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Unternehmensnachfolge
Stille Beteiligung und § 14 ErbStG - Unternehmensnachfolge in mehreren Schritten
von RA Marc Tepfer und RA / FAStR Carl-Bernhard von Heusinger
Die stille Beteiligung als Gestaltungsmittel der Unternehmensnachfolge wird häufig übersehen. Gerade bei der Heranführung jüngerer Nachfolger an den Betrieb ist die Einräumung einer stillen Beteiligung gegenüber einer direkten Unternehmensbeteiligung vorzuziehen. In diesem Beitrag werden die Vorzüge einer stillen Beteiligung als Mittel der Unternehmensnachfolge und die erbschaft- und schenkungsteuerlichen Konsequenzen einer lebzeitigen Nachfolge im Familienunternehmen aufgezeigt.
Ferner werden die Übertragungen von Betriebsvermögen zu Lebzeiten und von Todes wegen innerhalb der 10-Jahres-Frist i.S. des § 14 ErbStG und die damit verbundenen Folgen für die ErbSt beleuchtet. Zweck des § 14 ErbStG ist es, zu verhindern, dass über die Aufteilung einer Zuwendung in mehrere, zeitlich folgende Teilübertragungen ErbSt "gespart" wird.
Musterfall
Der Vater ist Alleingesellschafter und Geschäftsführer einer profitablen mittelständischen GmbH (V-GmbH). Sein einziger Sohn (29 Jahre) soll das Unternehmen langfristig fortführen. Der Vater möchte dem Sohn zunächst nur eine (typisch) stille Beteiligung an dem Unternehmen zuwenden und lässt ihm daher in 1995 auf einem eigenen Einlagekonto 2.000.000 DM gutschreiben. Im Gesellschaftsvertrag wird die Beteiligung des Sohnes an den stillen Reserven und am Verlust ausgeschlossen.
In 1999 will der Vater die zunächst "passive" Unternehmensbeteiligung des Sohnes in eine aktive Gesellschafterstellung eintauschen. Die stille Beteiligung wird in GmbH-Anteile umgewandelt. Nach der Umwandlung sind der Sohn mit 40 % und der Vater mit 60 % an der V-GmbH beteiligt. Im Jahr 2001 schenkt der Vater seinem Sohn 20 % der Anteile an der V-GmbH mit einem schenkungsteuerlichen Wert von 1.000.000 DM. Der Vater erklärt, dass für diese Schenkung der Betriebsvermögensfreibetrag gem. § 13 Abs. 2a ErbStG a.F. genutzt werden soll. Anfang 2004 stirbt der Vater. Der Sohn erhält die noch ausstehenden 40 % im Steuerwert von 1.000.000 EUR.
1. Stille Gesellschaft als Familiengesellschaft
Als Mittel zur Sicherung der Nachfolge eines Familienunternehmens dient die stille Beteiligung der Vorsorge für den Todesfall des Geschäftsinhabers. Es wird aber auch der Zersplitterung des Anteilsvermögens vorgebeugt, indem die Gefahr einer Überfremdung durch den Eintritt von nicht zur Familie gehörigen Personen abgewendet wird. Mit der vorläufigen Integration der Abkömmlinge als stille Gesellschafter wird den Erben Zeit gegeben, sich auf die Übernahme des Unternehmens vorzubereiten. Es bietet sich an, die Kinder zunächst als stille Gesellschafter zu beteiligen, indem ihnen der zur Leistung der Vermögenseinlage erforderliche Betrag vom Unternehmensinhaber schenkweise zur Verfügung gestellt wird.
1.1 Errichtung der stillen Beteiligung durch Schenkung
1.1.1 Zivil- und gesellschaftsrechtliche Hinweise
In einem ersten Schritt wird der Sohn über eine typisch stille Beteiligung an der V-GmbH beteiligt.
