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Erbschaftsteuer in Europa

Vererben und Verschenken
von Immobilien in Portugal

Wenn ein Deutscher Vermögen im Ausland hat, kann es zu schwierigen Rechtsfragen kommen. Der folgende Beitrag stellt die zivil- und steuerrechtlichen Grundzüge dar, nach denen Immobilien Deutscher in Portugal verschenkt oder vererbt werden.

1. Die Erbfolge nach dem internationalen Erbrecht

Nach deutschem internationalen Privatrecht ist für die Beerbung nach dem Personalstatut das Recht des Landes entscheidend, dessen Staats­angehörigkeit der Erblasser im Zeitpunkt seines Todes hatte (siehe Art. 25 Abs. 1 EGBGB). Auch die Erbfolge, die Verwaltung der Erbschaft und die Testamentsvollstreckung nach portugiesischem Recht richten sich nach dem Personalstatut (Art. 62, Art. 31 Abs. 1 des portugiesischen Código Civil – CC –). Das bedeutet für den deutschen Staatsangehörigen, daß er nach deutschem Erbrecht beerbt wird – und zwar unabhängig davon, ob er seinen Wohnsitz im Inland oder Ausland hatte, und wo er Vermögen besaß.

1.1 Nationales Recht wird anerkannt

Dieses Prinzip gilt nach portugiesischem internationalen Privatrecht grundsätzlich auch für die Testierfähigkeit (Art. 63 CC), die Auslegung von letztwilligen Verfügungen (Art. 64 CC) und deren Form (Art. 65 CC). Ausreichend ist die örtlich geltende Form, sofern das durch das Personalstatut berufene Recht nicht zwingend eine bestimmte Form vorschreibt. Nach dem Haager Testamentsabkommen vom 5. Oktober 1961 erkennt Deutschland in Portugal errichtete Testamente als formgültig an, wenn der Erblasser, der dort ein Testament errichtet hat, in Por­tugal seinen Wohnsitz oder unbewegliches Vermögen hatte (Art. 1 des Abkommens, Art. 26 EGBGB). Somit kann ein in Portugal lebender Deutscher ein Testament nach portugiesischem Recht errichten.

1.2 Rückverweisung für in Portugal belegenen Grundbesitz

Das portugiesische Recht kennt andererseits eine Rückverweisung für in Portugal belegene  Immobilien. So unterliegen nach Art. 46 Abs. 1 CC die das Eigentum betreffenden Vorschriften portugiesischem Recht. Nach Art. 73 Abs. 1 CC kann eine sich auf sachenrechtliche Beziehungen beziehende Klage am Gericht der Belegenheit des Grundstücks  erhoben werden. Das gleiche gilt nach Art. 77 Abs. 1 CC auch für die Erteilung eines Erbscheins oder eine Erbauseinandersetzung, selbst wenn der Nachlaß im Ausland eröffnet worden ist. Dies deutet darauf hin, daß das portugiesische Recht für Immobilien Sonderregelungen schaffen wollte. Bislang fehlen jedoch entsprechende Urteile von portugiesischen Gerichten, die dies bestätigen.

Außerdem können sich die Erben eines deutschen Staatsangehörigen, der seinen gewöhnlichen Aufenthaltsort im Ausland– also in Portugal hatte –, hinsichtlich der Nachlaßverbindlichkeiten auf die erbrechtliche Regelung im portugiesischen Código Civil berufen.

2. Die Testamentserrichtung in Portugal

Das portugiesische Erbrecht entspricht vom Grundsatz her dem deutschen Erbrecht. Unterschiede ergeben sich nur in wenigen Punkten, so zum Beispiel beim Pflichtteilsberechtigten, der nach portugiesischem Erbrecht voll als Erbe angesehen wird (Art. 2157 ff. CC), nach deutschem Recht jedoch lediglich einen Herausgabeanspruch gegen den testamentarischen Erben hat (§§ 2303 ff. BGB).

2.1 Formerfordernisse

In Portugal bedürfen Testamente, mit denen Rechte an Immobilien übertragen werden, keiner besonderen Form. Der Testator hat nur die allgemeinen Gültigkeitsregeln für Testamente zu beachten (s.u.).

