich hinter den mitgeteilten Zahlen die verschiedensten Sachverhalte verbergen können, die für das Finanzamt nicht erkennbar sind, besteht zumindest eine Offenbarungspflicht für diejenigen Sachverhaltselemente, deren rechtliche Relevanz objektiv zweifelhaft ist. Dies ist insbesondere dann der Fall, wenn die von dem Steuerpflichtigen vertretene Auffassung über die Auslegung von Rechtsbegriffen oder die Subsumtion bestimmter Tatsachen von der Rechtsprechung, den Richtlinien der Finanzverwaltung oder der regelmäßigen Veranlagungspraxis abweicht.“

 

Das BVerfG hat mit einer Entscheidung aus dem Jahre 2011 die Auffassung des BGH unterstützt (BVerfG 16.6.11, 2 BvR 542/09, DStRE 12,379). Nach seiner Auffassung ist es dem Steuerpflichtigen regelmäßig möglich und zumutbar, aus seiner Sicht offene Rechtsfragen nach Aufdeckung des vollständigen und wahren Sachverhalts im Besteuerungsverfahren zu klären, statt auf das Bestehen einer vermeindlichen Strafbarkeitslücke zu hoffen.

 

Der BGH hat nun in einem weiteren Urteil aus 2011 (BGH 8.9.11, 1 StR 38/11, NStR 12,160,161) klar ausgeführt, dass es zu bedingtem Vorsatz führt, wenn der Steuerpflichtige es für möglich hält, dass er die Finanzbehörde über steuerlich erhebliche Tatsachen in Unkenntnis lässt. Hält er die Existenz eines Steueranspruchs für möglich und lässt er die Finanzbehörden über die Besteuerungsgrundlagen gleichwohl in Unkenntnis, findet er sich also mit der Möglichkeit der Steuerverkürzung ab, handelt er mit bedingtem Vorsatz.

 

Aus dieser Rechtsprechung ergibt sich für die Praxis, dass alle Tatsachen offenzulegen sind, die möglicherweise für die Finanzverwaltung zu einer von der Ansicht des Steuerpflichtigen abweichenden Beurteilung der Steuerpflicht führen kann. Maßstab hierfür sind die Rechtsprechung, die Verwaltungsrichtlinien und die tatsächliche Verwaltungspraxis (dazu im Einzelnen: Haarmann: Tax Compliance in der Kapitalgesellschaft, Arbeitsgemeinschaft der Fachanwälte für Steuerrecht e.V., Steuerrechtliche Jahresarbeitstagung 2013, S. 156 ff.).

 

In der Literatur wird die strikte Auffassung des BGH teilweise deutlich kritisiert. So wird unter Hinweis auf § 150 AO argumentiert, dass der Steuergesetzgeber keine besonderen Erläuterungen verlange. Auch sei in den Steuererklärungsformularen für Erläuterungen und Hinweise auf abweichende Rechtsansichten kein Raum, sodass sich schon aus diesem Grunde eine derartige Verpflichtung nicht ergeben könne.

 

Problematisch bleiben auch nach der Rechtsprechung des BGH allerdings die Fälle, in denen weder eine klare Verwaltungsauffassung noch eine h.M. erkennbar ist. Will man auf der sicheren Seite sein, sollte man, wenn aus fachkundiger Sicht Zweifel an der eigenen Rechtsauffassung bestehen könnten, die für die Beurteilung notwendigen Tatsachen offenlegen (Seer in Tipke/Kruse, Kommentar zur AO, Lfg. März 2014, § 150 Rn. 17).

 

PRAXISHINWEIS | Soweit ein Sachverhalt noch nicht realisiert ist, kann zur Absicherung der steuerlichen Einschätzung ein sogenannter gebührenpflichtiger Antrag auf Erteilung einer verbindlichen Auskunft bei dem zuständigen Finanzamt gestellt werden, § 89 AO. Die erhaltene Auskunft vermittelt Rechtssicherheit für die Dauer des Bescheids, soweit der Sachverhalt in der dem Finanzamt dargelegten Form umgesetzt wird. Zu beachten ist allerdings, dass die steuerliche Auffassung des Finanzamts für den Antragsteller bindend ist, also für die Steuererklärung keine andere Rechtsauffassung zugrunde gelegt werden darf. Besteht kein Einverständnis mit der Rechtsauffassung des Finanzamts, muss gegen den Bescheid Einspruch eingelegt werden.

 

Weiterführender Hinweis

  • Zu Compliance: Ein thema für Stiftungen, Ritter, SB 14, 176
Quelle: Ausgabe 12 / 2014 | Seite 234 | ID 43084864