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·Fachbeitrag ·Mustersatzungen (Teil 1)

Mustersatzungen für Stiftungen: Hilfestellung oder Bevormundung?

von RA Dr. Christoph Mecking, Geschäftsführender Gesellschafter des Instituts für Stiftungsberatung, Berlin (www.stiftungsberatung.de)

| Mustersatzungen spielen in der Stiftungspraxis eine erhebliche Rolle - sowohl bei der Gründung als auch bei einer Satzungsänderung. Bewährte Formulierungen tragen zu Arbeitserleichterung und Rechtssicherheit bei. Mitunter ist indes zu beobachten, dass zu wenig kritisch mit Mustersatzungen umgegangen wird. Diese Beitragsserie soll aufzeigen, welche Überlegungen den Mustersatzungen zugrunde liegen, wo praktische Umsetzungsschwierigkeiten bestehen und welche möglichen Lösungsansätze sich anbieten. Die steuerliche Mustersatzung steht dabei im Vordergrund. |

1. Satzungsgestaltung

Für Stiftungen bestehen erhebliche Spielräume zur Gestaltung ihrer eigenen Regeln. Im Rahmen von Recht und Gesetz können weitgehend eigenständige rechtliche Grundlagen formuliert werden. Die Satzung ist dabei das zentrale rechtliche Dokument, das der Stifter „seiner“ Stiftung durch das Stiftungsgeschäft gibt (§ 81 Abs. 1 S. 3 BGB). Als eine Art „Grundgesetz“ legt sie die wesentlichen Inhalte formeller und materieller Art fest. Im Idealfall ist die Satzung damit „die Verfassung“ der Stiftung. Zwingend geregelt werden müssen

  • Name (§ 81 Abs. 1 S. 3 Nr. 1 BGB),
  • Sitz (Nr. 2),
  • Zweck (Nr. 3),
  • Vermögen (Nr. 4) und
  • Bildung des Vorstands (Nr. 5).

 

Für die Gestaltung der Inhalte, die über die Kernaussagen hinausgehen, lassen sich vielfältige Empfehlungen finden, die teilweise durchaus im Widerspruch zueinander stehen: Dem Vorschlag etwa, die Satzung möglichst „schlank“ zu halten, um häufige und - gerade bei einer Stiftung - aufwendige Satzungsänderungen zu vermeiden, steht nicht selten die Überlegung entgegen, der Stifter solle die Meinungsbildung der Organe möglichst eng an seinen Willen binden und daher durchaus detailreiche Regelungen vorsehen.

 

Das Wort Muster, und das sei als etymologische Bemerkung angefügt, soll dem lateinischen Wort monstrare entstammen, was so viel bedeutet wie zeigen, hinweisen oder anwenden. Mustersatzungen zeigen im Sinne solcher Muster eine gleichbleibende Struktur. Sie weisen für eine sich wiederholende Sache - die Verfassung einer gemeinnützigen Stiftung - auf bewährte Formulierungen hin und wenden so bestimmte Denk- und Gestaltungsweisen in teilweise gleichförmiger Wiederholung an. Sie sollen so dem Rechtsanwender die Tätigkeit erleichtern und ihn von Fehlern entlasten.

 

2. Mustersatzungen

Mustersatzungen werden von Behörden (insbesondere den Stiftungsbehörden der Länder auf ihren Websites) und Ratgebern angeboten sowie sogar neuerdings im Gesetz vorgeschrieben (Anlage 1 zu § 60 Abs. 1 S. 2 AO).

 

2.1 Vorteile bei Gründung

Sie sollen helfen, Satzungsentwürfe bei Gründungen zu formulieren. Wenn sie gut gemacht sind, bereiten sie die stiftungs- und gemeinnützigkeitsrechtlichen Anforderungen und Erkenntnisse aus Gesetz, Rechtsprechung, Verwaltungserlassen, Literatur und Praxis auf und weisen zugleich auf denkbare Varianten der Satzungsgestaltung hin. Dass dabei die stiftungsrechtlichen Gestaltungsspielräume deutlich größer sind als die gemeinnützigkeitsrechtlichen, wird noch zu zeigen sein.

 

2.2 Vorteile von Mustersatzungen bei Satzungsänderungen

Mustersatzungen können aber auch bei späteren Satzungsanpassungen eine Rolle spielen. Schon Heraklit von Ephesus (etwa 540-480 v. Chr.) wusste: „Nichts ist so beständig wie der Wandel.“ Sich verändernde Verhältnisse innerhalb der Stiftung oder in ihrem Umfeld, so etwa ein Wandel im Rechtsverständnis, können, ja sollten Organe bestehender Stiftungen zu einem Satzungscheck veranlassen. Sie sollten die Satzung von Zeit zu Zeit kritisch überprüfen, Verbesserungen in Übereinstimmung mit einem wohlverstandenen historischen Stifterwillen bedenken und im Wege der Satzungsänderung beschließen.

