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06.12.2010 |Stiftung & Recht

Gescheiterte Stiftung: Auswirkungen von Insolvenz und Liquidation

von RA/StB/Dipl.-Finanzwirt (FH) Dr. Jörg Sauer und StB/Dipl.-Finanzwirtin (FH) Stephanie Schwarz, Ebner Stolz Mönning Bachem, Stuttgart

Gebeutelt durch die Wirtschaftskrise können einige gemeinnützige Stiftungen aufgrund fehlender Erträge ihren Zweck bzw. ihre Zwecke nicht mehr ausreichend verfolgen. Die daraus resultierenden Folgen werden anhand des folgenden Beitrags aufgezeigt. Zudem werden die Auswirkungen auf die Gemeinnützigkeit in einigen exemplarischen Beispielsfällen dargestellt. 

1. Ausgangslage

Die Wirtschaftskrise und deren Folgen stellen gemeinnützige Stiftungen, nach wie vor, vor zwei Problemen. Einerseits stehen durch niedrigere Zinssätze und geringere Ausschüttungen weniger Erträge zu Verfolgung ihrer satzungsmäßigen Zwecke zu Verfügung. Andererseits haben sie teilweise hohe Abschreibungen auf ihre Wertpapiere und andere Finanzanlagen vornehmen müssen. Waren die Finanzanlagen nicht konservativ sondern eher spekulativ angelegt, so machen die Verluste manche Stiftung handlungsunfähig. Letzte Maßnahme ist dann oftmals das Insolvenzverfahren. Kommt ein Insolvenzverfahren mangels Masse nicht in Betracht, so kann die Stiftung auch liquidiert werden. Aber nicht nur die eigene Anlagestrategien, sondern auch die Insolvenz von Tochtergesellschaften können Grund für die Insolvenz der gemeinnützigen Stiftung sein. 

2. Insolvenz

Stiftungen sind ebenso wie jede andere natürliche oder juristische Person insolvenzfähig (§ 11 Abs. 1 S. 1 InsO). Der Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens ist in Fällen der Zahlungsunfähigkeit und der Überschuldung (Insolvenzgründe) vom Vorstand der Stiftung zu stellen (§ 86 S. 1 i.V. mit § 42 Abs. 2 S. 1 BGB und §§ 17 und 19 InsO). Neben dem Vorstand können auch die Gläubiger bei rechtlichem Interesse die Eröffnung des Insolvenzverfahrens beantragen (§ 14 InsO). Zusätzlich hat der Vorstand im Rahmen seiner Berichtspflicht die Stiftungsaufsichtsbehörde von der Krise der Stiftung zu unterrichten. 

 

Streitig ist, ob auch die drohende Zahlungsunfähigkeit Eröffnungsgrund sein kann. Diese Möglichkeit ist zwar in der InsO vorgesehen, wird jedoch in den entsprechenden Vorschriften des BGB nicht explizit benannt. Aufgrund der daraus resultierenden Haftungsproblematiken für den Vorstand der Stiftung sollte dennoch im Einzelfall untersucht werden, ob auch in diesen Fällen die Antragstellung auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens geboten ist.  

 

Aufgrund der Wirtschaftskrise und zur Vermeidung eines massiven Anstiegs der Insolvenzeröffnungen wurde der Überschuldungsbegriff modifiziert. Bis zum 31.12.13 muss ein Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens im Überschuldungsfall nun nicht gestellt werden, wenn eine positive Fortführungsprognose gegeben ist (§ 19 Abs. 2 InsO). 

