11.01.2010 |Vor- und Nacherwerb
§ 14 Abs. 1 S. 3 ErbStG: Abzug der materiellrechtlich zutreffenden Steuer
von WP StB Dipl.-Kfm. Gerrit Grewe, Berlin
| Die „tatsächlich für die in die Zusammenrechnung einbezogenen früheren Erwerbe zu entrichtende Steuer“ i.S. des § 14 Abs. 1 S. 3 ErbStG ist die Steuer, die bei zutreffender Beurteilung der Sach- und Rechtslage für diese Erwerbe festzusetzen gewesen wäre, und nicht die dafür wirklich festgesetzte Steuer (BFH 9.7.09, II R 55/08, Abruf-Nr. 093573). |
Sachverhalt
Die Klägerin erhielt von ihrer Mutter einen landwirtschaftlichen Betrieb geschenkt (Vorerwerb). Die bestandskräftige Festsetzung der SchenkSt enthielt nicht die Steuervergünstigungen des § 13a ErbStG. Fünf Jahre später wurde die Klägerin Miterbin nach ihrer Mutter (Letzterwerb). Im Rahmen der Zusammenrechnung beider Erwerbe rechnete das FA die Steuer gemäß § 14 Abs. 1 S. 3 ErbStG auf den Vorerwerb nur insoweit an, wie diese sich ergeben würde, wenn der Bewertungsabschlag nach § 13a ErbStG beim Vorerwerb berücksichtigt worden wäre. Die Klägerin begehrte die Anrechnung der tatsächlich festgesetzten höheren Steuer. Das FG (30.4.08, 4 K 51/06 Erb, EFG 09, 676) folgte der Klägerin.
Entscheidungsgründe
Es ist nicht die zu hohe bestandskräftig festgesetzte Steuer auf den Vorerwerb abzuziehen, sondern die Steuer, die bei zutreffender Beurteilung der Sach- und Rechtslage für den Vorerwerb festzusetzen gewesen wäre. Der Vorerwerb ist unter Berücksichtigung des antragsunabhängigen Bewertungsabschlags (§ 13a Abs. 2 ErbStG) anzusetzen. Nicht zu berücksichtigen ist der Freibetrag nach § 13a Abs. 1 S. 1 Nr. 2 ErbStG, denn dieser konnte nur bis zur Bestandskraft des SchenkSt-Bescheids beantragt werden.
Nach § 14 Abs. 1 S. 2 ErbStG wird von der Steuer für den Gesamterwerb die Steuer abgezogen, die für die früheren Erwerbe nach den persönlichen Verhältnissen des Erwerbers und auf der Grundlage der geltenden Vorschriften zur Zeit des letzten Erwerbs zu erheben gewesen wäre. Anstelle dieser fiktiven anrechenbaren Steuer ist nach § 14 Abs. 1 S. 3 ErbStG die tatsächlich für die in die Zusammenrechnung einbezogenen früheren Erwerbe zu entrichtende Steuer abzuziehen, wenn diese höher ist als die fiktive Steuer. Zwar deutet der Wortlaut von § 14 Abs. 1 S. 3 ErbStG („tatsächlich ... zu entrichtende Steuer“) darauf hin, dass es auf die durch die Steuerbescheide für die Vorerwerbe begründeten Zahlungspflichten ankomme. Die Vorschrift eröffnet aber keine Korrekturmöglichkeit für Fehler, die bei der Steuerfestsetzung für die Vorerwerbe unterlaufen sind. Ist zwischen dem Vorerwerb und dem Letzterwerb keine zugunsten des Steuerpflichtigen wirkende Änderung der Rechtslage oder der persönlichen Verhältnisse eingetreten, muss die nach § 14 Abs. 1 S. 3 ErbStG berechnete abzuziehende Steuer der nach § 14 Abs. 1 S. 2 ErbStG abzuziehenden fiktiven Steuer entsprechen.
Berechnung der Steuer nach § 14 Abs. 1 S. 3 ErbStG | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
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Praxishinweis
Mit Urteil vom 17.10.01 hat der BFH bereits darauf hingewiesen, dass § 14 Abs. 1 S. 3 ErbStG allein die durch den Letzterwerb ausgelöste steuerliche Belastung mildern, nicht aber die Steuerfestsetzung für den Vorerwerb rechtlich oder wirtschaftlich aufheben solle (BFH 17.10.01, II R 17/00, Abruf-Nr. 011550). Zur Frage, ob bei der Steuerfestsetzung für mehrere Erwerbe nach § 14 ErbStG die materiellrechtlich zutreffende oder die bestandskräftig zu hoch festgesetzte SchenkSt auf den Vorerwerb abzuziehen ist, ist derzeit ein weiteres Verfahren beim BFH (II R 24/08) anhängig. Die Vorinstanz (FG Münster 13.3.08, 3 K 1919/05, ErbBstg 08, 258) vertrat ebenfalls die Ansicht, die materiellrechtlich zutreffende Steuer sei maßgeblich. Das Urteil vom 9.7.09 präzisiert nunmehr, dass antragsabhängige Besteuerungsparameter der Steuerfestsetzung für den Vorerwerb bei der Anwendung von § 14 ErbStG beizubehalten sind.
