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30.11.2009 |Der praktische Fall

Verbrauchsstiftungsmodelle zur Gestaltung kostenaufwendiger gemeinnütziger Projekte

von RA StB Dipl.-FinW. (FH) Dr. Jörg Sauer, Ebner Stolz Mönnig Bachem

Stifter und deren Berater stehen in der Stiftungspraxis oftmals vor der Problematik, dass das vorhandene (und eventuell zu erwartende) Stiftungskapital nicht ausreicht, um mit den daraus erzielbaren Erträgen den oder die angestrebten Stiftungszwecke verfolgen zu können. Dies gilt verstärkt in Niedrigzinszeiten, in denen mit dem grundsätzlich ohne Risiko anzulegenden Stiftungskapital allenfalls bis zu 3 % Zinserträge erzielt werden können. Sind - wie im nachfolgend beschriebenen Praxisfall - für die Verwirklichung der Stiftungszwecke größere Beträge notwendig, müsste ein sehr hohes Stiftungskapital bereits bei Errichtung der Stiftung vorliegen (hier etwa 10 Mio. EUR). Dies kann oft nicht sofort oder erst durch später zu erwartende Zustiftungen erreicht werden. Der folgende Beitrag zeigt, wie eine Verbrauchsstiftung oder eine Kombination aus Verbrauchsstiftung und Stiftung auf Ewigkeit (nur die Stiftungserträge dürfen für die satzungsgemäßen Zwecke verwendet werden) hier helfen kann.  

 

Beispiel: Kunst- und Kulturstiftung

Ein Geschäftsbetrieb einer defizitären Eigengesellschaft der öffentlichen Hand (kurz: M-GmbH) soll in eine neu zu errichtende gemeinnützige Kunst- und Kulturstiftung (kurz: M-Stiftung) eingebracht werden. Dabei ist vorgesehen, dass die M-Stiftung den Geschäftsbetrieb der M-GmbH selbst verwirklicht. Die örtliche Öffentlichkeit unterstützt den Stiftungs-gedanken und will sich finanziell an der Stiftungskonzeption beteiligen. Das jährliche Defizit der M-GmbH beträgt rund 300.000 EUR. Die M-GmbH ist bislang noch nicht als gemeinnützigen Zwecken dienend anerkannt. Aufgrund des tatsächlichen Geschäftsbetriebs ist jedoch unstreitig, dass die M-GmbH schon bislang ausschließlich gemeinnützige Zwecke (Förderung der Kunst und Kultur) verwirklicht hat, d.h., bei entsprechender Anpassung der Satzung als gemeinnützig hätte anerkannt werden können. 

 

1. Ausgangsüberlegungen

Da von vornherein klar war, dass die örtliche Wirtschaft maximal 5 Mio. EUR sofort aufbringen konnte, wurde schon zu Beginn der Gestaltung die Verbrauchsstiftung in die Überlegungen miteinbezogen. 

 

1.1 Definition und stiftungsrechtliche Zulässigkeit einer Verbrauchsstiftung

Verbrauchsstiftungen sind Stiftungen, bei denen das Vermögen der Stiftung nicht langfristig in seinem Bestand erhalten werden muss, sondern sukzessive für die satzungsgemäßen Zwecke der Stiftung eingesetzt werden kann. Damit könnte, insbesondere in der Anfangszeit der M-Stiftung, die erforderliche Liquidität zum gemeinnützigen Betrieb der Stiftung geschaffen werden. Dies scheint auf den ersten Blick stiftungsrechtlich problematisch, da Stiftungen grundsätzlich für Langlebigkeit und Solidität ihrer Struktur stehen. Bundesrechtlich ist die Verbrauchsstiftung inzwischen jedoch anerkannt, da § 80 Abs. 2 BGB nur die dauernde und nachhaltige Verwirklichung des „Stiftungszwecks“ fordert und nicht explizit den dauerhaften Bestand des „Stiftungsvermögens“ voraussetzt.  