 

Die Stiftungsbehörde muss prüfen, ob die Voraussetzungen eingehalten sind und etwa ein Wandel der Verhältnisse eingetreten ist. Das war der Fall, als der Gesetzgeber am 1.1.15 den § 27 Abs. 3 S. 2 BGB einführte, wonach die Mitglieder des Vorstands unentgeltlich tätig sind. Stiftungen mit haupt- oder nebenamtlichem Vorstandspersonal waren damit gezwungen, über den Satzungsvorbehalt des § 40 S. 2 BGB für rechtmäßige Verhältnisse zu sorgen. Auch die veränderten Verhältnisse an den Finanzmärkten führen bei vielen Stiftungen dazu, ihre Satzung dem mutmaßlichen Willen des Stifters anzupassen. Kommt es zu solchen Änderungen, entfällt der steuerliche Bestandsschutz (siehe auch nachfolgend 3.1) und es sind Anpassungen an die Mindestanforderungen des Gemeinnützigkeitsrechts vorzunehmen. Zur Vorbereitung solcher Satzungsänderngen können Mustersatzungen hilfreich sein.

 

2.3 Konfliktpotenzial

Musterformulierungen können auch Ausdruck eines natürlichen Vorbehalts vor Veränderungen sein und so Innovationen verhindern. Dies hat - jedenfalls vor der Einführung des „Anspruchs auf Stiftung“ durch den novellierten § 80 Abs. 2 BGB - mancher Stifter erleben müssen, dem mit den drei sprichwörtlichen Verwaltungsgrundsätzen begegnet wurde: „Das haben wir immer so gemacht!, Das wäre ja noch schöner!, Da könnte ja jeder kommen!“

 

Mit der Vorgabe von Mustersatzungen im Unter-/Überordnungsverhältnis, etwa dem Verfahren zur Anerkennung einer Stiftung als rechtsfähig oder zur gesonderten Feststellung der satzungsmäßigen Voraussetzungen der Steuerbegünstigung nach § 60a AO, besteht die Gefahr einer unreflektierten Übernahme von Musterformulierungen. Die mehr oder weniger ausgeprägte Empfehlung von Behörden, Formulierungen aus Mustersatzungen wörtlich zu übernehmen und nicht durch andere Vorschläge implizit in Frage zu stellen, führen nicht selten auch zu erheblichen Konflikten mit Stiftern und deren Beratern.

 

Ziehen sich die Auseinandersetzungen in die Länge und kann die Stiftung nicht zu dem vom Stifter gewünschten Zeitpunkt (z. B. Geburtstag, Jubiläum oder dem Ende eines Veranlagungszeitraums) realisiert werden, haben Stifter ihr Vorhaben auch schon aufgegeben. Der Rechtsweg, etwa mit einer Verpflichtungsklage, wird gescheut, weil der gewünschte Erfolg nicht oder nur mit erheblicher zeitlicher Verzögerung erreicht werden kann.

3. Die steuerliche Mustersatzung

Die Satzung einer steuerbegünstigten rechtsfähigen Stiftung des bürgerlichen Rechts muss neben den stiftungsrechtlichen Vorgaben aus dem BGB und dem Landesstiftungsrecht auch den Vorgaben der AO entsprechen.

 

Beachten Sie | Stiftungs- und Gemeinnützigkeitsrecht sind nicht immer deckungsgleich. Nicht selten korrespondieren die Vorgaben entsprechender Musterformulierungen auch in der praktischen Umsetzung nicht und führen zu - mitunter unnötigem - Abstimmungsbedarf.

 

Ein klassisches Beispiel ist der Widerspruch zwischen dem stiftungsrechtlichen Admassierungsgebot, das zulasten der Ertragsverwendung die Bestandserhaltung des Grundstockvermögens fördert, und dem steuerrechtlichen Thesaurierungsverbot, wie es durch das Gebot zeitnaher Mittelverwendung postuliert wird. Jedenfalls hat der Berater unter bestmöglicher Berücksichtigung des Stifterwillens einen Ausgleich herzustellen. Im Zweifelsfall geht das Steuerrecht als Bundesrecht dem Landesrecht vor (Art. 31 GG).