1.1.1.1 Begriff und Gesellschafter der stillen Beteiligung
Bei der stillen Gesellschaft beteiligt sich eine natürliche oder juristische Person mit einer in das Vermögen des Handelsgewerbes übergehenden Einlage, nach der diese Person grundsätzlich am Gewinn und Verlust des Handelsgewerbes beteiligt ist (§§ 230, 231 HGB). Als reine Innengesellschaft tritt der stille Gesellschafter nach außen nicht in Erscheinung.
Der Betrag von 2.000.000 DM stellt einen einlagefähigen Vermögensgegenstand i.S. des § 230 HGB dar. Der Sohn ist als natürliche Person fähig, stiller Gesellschafter i.S. des § 230 Abs. 1 HGB zu sein. Die V-GmbH ist als Formkaufmann gem. § 6 HGB ein Handelsgewerbe und damit geeigneter Unternehmensträger einer stillen Beteiligung (vgl. Ebenroth/Boujong/Joost, HGB, § 230 Rn. 10, 14, 15; Baumbach/Hopt, HGB, 31. Aufl., § 230 Rn. 5).
Eine sog. "GmbH & Still" wird nicht begründet. Dies wäre dann der Fall, wenn sich der Vater als (Allein-)Gesellschafter der V-GmbH selbst auch als stiller Gesellschafter an der V-GmbH beteiligen würde. Hier wird die stille Beteiligung dem Sohn als einem außenstehenden Rechtsträger, der an der V-GmbH (noch) nicht beteiligt ist, schenkweise eingeräumt.
1.1.1.2 Gesellschaftsvertrag
Zur Begründung einer (typisch) stillen Beteiligung ist der Abschluss eines Gesellschaftsvertrages mit dem Inhalt des § 705 BGB erforderlich. Der Gesellschaftsvertrag muss die Verpflichtung des stillen Gesellschafters enthalten, eine Einlage in das Vermögen des Handelsgewerbes zu leisten. Im Gesellschaftsvertrag sollten darüber hinaus Regelungen über die Gewinnbeteiligung, die Kündigung sowie die Zustimmung zur Übertragbarkeit der stillen Beteiligung vereinbart werden.
Das Gesetz bestimmt, dass die stille Beteiligung nicht durch Tod des (stillen) Gesellschafters endet (§ 235 Abs. 2 HGB). Es bietet sich aber an, eine Regelung zur Nachfolge in die stille Gesellschaft für den Fall des vorzeitigen Ablebens des Sohnes zu treffen. Diese kann zu einer gegenüber der gesetzlichen Erbfolge optimierten Unternehmensnachfolge beitragen. Der Gesellschaftsvertrag kann grundsätzlich formfrei geschlossen werden. Besteht die Einlageverpflichtung - wie hier - in der schenkweisen Einbuchung der Einlageleistung des Vaters in die V-GmbH, so bedarf dies der notariellen Beurkundung gem. § 518 Abs. 1 BGB (str. - vgl. auch 1.1.1.3).
1.1.1.3 Erbringung der Vermögenseinlage
Die zur Begründung der stillen Beteiligung zu leistende Vermögenseinlage wird dem Sohn unentgeltlich zur Verfügung gestellt. Inwieweit dabei eine stille Beteiligung ohne persönliche Einlageleistung des stillen Gesellschafters - also durch bloße Umbuchung - begründet werden kann, ist umstritten. In der Literatur hat sich die Meinung zu Gunsten eines (strengen) Formalismus durchgesetzt: Für die Begründung einer stillen Beteiligung kommt es nicht auf die persönliche Einlageleistung an - maßgebend ist allein, ob der Stille eine Einlage hält (Karsten Schmidt, Gesellschaftsrecht, 4. Aufl., § 62 II 1d).