Praxishinweis: Hat ein deutscher Erblasser ein in Portugal aufgesetztes Testament hinterlassen, das nicht notariell beglaubigt war, können sich bei dessen Anerkennung in Portugal Schwierigkeiten ergeben. Dies, obwohl sich die Gültigkeit eines solchen Testaments gemäß Art. 27 EGBGB nach dem deutschen Recht bestimmt. Insoweit sollte ein deutscher Erblasser, der seinen Lebensmittelpunkt in Portugal hat und dort über Immobilien verfügt, einerseits unbedingt die formalen Anforderungen des portugiesischen Gesetzes über letztwillige Verfügungen beachten. Um spätere Auslegungsprobleme zu vermeiden, ist andererseits außerdem dringend die notarielle Beurkundung einer testamentarischen Verfügung anzuraten.

2.1 Testamentsarten

Das portugiesische Recht kennt  neben einem See- und Nottestament (Artt. 2210 ff. CC) auch das öffentliche und das verschlossene Testament (Art. 2204 CC).

  • Das öffentliche Testament wird vor einem Notar zur Niederschrift erklärt und von diesem zu den Akten genommen (Art. 2205 CC).
  • Das verschlossene Testament ist eine Mischform aus dem in Deutschland bekannten eigenhändigen und dem öffentlichen Testament. Es kann nur von Personen, die lesen können, errichtet werden (siehe Art. 2208 CC). Es kann vom Testator selbst oder aber von einer Person seiner Wahl geschrieben und unterschrieben oder von einer solchen Person geschrieben und vom Testator unterschrieben werden (Art. 2206 Abs. 1 CC). Die eigenhändige Unterschrift ist nur entbehrlich, wenn sie der Testator nicht vollziehen kann oder dies nicht zu tun weiß (Art. 2206 Abs. 2 CC). Die das Testament unterzeichnende Person muß die Seiten des Testaments rubrizieren, die sie nicht unterschreibt (Art. 2206 Abs. 3 CC).

    Das verschlossene Testament muß einem Notar zur Genehmigung übergeben werden (Art. 2206 Abs. 4 CC). Dieser hat nach dem Notargesetz zu beurkunden, daß ihm der Testator das Testament als sein eigenes übergeben hat. Er muß außerdem festhalten, warum eine eigenhändige Unterschrift unter Umständen fehlt (Art. 2206 Abs. 3 CC). Er kann es dann wiederum dem Testator aushändigen (Art. 2209 CC).

    Eine Verletzung der bestehenden Vorschriften hat die Nichtigkeit des Testaments zur Folge (so Art. 2206 Abs. 5 CC).

2.2 Das portugiesische Grundbuchrecht

Das portugiesische Recht kennt öffentliche, für die Aufnahme der Eigentumsveränderung bestimmte Grundstücksregister (registro predial). Im Gegensatz zum deutschen Recht liegt ihre Bedeutung nicht auf dem Gebiet der Rechtsbegründung, sondern der Rechtssicherung. Dabei unterscheidet das portugiesische Registerrecht, das im Código do Registro Predial vom 6. Juli 1984  (CRP) geregelt ist, die endgültige Eintragung von der vorläufigen. Eine vorläufige Eintragung stellt nur die Eintragung eines  testamentarischen Vorrechts an einer Immobilie im Grundstücksregister dar (Art. 2 Nrn. 1 f. CRP).

Die Umschreibung von Grundeigentum erfolgt im Grundbuch. Hierfür ist die Vorweisung eines Titels – im Erbfall die Vorlage eines Erbscheins – erforderlich. Vor der Umschreibung ist die Erbschaftsteuerangelegenheit mit dem portugiesischen FA zu erledigen.

3. Schenkung

Durch den Schenkungsvertrag verpflichtet sich der Schenker, dem Beschenkten aus seinem Vermögen unentgeltlich eine Sache oder ein Recht zuzuwenden oder eine Verpflichtung zugunsten des Vertragspartners auf sich zu nehmen (Art. 940 Abs. 1 CC). Die Schenkung fremder Vermögensgegenstände ist nichtig (Art. 956 CC). Für Belastungen oder Fehler der geschenkten Sache oder des Rechts haftet der Schenker nicht (Art. 957 CC). Keine Schenkung sind der Verzicht auf Rechte oder die Ausschlagung einer Erbschaft oder eines Vermächtnisses.

Der Schenkende muß voll geschäftsfähig sein. Diese Voraussetzung gilt nicht für den Beschenkten (Art. 948 CC). Beschenkter kann auch ein ungeborenes Kind sein (Art. 952 CC).