 

3.1 Grundlagen

Die „Mustersatzung für Vereine, Stiftungen, Betriebe gewerblicher Art von juristischen Personen des öffentlichen Rechts, geistliche Genossenschaften und Kapitalgesellschaften“ ist zwingend zu übernehmen. Nach § 60 Abs. 1 S. 2 AO „muss“ die Satzung einer steuerbegünstigten Körperschaft die in dieser „Anlage 1 bezeichneten Festlegungen enthalten.“

 

Die Pflicht gilt für alle Körperschaften, die nach dem 31.12.08 gegründet wurden. Für steuerbegünstigte Körperschaften mit früherem Errichtungsdatum greift in Bezug auf deren Satzung die Vertrauensschutzregelung des AEAO Nr. 4 zu § 59 AO. Dieser Bestandsschutz bleibt bei einer (erneuten) Satzungsprüfung im Rahmen der Veranlagung zwecks Erteilung des Bescheides über die Feststellung der satzungsmäßigen Voraussetzungen der Steuerbegünstigung bestehen. Er erlischt jedoch bei Satzungsänderungen, die nach dem Stichtag 31.12.08 vorgenommen werden (Art. 97 § 1f Abs. 2 EGAO). In diesem Fall muss die Körperschaft im Rahmen der Satzungsanpassung auch die Anpassung an die Festlegungen der steuerlichen Mustersatzung vornehmen.

 

Mit dem Jahressteuergesetz 2009 vom 19.12.08 (BGBl. I 08, S. 2794) wurde § 60 Abs. 1 S. 2 AO nebst Anlage in die AO eingefügt, die Mustersatzung damit verbindlich. Ihr Wortlaut erwies sich als nahezu identisch mit den zuletzt im Gebrauch der Finanzverwaltung befindlichen und im Anwendungserlass abgedruckten Musterbestimmungen (AEAO a. F. Anlage 2 zu § 60 AO), die spätestens in den Fünfzigerjahren entwickelt worden waren.

 

Wesentliches Ziel dieser Ergänzung war, die Regelung des § 60 Abs. 1 S. 1 AO abzusichern. Dort heißt es: „Die Satzungszwecke und die Art ihrer Verwirklichung müssen so genau bestimmt sein, dass auf Grund der Satzung geprüft werden kann, ob die satzungsmäßigen Voraussetzungen für Steuervergünstigungen gegeben sind.“ Üblicherweise wird diese Festschreibung streng formal mit der Funktion eines Buchnachweises beschrieben (zuletzt BFH 23.7.09, V R 20/08, Abruf-Nr. 093295). Fehlerhafte Satzungsbestimmungen sollen daher weder durch außerhalb der Satzung getroffene Vereinbarungen noch durch Regelungen in anderen Satzungen ergänzt werden können. Ausnahmen werden nicht zugelassen. Auch sind Begleitumstände, die außerhalb der Satzung liegen oder ein nicht in der Satzung zum Ausdruck kommender Wille des Stifters nicht zu berücksichtigen.

 

Die Mustersatzung sollte die Anwendung des Steuerrechts vereinfachen und vorhersehbarer gestalten. Sie sollte das Veranlagungsverfahren beschleunigen und Auslegungsschwierigkeiten bei der Umsetzung vermeiden helfen, wie sie z. B. durch das Urteil des BFH vom 14.7.04 in der Rechtssache „Stauffer“ entstanden waren (I R 94/02, BStBl. II 05, S. 721). Und sie sollte die verantwortlichen Organe der Körperschaften über das Satzungsrecht auf die Einhaltung gemeinnützigkeitsrechtlicher Erfordernisse verpflichten.

 

3.2 Inhalte

Die Mustersatzung enthält „nur aus steuerlichen Gründen notwendige Bestimmungen“ zum steuerbegünstigten Zweck, zur Art und Weise seiner Verwirklichung (§ 1), zur Selbstlosigkeit (§ 2), insbesondere zum Zweckentfremdungs- und Begünstigungsverbot (§§ 3, 4) sowie zur Vermögensbindung (§ 5). Sonderregelungen für bestimmte Körperschaftstypen und Spezialkonstellationen schließen sich an. Damit verbunden ist die Vorstellung, dass nur solche Bestimmungen in die Satzung einer steuerbegünstigten Einrichtung aufzunehmen sind, die für sie überhaupt Geltung haben können bzw. „für die jeweilige Körperschaft im Einzelfall einschlägig sind“ (AEAO Nr. 2 S. 1 zu § 60 AO). Eine Stiftung, die keine Mitglieder oder Anteilseigner hat, muss die diesbezüglichen Vorschriften (z. B. § 55 Abs. 1 Nr. 2 AO) auch nicht in ihre Satzung übernehmen. Eine entsprechend angepasste Bestimmung wäre nur notwendig, „wenn die Satzung dem Stifter einen Anspruch auf Rückgewähr von Vermögen einräumt“, wie die Mustersatzung ausdrücklich klarstellt.

 

Die Feststellung der satzungsmäßigen Voraussetzungen erfolgt mit Wirkung zum 29.3.13 aufgrund des durch das Ehrenamtsstärkungsgesetz eingefügten § 60a AO in einem gesonderten Verfahren bindend durch Bescheid, der die frühere sog. Vorläufige Bescheinigung abgelöst hat.

 

Weiterführender Hinweis

  • Der Beitrag wird mit Hinweisen zur Anwendung der steuerlichen Mustersatzung in der Praxis fortgesetzt.
Quelle: Ausgabe 07 / 2016 | Seite 134 | ID 44119690