Fraglich ist auch, ob die Einbuchung der Vermögenseinlage i.S. eines Schenkungsversprechens notariell zu beurkunden ist (§ 518 BGB). Nach höchstrichterlicher Rechtsprechung bedarf die unentgeltliche Zurverfügungstellung der Einlageleistung der notariellen Form (BGH 29.10.52, BGHZ 7, 378, 380; BFH 19.9.74, BFHE 113, 558, 563). Denn das auf die Einräumung einer stillen Beteiligung gerichtete Schenkungsversprechen des Geschäftsinhabers ist nicht durch die buchmäßige Berücksichtigung geheilt, weil insoweit nur eine schuldrechtliche Verpflichtung aus dem Schenkungsversprechen durch die andere schuldrechtliche Verpflichtung aus der stillen Gesellschaft ersetzt wird (BGH 29.10.52, a.a.O.).
Auch wenn dies in der Literatur für puren Formalismus gehalten wird und in dem Abschluss des stillen Beteiligungsvertrages bzw. der Einräumung der stillen Beteiligung durch Einbuchung der Vollzug des Schenkungsversprechens und damit eine Heilung der Nichtigkeit nach § 518 Abs. 2 BGB gesehen wird, sollte aus Gründen der Rechtssicherheit gerade in Nachfolgefällen der Gesellschaftsvertrag gem. § 518 Abs. 1 BGB notariell beurkundet werden (Blaurock, Handbuch der stillen Gesellschaft, 6. Aufl., Rn. 6.25).
1.1.2 Steuerliche Hinweise
1.1.2.1 Einkommensteuer
In steuerlicher Hinsicht wird zwischen der typisch und der atypisch stillen Beteiligung unterschieden. Die atypisch stille Beteiligung ist ertragsteuerlich interessant, weil der stille Gesellschafter sowohl an Verlusten als auch an den stillen Reserven beteiligt ist und insoweit als Mitunternehmer i.S. des § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG behandelt wird. Der typisch stille Gesellschafter wird wie ein Darlehensgeber behandelt. Die Gewinnanteile des Stillen sind somit beim Geschäftsinhaber abzugsfähige Betriebsausgaben (§ 4 Abs. 4 EStG) und stellen beim stillen Gesellschafter Einkünfte aus Kapitalvermögen dar (§ 20 Abs. 1 Nr. 4 EStG). Die Besteuerung der Gewinnanteile erfolgt nach dem Zuflussprinzip gem. § 11 EStG (H 116 EStH). Die Kapitalertragsteuer beträgt 25 % (§§ 43a Abs. 1 Nr. 2, 43 Abs. 1 Nr. 3 EStG). Ggf. entfällt der Steuerabzug (§ 44a EStG).
Vorliegend ist der Sohn laut Gesellschaftsvertrag nicht an den Verlusten der V-GmbH beteiligt. Er erzielt Einkünfte aus Kapitalvermögen. Im Übrigen sind auch bei der stillen Gesellschaft die für die steuerliche Anerkennung von Familiengesellschaften zu beachtenden Grundsätze anzuwenden (BFH 13.7.99, DStRE 99, 938).
1.1.2.2 Umsatzsteuer
Die Beteiligung eines stillen Gesellschafters ist als eine umsatzsteuerfreie Leistung nach § 4 Nr. 8j UStG anzusehen.
1.1.2.3 Bilanzielle Behandlung der stillen Beteiligung
Die stille Beteiligung ist wie ein Darlehen, also wie Fremdkapital zu behandeln. Die Beteiligung ist als Bareinlage zu aktivieren und die Rückzahlungsverpflichtung korrespondierend als Verbindlichkeit zu passivieren (Beck'scher Bilanz-Kommentar, 5. Aufl., § 266 Rn. 187). Der entsprechende Buchungssatz lautet:
Bank
Sonstige Verbindlichkeiten
(Rückzahlungsverpflichtung aus stiller Beteiligung) 2.000.000 DM
1.1.2.4 Erbschaftsteuerliche Hinweise
Die schenkweise Hingabe der Einlage zur Begründung der stillen Beteiligung unterliegt der Schenkungsteuer (§§ 1 Abs. 1 Nr. 2, 2 Abs. 1 Nr. 1a, 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG). Die Bemessungsgrundlage (§ 10 Abs. 1 ErbStG) bestimmt sich nach §§ 11, 12 Abs. 1 ErbStG i.V.m. § 12 Abs. 1 BewG.