 

Landesstiftungsrechtlich sieht es dahingehend grundsätzlich anders aus, da die Landesstiftungsgesetze überwiegend eine dauerhafte Bindung des Stiftungsvermögens vorschreiben. Die meisten Landesstiftungs-gesetze sehen jedoch Öffnungsklauseln vor, sodass bei entsprechender Satzungsgestaltung auch landesstiftungsrechtlich keine Probleme bei der Errichtung von Verbrauchsstiftungen zu erwarten sind.  

 

Soweit keine Öffnungsklauseln vorgesehen sind (so in Bayern, Brandenburg oder Mecklenburg-Vorpommern) kann gegenüber der Stiftungsbehörde argumentiert werden, dass aufgrund des verfassungsrechtlichen Vorrangs des Bundesrechts das entgegenstehende Landesstiftungsrecht unangewendet bleiben muss. Als ultima ratio bietet sich an, die Verbrauchsstiftung in einem stiftungsfreundlicheren Bundesland zu errichten.Die folgende Tabelle verschafft einen Überblick über die verschiedenen aktuellen landesstiftungsrechtlichen Regelungen zur Frage der Zulässigkeit von Verbrauchsstiftungen.  

 

Übersicht: Regelungen in den einzelnen Landesstiftungsgesetzen

Bundesland 

Vermögenserhaltung 

Öffnungsklausel 

Baden-Württemberg 

Ja, § 7 Abs. 2 S. 1 HS 1 StiftG 

Ja, § 7 Abs. 2 S. 1 HS 2 StiftG:  

Bayern 

Ja, Art. 6 Abs. 2 StiftG 

---------------------------- 

Berlin 

Ja, § 3 S. 1 StiftG 

Ja, § 3 S. 2 StiftG 

Brandenburg 

---------------------------- 

---------------------------- 

Bremen 

Ja, § 7 Abs. 1 S. 1 StiftG 

Ja, § 7 Abs. 1 S. 2 StiftG 

Hamburg 

Ja, § 4 Abs. 2 S. 3 HS 2 StiftG 

Ja, § 4 Abs. 2 S. 3 HS 1 StiftG 

Hessen 

Ja, § 6 S. 1 StiftG 

Ja, § 6 S. 2 StiftG 

Mecklenburg-Vorpommern 

---------------------------- 

---------------------------- 

Niedersachsen 

Ja, § 6 Abs. 1 S. 1 StiftG 

Ja, § 6 Abs. 1 S. 2 StiftG  

Nordrhein-Westfalen 

Ja, § 4 Abs. 2 S. 1 HS 2 StiftG 

Ja, § 4 Abs. 2 S. 1 HS 1 StiftG 

Rheinland-Pfalz 

Ja, § 7 Abs. 2 S. 1 HS 2 StiftG 

Ja, § 7 Abs. 2 S. 1 HS 1 StiftG 

Saarland 

Ja, § 6 Abs. 1 S. 1 StiftG 

Ja, § 6 Abs. 1 S. 2 StiftG 

Sachsen 

Ja, § 4 Abs. 3 S. 1 HS 1 StiftG 

Ja, § 4 Abs. 3 S. 1 HS 2 StiftG 

Sachsen-Anhalt 

Ja, § 14 Abs. 2 S. 1 HS 1 StiftG  

Ja, § 14 Abs. 2 S. 1 HS 2 StiftG 

Schleswig-Holstein 

Ja, § 4 Abs. 2 S. 1 HS 1 StiftG 

Ja, § 4 Abs. 2 S. 1 HS 2 StiftG 

Thüringen 

Ja, § 8 Abs. 2 S. 1 HS 1 StiftG 

Ja, § 8 Abs. 2 S. 1 HS 2 StiftG 

 

 

 

Erfahrungsgemäß erkennen aber die Stiftungsbehörden eine Verbrauchsstiftung nur an, wenn diese aus ihrer Sicht für eine angemessene Zeit errichtet wird. In der Praxis hat sich dabei ein Mindestbestehenszeitraum von 10 Jahren als geeignet gezeigt, um die Stiftungsbehörden von diesem Erfordernis zu überzeugen. 

