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01.08.2011 |Schenkungsteuer

Übertragung von Vermögen einer Stiftung auf eine von ihr gegründete Stiftung

von RA und Notar a.D. Jürgen Gemmer, FA Steuerrecht, Magdeburg

Die Übertragung von Vermögen einer rechtsfähigen Stiftung auf eine von ihr gegründete rechtsfähige Stiftung des bürgerlichen Rechts unterliegt unabhängig von den damit verfolgten Zielen und den der neuen Stiftung nach ihrer Satzung obliegenden Aufgaben der Schenkungsteuer, soweit nicht eine Steuerbefreiung eingreift (BFH 13.4.11, II R 45/09, DB 11, 1424, Abruf-Nr. 111940).

 

Sachverhalt

Die (Revisions-)Klägerin ist eine rechtsfähige Stiftung des bürgerlichen Rechts, die durch eine andere Stiftung (S) errichtet wurde. S hatte die Hauptgeschäftsbereiche eines als Einzelunternehmen geführten Gewerbebetriebs in eine neu gegründete GmbH & Co. KG eingebracht, an der sie sich als einzige Kommanditistin beteiligte. Nachdem es in der Familie des verstorbenen Stifters zu Streit gekommen war, kündigte S ihre Kommanditbeteiligung an der GmbH & Co. KG. Sodann wurde eine Vereinbarung zur Auseinandersetzung der Familienstämme nach B auf der einen und der Familienstämme nach A und D auf der anderen Seite geschlossen. Der Familienstamm B sollte aus der S ausscheiden. S sollte zum Ausgleich dafür die Klägerin gründen und ihr über eine Treuhand als Grundstockvermögen eine atypisch stille Beteiligung an der GmbH & Co. KG verschaffen. Etwa anfallende Schenkungsteuer sollte im Innenverhältnis S zu 75 % und die Klägerin zu 25 % tragen. Hinsichtlich dieser Vereinbarung wurde die Satzung der S geändert. Die Satzung der Klägerin lehnt sich an den Stiftungszweck der S an, bezogen ausschließlich auf den Familienstamm B.  

 

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (FA) setzte wegen der Übertragung der atypisch stillen Beteiligung an der GmbH & Co. KG auf die Klägerin gegen diese Schenkungsteuer fest. Er ging dabei von der Steuerklasse III aus. Einspruch, Klage und Revision blieben erfolglos. 

 

Entscheidungsgründe

Nach § 7 Abs. 1 Nr. 8 S. 1 ErbStG gilt der Übergang von Vermögen aufgrund eines Stiftungsgeschäfts unter Lebenden als Schenkung unter Lebenden. 

 

§ 7 Abs. 1 Nr. 8 S. 1 ErbStG erfordert ebenso wie eine freigebige Zuwendung unter Lebenden nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG eine unentgeltliche Vermögensübertragung. Die Voraussetzungen der Steuerbarkeit sind bei beiden Vorschriften dieselben (BStBl II 10, 363 = ZEV 10, 202). Unentgeltlich ist eine Vermögensübertragung, soweit sie weder synallagmatisch noch konditional oder kausal mit einer Gegenleistung verknüpft ist (BFH, a.a.O.). 

 

Stifter kann nicht nur eine lebende natürliche Person, sondern auch eine juristische Person und somit auch eine rechtsfähige Stiftung sein. Die Verwendung des Begriffs Stiftungsgeschäft unter Lebenden in § 7 Abs. 1 Nr. 8 S. 1 ErbStG dient nur der Abgrenzung zu dem nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 i.V. mit § 3 Abs. 2 Nr. 1 S. 1 ErbStG der Erbschaftsteuer unterliegenden Übergang von Vermögen auf eine vom Erblasser angeordnete Stiftung. Eine Schenkung unter Lebenden setzt nicht voraus, dass an dem Zuwendungsvorgang natürliche Personen als Zuwendender und Bedachter beteiligt sind (vgl. BFHE 213, 246 = BStBl II 06, 720). Vielmehr geht es lediglich um die Abgrenzung zu dem der Erbschaftsteuer unterliegenden Erwerb von Todes wegen, § 1 Abs. 1 Nr. 1 i.V. mit § 3 ErbStG. 