Demnach ist die Einlage mit ihrem Nennwert von 2.000.000 DM anzusetzen. Da es sich bei der Schenkung der typisch stillen Beteiligung nicht um die Übertragung von Betriebsvermögen i.S. des § 13a ErbStG handelt, kommen die Steuervergünstigungen für Betriebsvermögen nicht zur Anwendung.
1.2 Umwandlung der stillen Beteiligung in GmbH-Anteile
1.2.1 Zivilrechtliche Hinweise
Die stille Beteiligung kann in GmbH-Anteile umgewandelt werden: Dazu wird die stille Gesellschaft zunächst aufgelöst, anschließend tätigt der ehemals stille Gesellschafter eine Einlage gegen Gewährung von Gesellschafterrechten. Für die Gewährung der neuen GmbH-Anteile sind die Bestimmungen und Formvorschriften der Gründung einer GmbH und der Kapitalerhöhung gem. § 55 GmbHG zu beachten (Blaurock, a.a.O., Rn. 18.64 und 18.65).
Der Sohn bringt zur Umwandlung seiner stillen Beteiligung in einen GmbH-Anteil seine Forderung auf Rückzahlung des ihm von seinem Vater geschenkten Einlagebetrages 2.000.000 DM in die GmbH ein. Dies erfolgt im Wege der Sachkapitalerhöhung, bei der der Sohn für die Einbringung der Forderung in die V-GmbH als Gegenleistung den in diesem Zusammenhang neu geschaffenen GmbH-Anteil erhält.
1.2.2 Umwandlungssteuerliche Hinweise
Bei der Einbringung der stillen Beteiligung handelt es sich nicht um einen Anwendungsfall des § 20 Abs. 1 UmwStG, der nur die Einbringung von Mitunternehmeranteilen umfasst. Die typisch stille Beteiligung wird nicht als Mitunternehmeranteil gem. § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG angesehen (Schmitt/Hörtnagl/Stratz, UmwG/UmwStG, 3. Aufl., § 20 UmwStG, Rn. 123, 124).
1.2.3 Einkommensteuerliche Hinweise
Nunmehr werden die Gewinnanteile, die dem Sohn aus seiner Gesellschafterstellung zufließen, gem. § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG (Dividenden) besteuert. Für diese Kapitaleinkünfte hat die V-GmbH die Kapitalertragsteuer i.H.v. 20 % einzubehalten und abzuführen (§ 44 i.V.m. §§ 43a Abs. 1 Nr. 1, 43 Abs. 1 Nr. 1 EStG).
2. Übertragung von GmbH-Anteilen
2.1 Zivilrechtlicher Hinweis
Die Übertragung von GmbH-Anteilen erfolgt durch notarielle Beurkundung der Verpflichtung des Vaters, 20 % der Geschäftsanteile auf den Sohn zu übertragen (§ 15 Abs. 4 S. 1 GmbHG; § 518 Abs. 1 BGB). Gleichfalls notariell zu beurkunden ist die Abtretung der GmbH-Anteile (§ 15 Abs. 3 GmbHG).
2.2 Erbschaftsteuerliche Hinweise
Für die schenkungssteuerliche Belastung der lebzeitigen Nachfolge, bei der die sachliche und persönliche Steuerpflicht gem. § 1 Abs. 1 Nr. 2 i.V.m. § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG und § 2 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG gegeben ist, kommt es für die Ermittlung der Bemessungsgrundlage des steuerpflichtigen Erwerbs (§ 10 Abs. 1 ErbStG) wesentlich auf die Bewertung des zu übertragenden Betriebsvermögens an. Die Bewertung der GmbH-Anteile erfolgt nach dem sog. Stuttgarter Verfahren (§ 11 Abs. 2 BewG, R 96 ff. ErbStR).
