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Kein schädliches Verwaltungsvermögen: Willkommene Ausnahme für landwirtschaftlich genutzte Grundstücke
von WP StB Dipl.-Kfm. Gerrit Grewe, Berlin
Im Betriebsvermögen einer Kapitalgesellschaft befindliche, zur landwirtschaftlichen Nutzung an Dritte überlassene Grundstücke gehören nicht zum schädlichen Verwaltungsvermögen i. S. d. § 13b Abs. 4 ErbStG. Dies hat das FG Düsseldorf mit Urteil vom 2.6.26 (4 K 384/24 F, Abruf-Nr. 256354 , n. rkr.) entschieden. Wegen grundsätzlicher Bedeutung wurde die Revision zum BFH zugelassen.
Sachverhalt
Die Beigeladene B war als Kommanditistin zu 100 % am Vermögen der Klägerin K, einer gewerblich geprägten GmbH & Co. KG, beteiligt. K hielt eine Beteiligung zu 1/3 an der E. Inc., einer US-amerikanischen Kapitalgesellschaft mit Sitz und Geschäftsleitung in den USA. Am 20.12.20 übertrug B jeweils 33 % ihrer Kommanditanteile unentgeltlich auf ihre drei Kinder. Die E. Inc. überlässt seit Jahren Ackerflächen nebst Wirtschaftsgebäuden und Betriebsmitteln (Siloanlagen, Mehrzweckhallen und Bewässerungsanlagen) entgeltlich an ortsansässige Farmer zur landwirtschaftlichen Bewirtschaftung. Ferner überließ die E. Inc. den Farmern vier Einfamilienhäuser zu Wohnzwecken. K ist der Ansicht, dass die zu Wohnzwecken überlassenen Grundstücke und Anteile der E. Inc. an anderen Kapitalgesellschaften Verwaltungsvermögen seien, nicht aber die Ackerflächen der E. Inc.
Das FA zählte die Ackerflächen zum Verwaltungsvermögen. Die E. Inc. verpachte ihren Betrieb im Ganzen, wobei jede Farm einen eigenständigen verpachteten Betrieb bilde. Es komme nur die Rückausnahme des § 13b Abs. 4 Nr. 1 S. 2 Buchst. b ErbStG in Betracht, dessen Voraussetzungen indes nicht erfüllt seien. Die Rückausnahme des § 13b Abs. 4 Nr. 1 S. 2 Buchst. f ErbStG greife nicht, da es sich bei der E. Inc. um Betriebsvermögen handele. Nach R E 13b.19 Abs. 2 S. 4 ErbStR 2019 sei bei einer Betriebsverpachtung im Ganzen durch eine Kapitalgesellschaft ausschließlich § 13b Abs. 4 Nr. 1 S. 2 Buchst. b ErbStG anzuwenden. Die Rückausnahmen seien in der gesetzlichen Reihenfolge zu prüfen. Eine vorherige Rückausnahme schließe eine nachstehende Rückausnahme aus.
Entscheidungsgründe
Die Ackerflächen der E. Inc. sind gemäß § 13b Abs. 4 Nr. 1 S. 2 Buchst. f ErbStG kein Verwaltungsvermögen. Das Verwaltungsvermögen besteht nur aus den Einfamilienhäusern und den Anteilen der E. Inc. an anderen Kapitalgesellschaften. Nach § 13b Abs. 4 Nr. 1 S. 1 ErbStG gehören zum Verwaltungsvermögen Dritten zur Nutzung überlassene Grundstücke, Grundstücksteile, grundstücksgleiche Rechte und Bauten. Nach § 13b Abs. 4 Nr. 1 S. 2 Buchst. f ErbStG ist eine Nutzungsüberlassung an Dritte nicht anzunehmen, wenn die Grundstücke, Grundstücksteile, grundstücksgleichen Rechte und Bauten an Dritte zur land- und forstwirtschaftlichen Nutzung überlassen werden. Die E. Inc. verpachtete die Ackerflächen den Farmern zur landwirtschaftlichen Nutzung.
