· Urteilsbesprechung · Ersatzerbschaftsteuer
Ersatzerbschaftsteuer für im Inland nichtrechtsfähige ausländische Familienstiftung?
Im Streitfall vor dem BFH ging es um die Frage, ob eine in der Schweizerischen Eidgenossenschaft errichtete Familienstiftung mit Verwaltungssitz in der Bundesrepublik Deutschland eine Familienstiftung im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG ist und damit der Ersatzerbschaftsteuer unterliegt. Der BFH hat dies verneint.
Sachverhalt
Streitig war, ob eine Familienstiftung mit Sitz in der Schweiz und Geschäftsleitung in Deutschland der Ersatzerbschaftsteuer unterliegt.
Die Klägerin ist eine Stiftung schweizerischen Rechts, die im Jahr 1959 in der Schweiz als Familienstiftung im Sinne des schweizerischen Zivilgesetzbuches errichtet wurde. Ihr Zweck ist die Bestreitung von Kosten der Erziehung, Ausstattung, Unterstützung oder ähnlicher Bedürfnisse der Abkömmlinge der Stifterin. Vertreten wird sie durch Mitglieder des Stiftungsrates, die seit Gründung der Stiftung in Deutschland ansässig sind.
Das Finanzamt vertrat die Auffassung, dass es nicht auf die Rechtsfähigkeit der Klägerin in Deutschland ankomme und setzte Ersatzerbschaftsteuer fest. Eine Stiftung, so das Finanzamt, sei gem. § 2 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG unbeschränkt steuerpflichtig, wenn sie die Geschäftsleitung oder den Sitz im Inland habe. Dies sei hier der Fall, sodass die Klägerin unabhängig von ihrem ausländischen Satzungssitz unbeschränkt steuerpflichtig sei.
Nach erfolglosem Einspruchsverfahren wies auch das FG die eingelegte Klage mit der Begründung ab, dass eine im Ausland rechtsfähige Familienstiftung, die ihre Geschäftsleitung im Inland habe, der Erbschaftsteuerpflicht nach § 1 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG unterliege.
Der BFH hob die Entscheidung der Vorinstanz auf und gab der Klage statt (4.6.25, II R 30/22, Abruf-Nr. 250888).
Entscheidungsgründe
Die wesentlichen Gründe, auf die der BFH sich stützt, lassen sich wie folgt zusammenfassen :
- Nach § 1 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG unterliegt der Erbschaftsteuer in Zeitabständen von je 30 Jahren seit dem in § 9 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG bestimmten Zeitpunkt das Vermögen einer Stiftung, sofern sie wesentlich im Interesse einer Familie oder bestimmter Familien errichtet ist (Familienstiftung). Ob eine Stiftung als Familienstiftung anzusehen ist, ist anhand des vom Stifter verfolgten Zwecks der Stiftung zu beurteilen, wie er ihn objektiv erkennbar in der Satzung zum Ausdruck gebracht hat. Darüber hinaus setzt der Begriff der Familienstiftung eine rechtsfähige Stiftung voraus.
- Der Wortlaut des § 1 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG spricht zwar lediglich von Stiftung und differenziert nicht zwischen der rechtsfähigen und der nicht rechtsfähigen Stiftung. Da der Ersatzerbschaftsteuer aber das Vermögen der Stiftung unterliegt, bezieht sich § 1 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG nur auf rechtsfähige Stiftungen und schließt solche ohne Rechtsfähigkeit nicht ein.
- Bei nach ausländischem Recht errichteten Stiftungen ist zur Beurteilung der Rechtsfähigkeit mangels gesetzlicher Regelungen zum Stiftungskollisionsrecht auf die Grundsätze des internationalen Gesellschaftsrechts zurückzugreifen. Danach kommt es für die Frage der Rechtsfähigkeit von Auslandsgesellschaften grundsätzlich auf das Recht des ausländischen Staates an, wenn die Gesellschaft Sitz und Geschäftsleitung im Ausland hat.
- Für Gesellschaften, die ihren statuarischen Sitz im Ausland haben, ihren tatsächlichen Verwaltungssitz jedoch von vornherein oder zu einem späteren Zeitpunkt nach Deutschland verlegen, ist zur Beurteilung der Rechtsfähigkeit auf deutsches Recht abzustellen (sogenannte Sitztheorie). Denn auch wenn die Gesellschaft wirksam nach ausländischem Recht gegründet und Rechtsfähigkeit erworben haben sollte, setzt sich die im Ausland erworbene Rechtsfähigkeit nicht ohne Weiteres in Deutschland fort. Mit der Verlegung ihres tatsächlichen Verwaltungssitzes nach Deutschland hat sie sich vielmehr aus dem Rechtskreis, von dem sie ihre Rechtsfähigkeit ableitet, gelöst, sodass nunmehr nach deutschem Recht zu beurteilen ist, ob sie als rechtsfähige Gesellschaft anzuerkennen ist.
- Abweichend davon richtet sich die Frage der Rechtsfähigkeit nach der Rechtsordnung des Gründungsstaates, wenn die Auslandsgesellschaft in einem Mitgliedstaat der EU, des EWR oder in einem mit diesen aufgrund eines Staatsvertrags in Bezug auf die Niederlassungsfreiheit gleichgestellten Staat gegründet worden ist (sogenannte Gründungstheorie). Eine solche Gesellschaft ist in einem anderen Vertragsstaat auf der Grundlage der im Vertrag über die Arbeitsweise der Europäischen Union (AEUV) garantierten Niederlassungsfreiheit (Art. 54 AEUV) unabhängig von dem Ort ihres tatsächlichen Verwaltungssitzes in der Rechtsform anzuerkennen, in der sie gegründet wurde.
Relevanz für die Praxis
Im Streitfall hatte das FG zu Unrecht entschieden, dass sich die Rechtsfähigkeit der Stiftung nach schweizerischem Recht bestimmt und sie nach § 1 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG der Ersatzerbschaftsteuer unterliegt. Das FG hatte verkannt, dass nach den allgemeinen Regeln des internationalen Privatrechts die Rechtsfähigkeit einer in der Schweiz gegründeten Stiftung grundsätzlich nach dem Recht des Ortes zu beurteilen ist, in dem sie ihren Verwaltungssitz hat. Im Streitfall lag der Verwaltungssitz der Stiftung im Inland, da die Mitglieder des Stiftungsrates als Geschäftsführungsorgane der Stiftung von Anfang an in Deutschland ansässig waren und die Verwaltung der Steuerpflichtigen von Deutschland aus führten. Nach dem danach anzuwendenden deutschen Recht war die Stiftung als nicht rechtsfähige Stiftung zu behandeln. Die Rechtsfähigkeit nach deutschem Recht scheiterte schon daran, dass im Streitfall eine nach Maßgabe von § 80 Abs. 1 S. 1 BGB erforderliche konstitutiv wirkende Anerkennung nicht erfolgt war.