Der Vater hatte für diese Schenkung des GmbH-Anteils den Betriebsvermögensfreibetrag gem. § 13a ErbStG gewählt. Im Rahmen der Steuerberechnung für den Nacherwerb gem. § 14 ErbStG hätte er dies allerdings nicht mehr vornehmen können. Denn die Möglichkeit der Inanspruchnahme besteht gem. § 13a ErbStG nur bis zur Bestandskraft des Bescheides und kann auch für Zwecke der Steuerberechnung nach § 14 ErbStG nicht wieder aufleben (FG Münster 19.9.02, DStRE 03, 1109, Rev. eingelegt).
3. Zusammenrechnung mehrerer Schenkungen gem. § 14 ErbStG
3.1 Mehrere Schenkungen in 10 Jahren
§ 14 Abs. 1 ErbStG ist anzuwenden, wenn mehrere Erwerbe innerhalb von 10 Jahren angefallen sind. Dabei ist der Zeitpunkt der Entstehung der Steuer für die Berechnung des Zeitraums maßgeblich. Hier hat der Sohn von seinem Vater innerhalb von 10 Jahren zwei Schenkungen - die stille Beteiligung in 1995 und den GmbH-Anteil in 2001 - erhalten. Zusätzlich war der Sohn als Erbe des restlichen GmbH-Anteils eingesetzt. Es sind also drei Erwerbe zu bewerten. Die beiden ersten Erwerbe in den Jahren 1995 und 2001 (Vorerwerbe) werden mit dem letzten Erwerb von 2004 (Letzterwerb) nach § 14 Abs. 1 S. 1 ErbStG (R 70 ErbStR) zusammengerechnet (sog. Gesamterwerb). Dabei bleibt für die beiden Vorerwerbe von 1995 und 2001 deren früherer steuerlicher Wert maßgebend. Für den Gesamterwerb wird die Steuer auf der Grundlage der zum Zeitpunkt des Letzterwerbs geltenden Tarifvorschriften berechnet. Steuerklasse, Freibeträge und Steuertarif richten sich damit nach dem zum Zeitpunkt des Letzterwerbs geltenden Recht.
3.2 Fiktive Steuer für Vorerwerbe
Gem. § 14 Abs. 1 S. 2 ErbStG wird von der Steuer auf den Gesamterwerb die Steuer für die Vorerwerbe abgezogen, die nach den persönlichen Verhältnissen des Erwerbers auf der Grundlage der geltenden Vorschriften zur Zeit des letzten Erwerbs zu erheben gewesen wäre. Anstelle der tatsächlichen Steuer für den Vorerwerb tritt somit diese sog. fiktive Steuer. Sofern allerdings die tatsächlich zu entrichtendeSteuer höher ist, wird diese angesetzt (§ 14 Abs. 1 S. 3 ErbStG, R 70 Abs. 3 ErbStR). Dabei ist zu beachten, dass, sofern die auf die Vorerwerbe entfallende Steuer höher ist als die für den Gesamterwerb, eine Erstattung der Mehrsteuern nicht möglich ist. Es kann also nicht zu einer negativen ErbSt für den Letzterwerb kommen (BFH 17.10.01, ErbBstg 02, 31, Abruf-Nr. 011550).
3.3 Steuerfreie Vorerwerbe
Steuerfreie Vorerwerbe sind bei dieser Berechnung nicht einzubeziehen, wenn es sich vormals um eine qualitative Steuerbefreiung gehandelt hat. Qualitative Steuerbefreiungen sind solche, bei denen der Erwerb wegen seiner besonderen Art von der Steuer freigestellt ist (§ 13 Abs. 1 Nr. 2, 3, 4a, 12 und 14 ErbStG). Dagegen sind solche Erwerbe, die nur deshalb von der Besteuerung befreit waren, weil die Freibeträge des § 16 ErbStG oder etwaige sachliche Freibeträge nicht ausgeschöpft waren (quantitative Steuerbefreiungen), als Vorerwerbe zu berücksichtigen (BFH 22.11.52, BStBl. 53 III, S. 14).
