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Abschreibungsmodelle

Einschränkung der Verlustverrechnung verfassungswidrig?

von RiFG Dietmar Sedlaczek, Bünde

Die Verlustverrechnungsregelung des § 2 Abs. 3 EStG (StEntlG 1999/2000/2002) verletzt möglicherweise den aus  Art. 3 Abs. 1 GG hergeleiteten Grundsatz der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit in Form des so genannten Nettoprinzips sowie das Rückwirkungsverbot als Ausprägung des Rechtsstaatsprinzips (Art. 20 Abs. 3 GG) (FG Münster, Beschlüsse vom 7.9.00 und 15.11.00, 4 V 1612/00, Beschwerde BFH XI B 151/00, EFG 00, 1253, DStR 01, 281).
(Abruf-Nr. 010771)

Sachverhalt und Gründe

Das FG Münster hat in zwei Beschlüssen verfassungsrechtliche Zweifel an der Verlustverrechnungsregelung des § 2 Abs. 3 EStG (StEntlG 1999/2000/2002) geäußert. Die Vollziehung von Steuerbescheiden wurde gemäß § 69 Abs. 3 i.V.m. Abs. 2 FGO ausgesetzt. Der Beschwerde des FA (§ 128 FGO) wurde nicht  nach § 130 Abs. 1 FGO abgeholfen.

Verletzung des Grundsatzes der Leistungsfähigkeit

Eine Verletzung der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit erscheint dem Gericht möglich, weil § 2 Abs. 3 S. 2 ff. EStG die vollständige Verrechnung von positiven Einkünften aus einer Einkunftsart (selbstständiger Arbeit) nach § 2 Abs. 1 EStG mit negativen Einkünften einer anderen Einkunftsart (Vermietung und Verpachtung) ausschließt. Dieser Ausschluss führte in dem entschiedenen Fall dazu, dass sich für das Streitjahr ohne die Einschränkung des § 2 Abs. 3 S. 2 ff. EStG eine Steuererstattung, mit Anwendung der Verlustverrechung jedoch eine erhebliche Steuernachzahlung ergeben hätte.

Unerheblich sei, dass die Verluste zu einem erheblichen Teil durch AfA gemäß § 4 Abs. 3 des FörderGG hervorgerufen worden seien. Denn auch dieser AfA lägen tatsächliche Aufwendungen der Steuerpflichtigen in vorhergehenden Zeiträumen zu Grunde. Ob die der AfA zu Grunde liegenden Anschaffungskosten ohne die Regelung des § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 7 EStG im Jahr der Verausgabung voll abziehbare Werbungskosten seien, oder ob sich die Abzugsberechtigung aus dem Gedanken des ratierlichen Werteverzehrs ableite, könne offen bleiben. Die Minderung der Leistungsfähigkeit sei jedenfalls zu berücksichtigen.

Die Nutzung der Verluste in anderen Veranlagungszeiträumen (§ 10d EStG) beseitige die Zweifel des Senates nicht, da die Einkommensteuer eine Jahressteuer gemäß § 2 Abs. 7 S. 1 EStG sei. Daher sei auch bei der Beurteilung der Leistungsfähigkeit zunächst auf das Kalenderjahr abzustellen. Weiter sei zu berücksichtigen, dass Verluste innerhalb derselben Einkunftsart unbeschränkt miteinander verrechnet werden könnten. Insofern sei eine nicht gerechtfertigte Ungleichbehandlung von Steuerpflichtigen, die negative und positive Einkünfte aus verschiedenen Einkunftsarten erzielten, gegenüber solchen Steuerpflichtigen gegeben, die innerhalb derselben Einkunftsart aus verschiedenen Quellen (z.B. zwei Gewerbebetriebe, zwei Mehrfamilienhäuser) positive und negative Einkünfte erzielten.

Verletzung des Rückwirkungsverbotes

Eine Verletzung des Rückwirkungsverbotes sei möglich, weil durch die Einschränkung der Verlustverrechnungsmöglichkeit gewollte steuerliche Subventionen für Investitionen im Fördergebiet nach dem Fördergebietsgesetz kompensiert würden. Das BVerfG habe im Beschluss vom 30.9.98 (2 BvR 1818/81, BVerfGE 99, 88, HFR 99, 44) entschieden, dass eine steuerliche Subvention zu einer schutzwürdigen Vertrauensgrundlage werde, wenn die Entscheidung des Steuerpflichtigen,  ohne die steuerliche Subvention so nicht getroffen worden wäre.

Zwar sei der Staat berechtigt, Steuergesetze zu ändern und die Besteuerung von Lebenssachverhalten anderweitig zu regeln. Ohne gewichtigen Grund könne er die von ihm selbst durch steuerliche Subventionsnormen erzeugte Vertrauensgrundlage nachträglich nicht zu Lasten derjenigen, die gerade im Vertrauen auf diese Subventionsnorm disponiert haben, ändern

Schließlich rechtfertige auch eine geordnete Haushaltsführung nicht das Absehen von der Aussetzung der Vollziehung der angefochtenen Bescheide, da die Planungssicherheit des Staates nicht höher zu gewichten sei als die Planungssicherheit des Steuerpflichtigen.

Praxishinweis

Bemerkenswert ist, dass das FG Münster im Ergebnis auch Buchverluste auf Grund der Sonder-AfA nach dem FörderGG als wirtschaftliche Belastung ansah, die entsprechend die Leistungsfähigkeit mindere. Berater, deren Mandanten vergleichbare Anlagen zur Steueroptimierung gezeichnet haben, sollten daher die Bescheide unter Hinweis auf diese Entscheidungen offen halten. Zu dem hochaktuellen Thema „Rückwirkung der Steuergesetzgebung“ sowie zur BVerfG-Rechtsprechung hierzu siehe auch den aktuellen Aufsatz von Offerhaus, Präsident des BFH a.D. DB 01, 557.

Quelle: Erbfolgebesteuerung - Ausgabe 07/2001, Seite 159

Quelle: Ausgabe 07 / 2001 | Seite 159 | ID 102292