Mit Ausnahme vertraglicher Gestaltungen von Verlobten bei Eingehung der Ehe (Artt. 1700a, b, Art. 1755 Abs. 2 CC) kann eine Schenkung nur unter Lebenden erfolgen (Art. 946 Abs. 1 CC). Eine Schenkung, deren rechtliche Folgen erst beim Tod des Schenkenden eintreten, wird als testamentarische Verfügung behandelt, wenn die entsprechenden Formalitäten beachtet worden sind (Art. 946 Abs. 2 CC). Eine Immobilien-Schenkung bedarf der öffentlichen Beurkundung (Art. 947 Abs. 1 CC).

Der Schenkende kann sich den Nießbrauch an der Sache (Art. 958 CC) und die Verfügung über Teile der geschenkten Sache (Art. 959 CC) vorbehalten. Der Schenkende kann sich unter bestimmten Voraussetzungen – zum Beispiel für den Fall, daß er den Beschenkten überlebt – die Rückgabe der Sache vorbehalten (Art. 959 CC). Wie nach deutschem Recht kann eine Schenkung bei Undank des Beschenkten widerrufen werden (Art. 966 CC).

4. Die Erbschaft- und Schenkungsteuer

Die portugiesische Erbschaft- und Schenkungsteuer (Imposto sobre as Sucessoes e Doações – ISD –) ist im Código da Sisa e do Imposto sobre as Sucessões e Doações (CIMSISD) sowie in dem Gesetzes­dekret Nr. 41.969 vom 24. November 1958 i.d.F. des Gesetzes Nr. 39-B/94 vom 27. Dezember 1994 geregelt.

4.1 Der Umfang der Steuerpflicht

Besteuert werden unentgeltliche Übertragungen von Grundstücken und grundstücksähnlichen Rechten sowie Sachen im Rahmen der Erbfolge oder Schenkung, soweit sie Gegenstände betreffen, die in Kontinentalportugal oder auf den autonomen Regionen belegen sind.

Persönlich steuerpflichtig ist der Empfänger einer Erbschaft (heredeiro, legatário) oder Schenkung (donatário). Neben dieser Erbschaftsteuer wird von im In- und Ausland sitzenden Aktionären portugiesischer Gesellschaften auf Einkünfte aus Dividenden eine Erbersatzsteuer (Imposto sobre as Sucessões e Donações por Avença) erhoben.

4.2  Persönliche Steuerbefreiungen und Steuerermäßigungen

Von der Erbschaft- und Schenkungsteuer generell befreit sind der Staat, die Gemeinden, religiöse, kulturelle und sportliche Vereinigungen, bestimmte öffentliche Körperschaften sowie die Sozialversicherung.

Allgemein steuerbefreit sind darüber hinaus Übertragungen von Gegenständen bis zu 50.000 Escudos je Bedachten (100 Escudos = ca. 1 DM; Stand: 31. Juli 1999). Für Übertragungen im Todesfall oder Schenkungen an Ehegatten, Kinder oder Adoptierte und deren Abkömmlinge gilt ein Freibetrag von 700.000 Escudos, für Übertragungen an nächste Verwandte aufsteigender Linie ein Frei­betrag von 250.000 Escudos. Besondere Steuerbefreiungen gelten in Höhe von

  • 1.740.000 Escudos für die übertragung von Sparbüchern (contas de poupança) an Ehegatten, Kinder oder Adoptivkinder;
  • 1.680.000 Escudos bei der übertragung von Sparbüchern von im Ausland lebenden Personen (conta poupança-emigrantes; Gesetzesdekret Nr. 140-A/86, 14.6.86 i.V.m. Erlaß Nr. 201/94, 8.4.94);
  • 1.680.000 Escudos beim Übergang von Bausparbüchern (conta poupança de habitação) und von bestimmten Rentensparplänen (conta poupança reformados) auf den überlebenden Ehegatten oder die Kinder im Wege der Erbfolge.
  • Steuerbefreit ist der Übergang eines Aktiensparplanes (PPA) auf den überlebenden Ehegatten, Kinder und Adoptivkinder. Für die Vererbung von Partizipationsscheinen in Investmentfonds gilt für den überlebenden Ehegatten und für Kinder ein Freibetrag von 500.000 Escudos.
  • Über die Gründung einer ausländischen Offshore-Gesellschaft läßt sich beim Bau von Häusern eine Erbfolgebesteuerung in Portugal vermeiden, soweit die Offshore-Gesellschaft Bauherr und Eigentümer des in Portugal belegenen Hauses ist. Dies gilt aber dann nicht, wenn das Haus nach Fertigstellung in die Offshore-Gesellschaft eingebracht wird, weil dies in Portugal Schenkungsteuer auslösen würde. Eine dem § 4 AStG in Deutschland vergleichbare Vorschrift, der bei dieser Fallgestaltung eine Besteuerung auslösen würde, kennt das portugiesische Steuerrecht bislang noch nicht.