3.4 Zusammentreffen von § 14 mit Entlastungen nach § 13a ErbStG.
Die Übertragung von Betriebsvermögen wurde in 1994 durch die Einführung des Betriebsvermögensfreibetrags von 256.000 EUR (500.000 DM) begünstigt. In 1996 wurde diese Begünstigung durch den Bewertungsabschlag von 40% erweitert (§ 13a ErbStG).
Gem. R 71 Abs. 2 ErbStR sind die §§ 13a, 19a ErbStG n.F. bei der Ermittlung der Steuer auf den Gesamterwerb nur auf das in die Zusammenrechnung einbezogene begünstigte Vermögen anzuwenden, das nach dem 31.12.95 zugewendet wurde. Bei einem Vorerwerb von begünstigtem Vermögen zwischen dem 1.1.94 und 31.12.95 und einem Nacherwerb nach dem 31.12.01 bliebe bei der Berechnung der fiktiven Steuer für den Vorerwerb der gewährte Freibetrag nach § 13 Abs. 2a ErbStG a.F. erhalten (Korezkij/Hille, ZEV 01, 12ff).
Im vorliegenden Fall erfolgte der erste Erwerb in 1995 (kein Betriebsvermögen), ein weiterer Erwerb in 2001 (Betriebsvermögen) und der Letzterwerb in 2004 (Betriebsvermögen). Der Betriebsvermögensfreibetrag wurde allerdings im Rahmen der Schenkung des GmbH-Anteils in 2001 vollständig verbraucht. Selbst wenn ein Teil des Freibetrags gem. § 13 Abs. 2a ErbStG a.F. noch offen gewesen wäre, so wäre dieser "Rest" bei dem Letzterwerb nicht ansetzbar. Denn gem. § 13a Abs. 1 S. 2 ErbStG kann ein Freibetrag für weiteres - innerhalb von 10 Jahren - übertragenes Betriebsvermögen nicht angesetzt werden. Im Gegensatz zu dem Freibetrag verbraucht sich der Bewertungsabschlag jedoch nicht (R 60 ErbStR).
3.5 Zusammenrechnung der Erwerbe gem. § 14 ErbStG
3.5.1 Tatsächliche Steuer für Ersterwerb 1995DM
Vermögen (Typisch stille Beteiligung)2.000.000,00
./. persönlicher Freibetrag für S (ErbStG 1974) 90.000,00
steuerpflichtiger Erwerb 1995 1.910.000,00
Steuer 1995 (Steuersatz 11%) 210.100,00
  
3.5.2 Tatsächliche Steuer für beide Vorerwerbe - 2. Vorerwerb 2001DM
Betriebsvermögen 2001 1.000.000,00
./. Freibetrag gem. § 13 a Abs. 1 ErbStG 1996500.000,00
./. Bewertungsabschlag gem. § 13 a Abs. 2 ErbStG 1996 (40%) 200.000,00
steuerpflichtiges Betriebsvermögen 300.000,00
+ steuerpflichtiges Vermögen 1995 (Typisch stille Beteiligung)2.000.000,00
Steuerpflichtige Vermögen 1995 und 2001 2.300.000,00
./. persönlicher Freibetrag gem. § 16 ErbStG 1996 400.000,00
Steuerpflichtiger Erwerb 2001 (abgerundet) 1.900.000,00
Steuer für die Summe der Vorerwerbe (Steuersatz 19%) 361.000,00
  
3.5.3 Fiktive Steuer für Ersterwerb 1995DM
Vorerwerb 19952.000.000,00
./. persönlicher Freibetrag gem. § 16 ErbStG 1996 400.000,00
Fiktiver steuerpflichtiger Erwerb1.600.000,00
fiktive Steuer (Steuersatz 19%)304.000,00
  
3.5.4 Tatsächliche Steuer für den Erwerb - 2. Vorerwerb 2001 DM
Steuer für die Summe der Vorerwerbe 361.000,00
./. fiktive Steuer für den 1. Vorerwerb 304.000,00
Steuer für den 2. Vorerwerb57.000,00
  
3.5.5 Ermittlung der Steuer für den GesamterwerbEUR
Letzterwerb 2004 1.000.000,00