Nichts anderes folgt daraus, dass die überlassenen Grundstücke Betriebsvermögen der E. Inc., einer Kapitalgesellschaft nach US-amerikanischem Recht, waren. Die Rückausnahmen des § 13b Abs. 4 Nr. 1 S. 2 ErbStG sind eng und streng am Wortlaut orientiert auszulegen (BFH 28.2.24, II R 27/21, BFHE 285, 247). Das Gesetz stellt nicht auf die Zugehörigkeit der überlassenen Grundstücke zu einem land- und forstwirtschaftlichen Vermögen (§ 13b Abs. 1 Nr. 1 ErbStG) ab. Daher können auch Grundstücke, die zum Betriebsvermögen einer Kapitalgesellschaft gehören (§ 13b Abs. 1 Nr. 3 ErbStG), von § 13b Abs. 4 Nr. 1 S. 2 Buchst. f ErbStG erfasst sein (gl. A. z. B.: Stalleiken, in: von Oertzen/Loose/Stalleiken, ErbStG, § 13b Rn. 140 (8/2024); a. A. wohl: Kepper, in: Kapp/Ebeling, ErbStG, § 13b Rn. 126 [7/2025]). Dies stellt auch das FA nicht mehr in Abrede (R E 13b.19 Abs. 2 S. 1 bis 3 und 5 ErbStR 2019).
Entgegen der vom FA vertretenen Ansicht (R E 13b.19 Abs. 2 S. 4 und 5 ErbStR 2019) ergibt sich nichts anderes, wenn die E. Inc. die Ackerflächen im Rahmen einer Betriebsverpachtung im Ganzen an die Farmer überlassen haben sollte. Denn selbst wenn eine solche Betriebsverpachtung durch eine Kapitalgesellschaft vorliegen sollte, wäre die Anwendung von § 13b Abs. 4 Nr. 1 S. 2 Buchst. f ErbStG nach dem Gesetzeswortlaut nicht ausgeschlossen (gl. A. wohl: Meincke/Hannes/Holtz, ErbStG, 19. Auflage 2025, § 13b Rn. 62; a. A.: Weinmann, in: Moench/Weinmann, ErbStG, § 13b Rn. 161 [1/2022]). Die Rückausnahmen stehen eigenständig nebeneinander. Eine Verdrängung ist im Gesetz nicht angeordnet und kann allein aus der nachfolgenden Nennung in der Auflistung nicht abgeleitet werden. Daher führt die Erfüllung eines Tatbestandsmerkmals von § 13b Abs. 4 Nr. 1 S. 2 Buchst. b ErbStG nicht zum Ausschluss von § 13b Abs. 4 Nr. 1 S. 2 Buchst. f ErbStG. Es kann daher offenbleiben, ob im Streitfall eine Betriebsverpachtung im Ganzen i. S. d. § 13b Abs. 4 Nr. 1 S. 2 Buchst. b ErbStG erfolgte.
Relevanz für die Praxis
Auch wenn das FG offengelassen hat, ob im Streitfall eine Betriebsverpachtung im Ganzen erfolgte, verdeutlicht das Urteil, dass dies nicht entscheidend ist. § 13b Abs. 4 Nr. 1 S. 2 Buchst. f ErbStG wird durch § 13b Abs. 4 Nr. 1 S. 2 Buchst. b ErbStG nicht verdrängt. Unerheblich ist die Zugehörigkeit zu einem Betriebsvermögen oder zu einem forstwirtschaftlichen Vermögen (§ 13b Abs. 1 Nr. 1 ErbStG), es kommt lediglich auf die landwirtschaftliche Nutzung an, denn mit der Rückausnahme des § 13b Abs. 4 Nr. 1 S. 2 Buchst. f ErbStG solle die land- und forstwirtschaftliche Betriebstätigkeit gefördert werden (BFH 28.2.24, II R 27/21, BFHE 285, 247).
Der BFH hat mit Urteil vom 28.2.24 (II R 27/21, BFHE 285, 247) klargestellt, dass es sich bei den Rückausnahmen in § 13b Abs. 4 Nr. 1 S. 2 Buchst. a bis f ErbStG nicht um Regelbeispiele handelt, sondern um einen Katalog, in dem der Gesetzgeber die Voraussetzungen der Rückführung des von der Begünstigung des Betriebsvermögens ausgenommenen Verwaltungsvermögens in die Begünstigung abschließend festlegt.