4.3  Der Steuersatz

Die Erbschaftsteuertarife sind nach dem Verwandtschaftsgrad differenziert und wie folgt als progressive Teilmengentarife ausgestaltet:

Steuersätze in Prozent für

Steuerpflichtige

minder-

Ehegatten und

Verwandte in

Verwandte

sonstige

Erwerbsteile in

jährige

Verwandte in

aufsteigender

3. Grades

Personen

steigender Linie

Kinder

absteigender

Linie und

(in Escudos)

Linie

Geschwister

bis 700.000

-

7

13

16

700.000 bis 2,75 Mio.

4

6

10

17

20

2,75 Mio. bis 7 Mio.

7

9

13

21

25

7 Mio. bis 13,75 Mio.

10

12

16

25

30

13,75 Mio. bis 34,5 Mio.

14

16

21

31

36

34.5 Mio. bis 68.5 Mio.

18

20

26

38

43

über 68.5 Mio.

23

25

32

45

50

Hinweis: Die Erbersatzsteuer beträgt 5 Prozent auf an Aktionäre ausgezahlte Dividenden.

4.4 Verfahren

Der Erbe ist verpflichtet, den Erbfall innerhalb von 30 Tagen dem FA zu melden, in dessen Bereich der Erblasser seinen Wohnsitz hatte oder das Grundvermögen belegen war. Weitere 60 Tage hat er Zeit, um die Erbschaftsteuer durch Vorlage einer Auflistung der in Portugal zu versteuernden Erbmasse zu zahlen. Hält der Erbe diese Fristen nicht ein, hat er an das FA Strafe zu zahlen. Die portugiesische Erbschaft- und Schenkungsteuer kann nur ab einer bestimmten Höhe in Raten gezahlt werden: Beträgt die Steuerschuld mehr als 1,5 Mio. Escudos, ist eine Zahlung in sechs Raten möglich.

Ohne die Vorlage eines Nachweises der Zahlung der Erbschaftsteuer kann der Erbe nicht in das Grundbuch eingetragen werden. Im Fall der Vorlage eines Erbscheins beim FA hat der ausländische Erbe unter Umständen durch eine Bescheinigung der Botschaft seines Heimatstaates nachzuweisen, daß der Erbschein inhaltlich den in Portugal geltenden Gesetzen entspricht. Außerdem muß der ausländische Erbschein mit der sogenannten Haager Postille des für den entsprechenden Bezirk des Erben zuständigen LG-Präsidenten versehen sein.

4.5 Vermeidung der internationalen Doppelbesteuerung

Das DBA Portugal/Deutschland regelt nicht die Erbschaftbesteuerung. Die Folge ist: Nach dem Gesetzesdekret Nr. 252/89 vom 9. August 1989 müssen im Ausland ansässige Aktionäre von Gesellschaften mit Sitz in Portugal eine vorweggenommene Erbersatzsteuer auf den Ertrag zahlen. Die an Aktionäre in Deutschland gezahlten Dividenden werden in Portugal sowohl mit einer Quellensteuer von 15 Prozent (Art. 10 Abs. 2 DBA) als auch mit der Erbersatzsteuer von 5 Prozent belastet.

Die deutsche Finanzverwaltung sieht diese Erbersatzsteuer nicht als Erbschaft- oder Schenkungsteuer, sondern als Steuer auf das Einkommen an. Auf diese findet das DBA mangels zustandegekommener Verständigungsvereinbarung zwischen den beiden Ländern keine Anwendung. Die Erbersatzsteuer ist daher nicht bei der Erbschaftsteuer nach § 34c EStG anzurechnen oder abzuziehen. Da die Erbersatzsteuer keine der deutschen Erbschaftsteuer entsprechende Steuer auf das Nachlaßvermögen i.S. des § 21 ErbStG darstellt, kann sie auch nicht auf die deutsche Erbschaftsteuer angerechnet werden.

Quelle: Erbfolgebesteuerung - Ausgabe 09/1999, Seite 244

Quelle: Ausgabe 09 / 1999 | Seite 244 | ID 102007