 

Wird der Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens angenommen, wird ein Insolvenzverwalter ernannt (§ 27 InsO). Wird der Antrag mangels Masse, abgelehnt, weil die Mittel der Stiftung nicht zur Deckung der Kosten des Insolvenzverfahrens ausreichen, greifen die Liquidationsgrundsätze, die unter Punkt 3. beschrieben werden. Löst der Vorstand die Stiftung danach nicht auf, wird regelmäßig die Stiftungsaufsichtsbehörde die Stiftung von Amts wegen aufheben. Aufgabe des Insolvenzverwalters ist es, das Vermögen der Stiftung anhand einer Quote zu verteilen oder dem Insolvenzgericht einen Insolvenzplan zur Weiterführung der Stiftung vorzulegen. Das Vermögen der Stiftung besteht aus dem Grundstockvermögen, den Zustiftungen und dem laufenden Vermögen. Wird das Insolvenzverfahren nach Bestätigung des Insolvenzplans aufgehoben und danach die Auflösung der Stiftung beschlossen (§ 42 Abs. 1 S. 2 BGB), greift die bei gemeinnützigen Stiftungen notwendige Vermögensanfallsklausel. 

 

Für Vorstandsmitglieder ist bei Zahlungsschwierigkeiten der Stiftung höchste Vorsicht geboten, da sich aufgrund einer möglichen Insolvenzverschleppung sowohl zivilrechtliche als auch strafrechtliche Sanktionen ergeben können. In Fällen wirtschaftlicher Schieflage empfiehlt sich daher stets die Einschaltung eines hierauf spezialisierten Beraters. 

3. Liquidation

Im Vergleich zum Insolvenzverfahren erfolgt die Liquidation regelmäßig durch freiwilligen Beschluss der zuständigen Organe, beispielsweise wegen Zweckerfüllung der Stiftung bzw. wegen Unmöglichkeit der Zweckerreichung. Je nach Landesstiftungsgesetz ist hierfür zusätzlich die Genehmigung der jeweiligen Stiftungsaufsichtsbehörde notwendig. Wird die Liquidation beschlossen, erfolgt die Bestellung eines Liquidators (§ 48 BGB), der meist mit dem Vorstand identisch ist und dessen Aufgaben übernimmt. Aufgabe des Liquidators bzw. der Liquidatoren ist es, Forderungen einzuziehen, bestehende Verbindlichkeiten zu begleichen und das Restvermögen (nach Ablauf des Sperrjahres nach § 51 BGB) an den oder die Anfallsberechtigten laut Satzung weiterzuleiten.  

 

Aus steuerlicher Sicht erfolgt die Liquidationsbesteuerung nicht nach §§ 11 ff. KStG (begünstigte Besteuerung nach einem fiktiven Dreijahreszeitraum), da diese Vorschriften nur auf Körperschaften i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 KStG, Anwendung finden, d.h. nicht auf Stiftungen. Die steuerverhafteten stillen Reserven eines steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs werden daher entsprechend den allgemeinen Regelungen des § 16 EStG (Ermittlung eines Aufgabegewinns) erfasst und versteuert.  

4. Auswirkungen auf die Gemeinnützigkeit bei Insolvenz

Nach höchstrichterlicher Rechtsprechung endet die Gemeinnützigkeit mit Eröffnung des Konkurs- oder Insolvenzverfahrens, da ab diesem Zeitpunkt nicht mehr die Allgemeinheit gefördert wird, sondern die Befriedigung der Gläubigerinteressen im Vordergrund steht (BFH 16.5.07, BStBl II 07, 808). Die Finanzverwaltung teilt diese Auffassung. Sie hat den Leitsatz dieses Urteils in den Anwendungserlass zur Abgabenordnung aufgenommen und für allgemeinverbindlich erklärt. Hierin heißt es nun: 

 

„Die Körperschaftsteuerbefreiung einer Körperschaft, die nach ihrer Satzung steuerbegünstigte Zwecke verfolgt, endet, wenn die eigentliche steuerbegünstigte Tätigkeit eingestellt und über das Vermögen der Körperschaft das Konkurs- oder Insolvenzverfahren eröffnet wird.“ 

 

  • In der Literatur wird diese Formulierung heftig kritisiert, da im Entscheidungsfall die gemeinnützige Tätigkeit vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens eingestellt wurde. Der Körperschaft hätte daher bereits aufgrund der Einstellung steuerbegünstigter Tätigkeiten die Gemeinnützigkeit aberkannt werden müssen.