./. Freibetrag gem. § 13a (verbraucht 2001) 0
./. Bewertungsabschlag gem. § 13 a Abs. 2 ErbStG (35%) 350.000,00
steuerpflichtiger Erwerb 2004 650.000,00
+ steuerpflichtige Vermögen 1995 und 2001(in DM 2.300.000) 1.175.971,33
Gesamterwerb 1.825.971,33
./. persönlicher Freibetrag Sohn 205.000,00
steuerpflichtiger Erwerb 1.620.971,33
abgerundet gem. § 10 Abs. 1 S. 5 ErbStG 1.620.900,00
Steuer (19%) 307.971,00
  
3.5.6 Ermittlung der fiktiven Steuer für beide VorerwerbeEUR
Vermögen 1995 und 2001 (in DM 2.300.000 ) 1.175.971,33
./. persönlicher Freibetrag 205.000,00
steuerpflichtiger Erwerb970.971,33
abgerundet970.900,00
Steuer (19%)184.471,00
3.5.7 Ermittlung der Steuer für den Letzterwerb EUR
Steuer für den Gesamterwerb307.971,00
./. fiktive Steuer für die Vorerwerbe 184.471,00
Steuer für den Letzterwerb 2004 123.500,00
Die tatsächliche Steuer für beide Vorerwerbe liegt hier mit (210.100 DM + 57.000 DM = 267.100 DM) 136.566 EUR unter der fiktiven Steuer mit 184.471 EUR. Also ist für den Letzterwerb die fiktive Steuer anzusetzen.
3.6 Die "verunglückte" Unternehmensnachfolge
Wäre der Vater in 2012 außerhalb der 10-Jahres-Frist verstorben, so hätte die unentgeltliche Übertragung des restlichen GmbH-Anteils an den Sohn unter erneuter Anwendung des vollen Betriebsvermögensfreibetrages erfolgen können. Andererseits hätte eine frühere lebzeitige Übertragung des GmbH-Anteils, bspw. in 2008, die Zusammenrechnung aller Übertragungen der GmbH-Anteile nach § 14 ErbStG zur Folge. Nur die bereits in 1995 stattgefundene Schenkung bliebe bei der Berechnung unberücksichtigt.
4. Fazit
Die lebzeitige Unternehmensnachfolge im Wege einer stillen Beteiligung der Abkömmlinge, die später in Gesellschaftsanteile umgewandelt werden, ist mit Vorteilen verbunden. Der Fortbestand des Familienunternehmens ist gewährleistet und die Nachkommen werden schrittweise in die Unternehmensführung eingebunden. Da die typisch stille Beteiligung einem Darlehen ähnlich ist, ist bei Umwandlung dieser in eine direkte GmbH-Beteiligung die dafür erforderliche Sachkapitalerhöhung relativ einfach durchzuführen, denn die Einlage des stillen Gesellschafters ist nicht durch Verluste beeinträchtigt und von der Bewertung der stillen Reserven kann abgesehen werden.
Bei einer Berechnung nach § 14 ErbStG sind die Änderungen des Erbschaftsteuerrechts zu beachten. Dies gilt insbesondere für den Ansatz von abweichenden Freibeträgen und Steuersätzen. Zudem sind die sowohl in § 13a ErbStG wie auch in § 14 ErbStG aufgeführten "10-Jahres-Fristen" Hürden bei der Planung der lebzeitigen Unternehmensnachfolge. Günstigstenfalls tritt der letzte Schritt der Unternehmensnachfolge 10 Jahre nach der letzten Schenkung ein - der Betriebsvermögensfreibetrag könnte dann erneut in Anspruch genommen werden.
Quelle: Erbfolgebesteuerung - Ausgabe 07/2004, Seite 162
Quelle: Ausgabe 07 / 2004 | Seite 162 | ID 102666