 

1.2 Gemeinnützigkeitsrechtliche Zulässigkeit einer Verbrauchsstiftung

Gemeinnützigkeitsrechtlich bestehen bei der Konzeption einer Verbrauchsstiftung grundsätzlich dieselben Anforderungen wie bei einer „normalen“ Stiftung auf Ewigkeit. Hier förderte die M-Stiftung nach Einbringung des Geschäftsbetriebs der M-GmbH unmittelbar selbst die Kunst und Kultur (§ 52 Abs. 2 Nr. 5 AO) und wurde deshalb problemlos als gemeinnützig anerkannt. Die Tatsache, dass mit den Stiftungserträgen die Verluste von 300.000 EUR ausgeglichen werden, ist gemeinnützigkeitsrechtlich unbedenklich, da diese im steuerbegünstigten Bereich der M-Stiftung (ideeller Bereich oder Zweckbetrieb) entstehen. In diesen Bereichen ist auch nach Auffassung der Finanzverwaltung ein Verlustausgleich unschädlich. 

 

1.3 Spendenrecht

Spendenrechtlich muss unterschieden werden, ob in das Stiftungskapital einer Verbrauchsstiftung oder in das Stiftungskapital einer auf Dauer angelegten Stiftung gespendet wird. Die Stifter, deren Kapital dem „Verbrauchsteil“ der Stiftung zugewiesen wurde, können nur die allgemeinen spendenrechtlichen Abzugsbeträge des § 10b Abs. 1 EStG geltend machen (Deckelung bei 20 % des Gesamtbetrags der Einkünfte bzw. 4 v.T. der Summe der gesamten Umsätze und der im Kalenderjahr aufgewendeten Löhne und Gehälter der Stifter). Der in § 10b Abs. 1a EStG vorgesehene zusätzliche Gründungsfreibetrag (max. 1 Mio. EUR), der allein natürlichen Personen vorbehalten ist, scheidet bei Verbrauchsstiftungen nach umstrittener Auffassung der Finanzverwaltung aus (OFD Frankfurt a.M., DB 08, 2002). 

 

Beispiel: Spendenabzug

Die X-GmbH spendet in 2009 100.000 EUR in den Verbrauchsteil einer gemeinnützigen Stiftung. Bei einem angenommenen Einkommen von 400.000 EUR in 2009 kann die X-GmbH 80.000 EUR steuermindernd geltend machen. Der Restbetrag von 20.000 EUR kann unbegrenzt vorgetragen und in den Folgejahren steuerlich berücksichtigt werden. 

 

Dahingehend können Stifter, deren Kapital zum dauerhaften Verbleib im Stiftungskapital bestimmt ist, neben den allgemeinen spendenrechtlichen Abzugsbeträgen des § 10b Abs. 1 EStG zusätzlich den Gründungsfreibetrag für Stiftungen von 1 Mio. EUR in Anspruch nehmen (§ 10b Abs. 1a EStG). Dies gilt jedoch nicht für Kapitalgesellschaften. Diese erhalten schon vom Gesetz her in keinem Fall den Gründungsfreibetrag.  

 

Beispiel: Gründungsfreibetrag

Der A, ledig, stiftet 2,5 Mio. EUR in das dauerhafte Stiftungsvermögen. Bei einem angenommenen Gesamtbetrag der Einkünfte von 4 Mio. EUR kann A zunächst den vollen Gründungsfreibetrag von 1 Mio. EUR in Anspruch nehmen. Vom Restbetrag (1,5 Mio. EUR) kann A zusätzlich 800.000 EUR (20 % des Gesamtbetrags der Einkünfte von 4 Mio. EUR) nach den allgemeinen spendenrechtlichen Abzugsbeträgen steuerlich berücksichtigen. Das verbleibende Spendenvolumen von 700.000 EUR kann A unbegrenzt vortragen und in den Folgejahren steuerwirksam geltend machen. 