 

  • Die Literaturmeinung geht hier aber noch weiter. Becker (FR 08, 909) geht beispielsweise davon aus, dass aufgrund einer gemeinnützigkeitsunschädlichen Anlaufphase auch eine entsprechende Auslaufphase gewährt werden müsse. Somit bestünde seiner Meinung nach kein Grund zeitgleich mit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens die Gemeinnützigkeit abzuerkennen.

 

  • Dehesselles (DStR 08, 2050) spricht von einem „Vorholen“ von Verlusten des ideellen Bereichs und des Zweckbetriebs. Er begründet die weitere Anerkennung der Gemeinnützigkeit auch während des Insolvenzverfahrens in der Tilgung steuerunschädlicher Schulden. In der Vergangenheit habe die Stiftung zur Verfolgung ihrer satzungsmäßigen Zwecke Mittel ausgegeben, die ihr in dieser Höhe nicht zur Verfügung standen. Dadurch sind Verbindlichkeiten entstanden, die nun getilgt werden müssen. Dies könne im Zeitpunkt der Insolvenzeröffnung der Stiftung nicht zum Nachteil ausgelegt werden und dürfe nicht zur Aberkennung der Gemeinnützigkeit führen.

 

Ungeklärt ist weiter, ob reine Förderkörperschaften i.S. des § 58 Nr. 1 AO bei Eröffnung des Insolvenzverfahrens ebenfalls die Gemeinnützigkeit verlieren. Zweck einer Förderkörperschaft ist die Mittelbeschaffung und -weiterleitung an andere steuerbegünstigte Körperschaften oder Körperschaften des öffentlichen Rechts. Da die unmittelbare Zweckverfolgung hier also fehlt und nicht entfallen kann, müsste folgerichtig auch während des Insolvenzverfahrens die Gemeinnützigkeit weiterhin bestehen bleiben. 

 

Aber nicht nur die Insolvenz der Stiftung, sondern auch eine (drohende) Insolvenz einer Tochtergesellschaft kann sich unter Umständen auf die Gemeinnützigkeit der (Mutter-)Stiftung auswirken. Anhand folgender Beispiele soll aufgezeigt werden, wie in diesen Fällen vorgegangen werden kann bzw. welche Maßnahmen besser unterlassen werden sollten. 

 

Beispiel: Gemeinnützige Tochtergesellschaft in der Krise

Zur Abwendung einer Insolvenz kann die Stiftung M Mittel an ihre gemeinnützige Tochtergesellschaft T weiterleiten. Bei Liquiditätsengpässen ist zudem eine Vergabe von Darlehen denkbar. 

 

Diese Mittelweiterleitungen sind allerdings gemeinnützigkeitsunschädlich nur im Rahmen des § 58 Nr. 1 und 2 AO möglich. Darüber hinaus muss darauf geachtet werden, dass T die Mittel nur für steuerbegünstigte Zwecke verwendet und aus ihnen keine Verluste aus Vermögensverwaltung oder steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben abdeckt. 

 

Befindet sich T jedoch bereits im Insolvenzverfahren, sollten keine Mittel mehr von M an T weitergeleitet werden. Durch die Insolvenz und der gleichmäßigen Befriedigung aller Gläubiger ist eine Mittelverwendung zu rein steuerbegünstigten Zwecken bei T nicht mehr sichergestellt. Zudem wird T regelmäßig die Gemeinnützigkeit aberkannt werden. Leitet M dennoch Mittel weiter liegt eine Mittelfehlverwendung vor, die zu Aberkennung der Gemeinnützigkeit bei M führen kann. Erhält M bei Verteilung der Insolvenzmasse weniger als ihr eingezahltes Kapital, kann dies grundsätzlich nicht zum Nachteil von M ausgelegt werden. Die unterbliebene Rückzahlung kann als unschädliche Mittelverwendung des § 58 Nr. 1 und Nr. 2 AO gesehen werden. 

 

 

Beispiel: Nicht gemeinnützige Tochtergesellschaft in der Krise

Hier darf M weder bei drohender Insolvenz noch nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens Mittel an T weiterleiten. Dies würde in jedem Fall eine Mittelfehlverwendung bei M darstellen, die zu Aberkennung der Gemeinnützigkeit führen kann. 

