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07.09.2010 |Vorweggenommene Erbfolge

Erhöhung der Versorgungsleistungen nach Umschichtung

von WP StB Dipl.-Kfm. Gerrit Grewe, Berlin

Werden wesentliche Teile einer übertragenen Sachgesamtheit nach der Vermögensübergabe veräußert, ist mittels neuer Ertragsprognose zu prüfen, ob die Nettoerträge des verbleibenden Vermögens die Versorgungsleistungen decken (BFH 17.3.10, X R 38/06, Abruf-Nr. 102442).

 

Sachverhalt

Der Kläger erwarb von seiner Mutter im Jahr 1995 einen landwirtschaftlichen Betrieb gegen Versorgungsleistungen (dauernde Last gemäß § 323 ZPO). Der Betrieb umfasste (u.a.) das Grundstück A, das der Kläger mit Zustimmung der Mutter zur Ausbeute eines Kiesvorkommens an ein Abbauunternehmen gegen Ratenzahlung veräußerte. Die Versorgungsleistungen waren ab dem ersten Monat nach Eingang der ersten Kaufpreisrate zu erhöhen. Die erste Kaufpreisrate wurde im Januar 2001 gezahlt. Die weiteren sieben Raten des zinslos gestundeten Kaufpreises waren zwei Jahre nach der ersten Rate und dann jährlich fällig. Der Kläger erwarb von der ersten Rate eine Wohnung, die seine Tochter seitdem unentgeltlich bewohnte und für die er Eigenheimzulage (EigZul) erhielt. Ab Februar 2001 leistete der Kläger die erhöhten Versorgungsleistungen. Das FA berücksichtigte aber nur Sonderausgaben nach § 10 Abs. 1 Nr. 1a S. 1 EStG in der bisherigen Höhe. 

 

Entscheidungsgründe

Die Revision des Klägers ist teilweise begründet. Der Abzug der erhöhten Versorgungsleistungen als dauernde Last setzt voraus, dass die Erträge die Versorgungsleistungen decken. Wegen des Verkaufs des Grundstücks ist anhand einer Ertragsprognose zu ermitteln, ob die Erträge des verbliebenen landwirtschaftlichen Betriebs zur Erbringung der erhöhten Versorgungsleistungen ausreichen. Hierzu sind die durchschnittlichen Erträge des Umschichtungsjahres und der beiden Folgejahre heranzuziehen. 

 

Reichen diese Erträge nicht aus, ist zu prüfen, ob die Erträge zusammen mit den Erträgen aus der gestundeten Kaufpreisforderung die erhöhten Versorgungsleistungen decken. Der Bodenschatz war ertragloses Vermögen, da er nicht zum Abbau durch den Kläger selbst vorgesehen war. Ertragloses Vermögen kann in Ertrag bringendes Vermögen umgeschichtet werden, wenn der Übergeber zustimmt und sich der Übernehmer verpflichtet, eine der Art nach bestimmte ausreichend Ertrag bringende Vermögensanlage zu erwerben. Die Kaufpreisforderung ist eine solche Wirtschaftseinheit, da sie trotz zinsloser Stundung einen Zinsanteil enthält. Einen Zinsanteil enthält erstmals die im Jahr 2003 zufließende zweite Kaufpreisrate. Jener Zinsanteil ist für die Ertragsprognose auf die Jahre 2001 bis 2003 linear zu verteilen. 

 

Der wegen der Wohnungsnutzung durch die Tochter ersparte Unterhalt und die EigZul sind keine Erträge des umgeschichteten Vermögens. Eine ersparte Nettokaltmiete ist nur bei unmittelbarer Selbstnutzung ein Ertrag in diesem Sinne. Auch die EigZul ist kein Ertrag i.S. einer Vermögensübergabe; sie ist vielmehr eine steuerfreie Vermögensmehrung (§ 16 S. 1 EigZulG). 

 

Decken die Erträge nicht die erhöhten Versorgungsleistungen, greift insgesamt § 12 EStG. Die Rechtsprechung des BFH (13.12.05, X R 61/01, BStBl II 08, 16), wonach bei einer Änderung des Versorgungskonzepts wegen des gestiegenen Versorgungsbedürfnisses des Berechtigten die entsprechend gedeckten Versorgungsleistungen abziehbar sind, auch wenn darüber hinausgehende Zahlungen freiwillige Leistungen i.S. des § 12 Nr. 2 EStG bleiben, greift nicht. Denn die Mutter erhielt die erhöhten Versorgungsleistungen nicht wegen eines gestiegenen Versorgungsbedürfnisses, sondern weil sie sich ihren Anteil am Verkaufserlös des Kiesvorkommens sicherte. 

 

Praxishinweis

Mit dem JStG 2008 hat der Gesetzgeber § 10 Abs. 1 Nr. 1a S. 2 EStG neu geregelt. Nach dem vierten Rentenerlass (BMF 11.3.10, BStBl I 10, 227, Abruf-Nr. 101021) ergeben sich hierzu folgende Anwendungsregeln: 

 

  • Wurde vor dem 1.1.08 eine Vermögensübertragung gegen Versorgungsleistungen vereinbart, kann das begünstigte Vermögen auch nach dem 31.12.07 nachträglich umgeschichtet werden, da die nachträgliche Umschichtung weiterhin nach den Regelungen des BMF-Schreibens vom 16.9.04 (BStBl I 04, 922, Rn. 28 ff.) zu beurteilen ist. Es muss nicht in Vermögen i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 1a S. 2 EStG in der Fassung des JStG 2008 umgeschichtet werden (Rn. 88).

 

  • Wurde vor dem 1.1.08 ein Übertragungsvertrag abgeschlossen, mit dem sich der Übernehmer verpflichtet, ertragloses oder nicht ausreichend Ertrag bringendes Vermögen in eine ihrer Art nach bestimmte, ausreichend Ertrag bringende Vermögensanlage umzuschichten, gelten § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG in der Fassung des JStG 2008, wenn die Umschichtung nicht vor dem 1.1.08 vollzogen ist (Rn. 87).

 

  • Wird eine übernommene Sachgesamtheit teilweise veräußert, bleiben die wiederkehrenden Leistungen an den Übergeber Versorgungsleistungen, wenn diese durch die erzielbaren Erträge des zurückbehaltenen Teils gedeckt werden (Rn. 40).

 

  • Überträgt der Übernehmer Vermögen auf einen Dritten und erwirbt mit dem Erlös zeitnah anderes Vermögen i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 1a S. 2 EStG, sind die nach der Übertragung an den Übergeber entrichteten wiederkehrenden Leistungen weiterhin Versorgungsleistungen (Rn. 41).

 

  • Verpflichtet sich der Übernehmer zur Umschichtung des nicht begünstigten Vermögens in Vermögen i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 1a S. 2 EStG, liegt keine begünstigte Vermögensübertragung vor (Rn. 36).

 

  • Liegt ein ausreichender Ertrag in Form des Nutzungsvorteils eines selbstgenutzten Grundstücks vor, sind § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG in der vor dem 1.1.08 geltenden Fassung und das BMF-Schreiben vom 16.9.04, (a.a.O.), weiter anwendbar (Rn. 82).

 

Quelle: Ausgabe 09 / 2010 | Seite 199 | ID 138403