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28.01.2008 | Abgabenordnung

Selbstanzeige zwischen Prüfungsanordnung und Betriebsprüfung

von RRin Daniela Schelling, Stuttgart

Nach Erlass der Prüfungsanordnung und vor Beginn der Betriebsprüfung gehen beim FA regelmäßig Selbstanzeigen über nicht versteuerte Einnahmen für den Prüfungszeitraum bei den Teilbezirken ein. Die Steuerpflichtigen geben zunächst eine – überhöhte – Schätzung der Einnahmen bekannt und bitten gleichzeitig um eine Frist zur Ermittlung der exakten Zahlen und damit um eine Verschiebung bzw. zumindest eine Unterbrechung der Betriebsprüfung. Die Selbstanzeige wird oftmals auch als Berichtigungserklärung nach § 153 AO bezeichnet. 

 

Hier ist es wichtig, dass die Betriebsprüfungsstelle und der Teilbezirk die Straf- und BußgeldsachensteIle (StraBu) rechtzeitig vor Prüfungsbeginn und unverzüglich nach Eingang der Selbstanzeige informieren und die weitere Vorgehensweise absprechen. Die StraBu muss prüfen, ob ein Anfangsverdacht vorliegt, es sich also um eine Selbstanzeige nach § 371 AO handelt und ob damit ein strafrechtliches Ermittlungsverfahren vor Beginn der Betriebsprüfung einzuleiten ist. 

 

Beispiel

Der Steuerpflichtige A erhält eine Prüfungsanordnung vom 17.10.07 für den Prüfungszeitraum 2003 bis 2005. Geprüft werden die ESt, USt und GewSt. Laut Prüfungsanordnung beginnt die Prüfung am 5.11.07. Der Steuerberater B stellt die Buchhaltungsunterlagen für den Prüfungszeitraum zusammen. Dabei stellt er anhand der Unterlagen fest, dass erhebliche Einnahmen – etwa 50 Prozent der gesamten Einnahmen pro VZ – nicht versteuert wurden, da diese auf ein Privatkonto geflossen sind.  

 

Für die Ermittlung der exakten Zahlen muss der Steuerberater aber noch einige Unterlagen von seinem Mandanten anfordern. Daher wendet er sich an das FA und erklärt für seinen Mandanten pro VZ 50.000 EUR nach. Sein Schreiben bezeichnet er als Berichtigungserklärung nach § 153 AO. Er stellt klar, dass es sich hierbei um geschätzte Zahlen handelt, und dass er nach Aufklärung des Sachverhalts die konkreten Zahlen dem FA mitteilen wird. Das Berichtigungsschreiben geht am 2.11.07 beim FA ein.  

 

Geht beim Teilbezirk eine Selbstanzeige ein, ist diese unverzüglich an die StraBu weiterzuleiten. Darüber hinaus muss der Teilbezirk sofort die Betriebsprüfung verständigen. Die StraBu entscheidet darüber, ob zur Überprüfung der Vollständigkeit weitere Ermittlungen erforderlich sind und ob die Selbstanzeige strafbefreiende Wirkung hat. Keine Vorlagepflicht besteht lediglich für Erklärungen, die zweifelsfrei auf nachträglichen Erkenntnissen des Steuerpflichtigen beruhen, es sich also einwandfrei um eine Berichtigungserklärung nach § 153 AO handelt und kein vorsätzliches oder leichtfertiges Handeln erkennbar ist (AStBV (St) 2006, Nr. 115, 120). Zunächst prüft die StraBu – unabhängig von der Bezeichnung des Schreibens – welche rechtliche Bedeutung die Berichtigungserklärung hat. Liegen tatsächliche Anhaltspunkte für zumindest bedingt vorsätzliches Handeln vor, ist ein Anfangsverdacht gegeben, und es handelt sich um eine Selbstanzeige nach § 371 AO. Die allgemeinen Abgrenzungskriterien für Vorsatz bzw. Leichtfertigkeit und Fahrlässigkeit sind maßgebend. 

 

Soll die Selbstanzeige im Rahmen der Außenprüfung überprüft werden, ist vorher das Strafverfahren einzuleiten und spätestens beim Erscheinen des Prüfers bekannt zu geben. Die Finanzbehörde ist auch bei Selbstanzeigen grundsätzlich berechtigt und nach dem Legalitätsprinzip verpflichtet, ein Steuerstrafverfahren einzuleiten (Kohlmann, Steuerstrafrecht, § 371 AO Rn. 253, FG BW 13.12.05, PStR 06, 196, Abruf-Nr. 062162).  

 

Eine wirksame Selbstanzeige nach § 371 AO setzt voraus, dass die unrichtigen, unvollständigen oder unterbliebenen Angaben wahrheitsgemäß nachgeholt werden (Materiallieferungspflicht). Die Finanzbehörde muss in der Lage sein, ohne langwierige Nachforschungen den Sachverhalt vollends aufzuklären. Während die Nachforschungen anhalten, steht die Wirksamkeit der Selbstanzeige noch nicht fest – es tritt zunächst nur ein Schwebezustand hinsichtlich der Strafbarkeit des Täters ein. Der Strafanspruch ist auflösend bedingt durch die Nachzahlung der Steuern innerhalb der gesetzten Frist (§ 371 Abs. 3 AO). Während dieses Schwebezustandes ist die Finanzbehörde verpflichtet, die Wirksamkeit der Selbstanzeige nach Einleitung des Strafverfahrens zu überprüfen. Eine Bekanntgabe der Einleitung muss nicht sofort erfolgen, sondern erst, wenn der Steuerpflichtige aufgefordert wird, weitere Unterlagen vorzulegen (§ 397 Abs. 3 AO). 

 

Im Beispiel muss die Berichtigungserklärung unverzüglich vom Teilbezirk an die StraBu weitergeleitet werden: Da 50 Prozent der gesamten Einnahmen nacherklärt wurden, liegen tatsächliche Anhaltspunkte für ein vorsätzliches Handeln vor. Der Teilbezirk muss auch die Betriebsprüfung informieren, damit sich diese mit der StraBu über die weitere Vorgehensweise abstimmen. Vor Beginn der Betriebsprüfung ist das Steuerstrafverfahren für die Prüfungszeiträume einzuleiten und spätestens beim Erscheinen des Prüfers dem Steuerpflichtigen bekannt zu geben. Im Rahmen der Betriebsprüfung wird der Steuerpflichtige aufgefordert, seine Selbstanzeige anhand von Unterlagen zu konkretisieren.  

 

Praxishinweis

Wird eine Selbstanzeige im Rahmen einer Betriebsprüfung auf ihre Wirksamkeit überprüft, ist die Finanzbehörde verpflichtet, das Steuerstrafverfahren einzuleiten und dem Steuerpflichtigen bekannt zu geben. Nach Abschluss der Betriebsprüfung entscheidet die StraBu, ob eine wirksame Selbstanzeige und nach Zahlung der festgesetzten Steuern ein Strafaufhebungsgrund vorliegt (zur „gestuften Selbstanzeige“ vgl. PStR 07, 214 ff. und 216 ff.). 

 

Quelle: Ausgabe 02 / 2008 | Seite 35 | ID 117185