 

Auch bei der Vergabe von Darlehen ist Vorsicht geboten. Dies ist nur möglich, wenn M über nicht zeitnah zu verwendende Mittel in entsprechender Höhe verfügt, eine fremdübliche Verzinsung vereinbart wird und dadurch eine positive Fortführungsprognose bei T erstellt werden kann. Liegt nur eine der Voraussetzungen nicht vor, ist aus gemeinnützigkeitsrechtlicher Sicht von der Darlehensgewährung abzuraten. Höchstvorsorglich sollte in solchen Fällen die Zustimmung des Finanzamts eingeholt werden. 

 

Erhält M bei Verteilung der Insolvenzmasse weniger als ihr eingezahltes Stammkapital von T zurück, entsteht ein Verlust im Bereich der steuerbegünstigten Vermögensverwaltung (in wenigen Fällen ein Verlust aus steuerpflichtigem wirtschaftlichem Geschäftsbetrieb). Dieser Verlust ist zwar schädlich für die Gemeinnützigkeit und darf nicht aus Mitteln des ideellen Bereichs oder des Zweckbetriebs ausgeglichen werden. M kann ihn jedoch jederzeit mit sonstigen Erträgen aus Vermögensverwaltung bzw. aus einer vorhandenen Umschichtungsrücklage ausgleichen. Zudem besteht die Möglichkeit die Verluste nach den von der Finanzverwaltung festgelegten Grundsätzen (AEAO zu § 55 AO, Rn. 4 ff.) zu verargumentieren. 

 

5. Auswirkungen auf die Gemeinnützigkeit bei Liquidation

Wird die Stiftung liquidiert, so erfolgt nach Begleichung aller Verbindlichkeiten, dem Einzug aller Forderungen und der „Versilberung“ des Vermögens die Weitergabe an den in der Satzung bestimmten Vermögensanfallsberechtigten. Im Liquidationszeitraum bleibt nach Auffassung der Finanzverwaltung die Gemeinnützigkeit bestehen, auch wenn die unmittelbare Zweckverwirklichung in der Liquidationsphase (mindestens das Sperrjahr) eingestellt wird.  

 

Bei konsequenter Auslegung des oben angesprochenen BFH-Urteils müsste zu Beginn der Liquidation die Gemeinnützigkeit aberkannt werden (so auch Dehesselles, Stiftung & Sponsoring, 1/09). Der Grund die Gemeinnützigkeit bei Liquidation nicht abzuerkennen wird wohl darin liegen, dass aufgrund der Anfallsklausel sichergestellt ist, dass das Vermögen nach Beendigung ausschließlich und unmittelbar zu steuerbegünstigten Zwecken verwendet wird. 

6. Fazit

Soll man nun Stiftungen aber auch anderen gemeinnützigen Körperschaften, die sich in einer wirtschaftlichen „Schieflage“ befinden, raten, sich vor der Insolvenz besser aufzulösen und eine Liquidation durchzuführen um weiterhin die Gemeinnützigkeit zu erhalten, oder sollen defizitäre Zweckbetriebe weitergeführt werden, nur um die Unmittelbarkeit der Zweckverfolgung zu erfüllen? 

 

Zusammenfassend lässt sich sagen, dass bei Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen einer gemeinnützigen Stiftung mit der Aberkennung der Gemeinnützigkeit gerechnet werden muss. Die Aberkennung der Gemeinnützigkeit führt zu erheblichen zusätzlichen Steuerbelastungen, vor allem im Bereich der Umsatzsteuer, da beispielsweise die Grundlagen für Steuerbefreiungsvorschriften entfallen. 

 

Solange die BFH-Rechtsprechung und die AEAO nicht geändert werden, werden die gezeigten Argumente jedenfalls ins Leere gehen. Zu hoffen bleibt, dass sich die Finanzverwaltung eines Besseren besinnt und ihre Verwaltungsauffassung dahingehend ändert. 

 

Quelle: Ausgabe 12 / 2010 | Seite 228 | ID 140607