 

2. Kombination Verbrauchsstiftung und Stiftung auf Ewigkeit

Hier bestand die unterstützende Öffentlichkeit sowohl aus natürlichen Personen/Personengesellschaften als auch aus Kapitalgesellschaften. Aufgrund dieses inhomogenen Stifterkreises war die Kombination einer Verbrauchsstiftung mit einer Stiftung auf Ewigkeit eine zielführende Alternative. Dies wurde in der Satzung der M-Stiftung wie folgt umgesetzt: 

 

Musterformulierung: § 3 Stiftungsvermögen

(1) Das Stiftungsvermögen besteht aus dem entsprechend Abs. 2 in seinem Bestand dauernd und ungeschmälert zu erhaltenen Grundstockvermögen sowie dem Verbrauchsvermögen (Abs. 3), welches zur Verwirklichung der Stiftungszwecke ganz oder teilweise verwendet werden kann.  

 

(2) Das Grundstockvermögen besteht aus: 

  • Barvermögen in Höhe von … welches vom/von den Stifter/n anlässlich der Gründung der Stiftung zugewendet wird und

 

  • aus weiteren Zustiftungen des/der Stifters/Stifter und dritter Personen, wenn sie vom Zuwendenden ausdrücklich zur Aufstockung des Grundstockvermögens der Stiftung bestimmt sind; die Stiftung darf derartige Zustiftungen annehmen.

 

(3) Das Verbrauchsvermögen besteht aus: 

  • Barvermögen in Höhe von … EUR, welches vom/von den Stifter/n anlässlich der Gründung der Stiftung zugewendet wird und

 

  • aus weiteren Zustiftungen des/der Stifters/Stifter und dritter Personen, wenn sie vom Zuwendenden ausdrücklich zur Aufstockung des Verbrauchsvermögens der Stiftung bestimmt sind; die Stiftung darf derartige Zustiftungen annehmen.
 

Durch den Verbrauchsteil des Stiftungskapitals wurde primär die in der Anfangsphase notwendige Liquiditätssicherung erreicht. In den Verbrauchsteil der Stiftung spendeten dabei ausschließlich Kapitalgesellschaften, da diese den „Gründungsfreibetrag“ schon vom Gesetz her in keinem Fall in Anspruch nehmen können. Damit war der von der Finanzverwaltung vertretene Ausschluss des Gründungsfreibetrags für Verbrauchsstiftungen ohne Bedeutung.  

 

Natürliche Personen und Personengesellschaften widmeten ihr Stiftungskapital dahingehend zum dauerhaften Verbleib im Stiftungsvermögen, sodass diese die oben beschriebene Kombination aus Gründungsfreibetrag und allgemeinen spendenrechtlichen Abzugsbeträgen in Anspruch nehmen konnten. Aufgrund der Kombination aus Verbrauchsstiftung und Stiftung auf Ewigkeit wurde auch sichergestellt, dass die von den Stiftungsaufsichtsbehörden verlangte Mindestdauer der Stiftung von 10 Jahren eingehalten wurde.  

 

Soweit zukünftig keine weiteren Zustiftungen erfolgen, war zwar zu erwarten, dass der Verbrauchsteil der M-Stiftung innerhalb der 10 Jahresfrist aufgezehrt wird. Da jedoch die Stiftung daneben mit einem auf Dauer angelegten Stiftungskapital von 1 Mio. EUR ausgestattet wurde, konnte gegenüber der Stiftungsbehörde argumentiert werden, dass auch für diesen Fall der dauerhafte Bestand der Stiftung gesichert ist. Gegebenenfalls müssten anschließend Maßnahmen zur Kostenminimierung getroffen werden, damit sichergestellt wird, dass die Erträge aus dem dauerhaften Stiftungskapital ausreichen, die Aufwendungen aus der Verwirklichung der Stiftungszwecke zu decken.  

 

Insgesamt gesehen ist also eine Kombination aus Verbrauchsstiftung und Stiftung auf Ewigkeit eine schöne Gestaltungsalternative, um insbesondere aufwendigere Stiftungszwecke von Anfang an betreiben zu können. 

 

 

Quelle: Ausgabe 12 / 2009 | Seite 227 | ID 131810