 

Es ist ohne Bedeutung, wenn die neu gegründete Stiftung nach ihrer Satzung bezogen auf bestimmte Personen weitgehend identischen Zwecken wie die Stifterin dient. Dies ändert nichts an dem für die Besteuerung entscheidenden Umstand, dass die Vermögensübertragung auf die neue Stiftung unentgeltlich erfolgt, soweit keine Gegenleistung wie etwa die Übernahme von Verbindlichkeiten der Stifterin zu erbringen ist. 

 

Etwas anderes folgt auch nicht daraus, dass die Gründung der neuen Stiftung und die Übertragung von Vermögen auf diese durch eine Änderung der Satzung der Stifterin ermöglicht werden. Denn eine solche Satzungsbestimmung lässt nur für den Einzelfall ein derartiges, den Vermögensstamm betreffendes Vorgehen zu. Schenkungsteuerrechtlich kann es nicht der Verwendung der Erträge des Vermögens einer Stiftung zur Erfüllung von deren satzungsmäßigen Zwecken gleichgestellt werden, die nicht der Schenkungsteuer unterliegen (dazu Gebel in Troll/Gebel/ Jülicher, ErbStG, 40. EL Oktober 10, § 7 Rn. 334). 

 

Eine andere Beurteilung ist auch nicht deshalb geboten, weil bei der Gründung und Erstausstattung einer rechtsfähigen Stiftung durch eine rechtsfähige Stiftung - anders als bei Kapitalgesellschaften - keine Umwandlung nach dem UmwG möglich ist, die das Entstehen von Schenkungsteuer vermeidet, § 124 Abs. 1 i.V. mit § 3 Abs. 1, § 161 UmwG.  

 

Kapitalgesellschaften und rechtsfähige Stiftungen werden schenkungsteuerrechtlich auch im Übrigen unterschiedlich behandelt. Unentgeltliche Vermögensübertragungen unter Lebenden auf rechtsfähige Stiftungen unterliegen nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 oder Nr. 8 S. 1 ErbStG der Schenkungsteuer. Dagegen ist die im Rahmen eines Gesellschaftsverhältnisses erfolgende Übertragung von Vermögen von Gesellschaftern auf eine Kapitalgesellschaft als gesellschaftsrechtlicher Vorgang und nicht als Schenkung oder freigebige Zuwendung an die Gesellschaft zu beurteilen (BFHE 218, 429 = BStBl II 08, 381 = ZEV 08, 153).  

 

Grund für diese unterschiedliche Behandlung: Kapitalgesellschaften gehören ihren Gesellschaftern. Dagegen ist eine durch behördlich anerkanntes Stiftungsgeschäft errichtete Stiftung eine mit eigener Rechtsfähigkeit ausgestattete juristische Person, die eine selbstständige, nicht an Personen gebundene Vermögensmasse mit eigener Vermögenszuständigkeit bildet (vgl. § 80 BGB; BFHE 228, 165 = BStBl II 10, 363 = ZEV 10, 202 = FamRZ 10, 644). 

 

Die von der Klägerin angeführte Rechtsprechung, nach der unentgeltliche Vermögensübertragungen, die die Träger der öffentlichen Verwaltung wahrnehmen, keine freigebigen Zuwendungen darstellen (so z.B. BFHE 213, 235 = BStBl II 06, 632, und BFHE 213, 246 = BStBl II 06, 720), beruht auf der Bindung der vollziehenden Gewalt an Gesetz und Recht (Art. 20 Abs. 3 GG), darunter auch an die jeweils maßgebenden haushaltsrechtlichen Vorschriften. Sie lässt sich daher nicht auf privatrechtliche Stiftungen übertragen. Vielmehr ist die Übertragung von Vermögen auf eine privatrechtliche Stiftung nur steuerfrei, soweit eine Steuerbefreiung nach § 13 ErbStG (vgl. Nr. 2, 3 und 16 lit. b und c) eingreift. 

 

Die Klägerin beruft sich ebenfalls zu Unrecht auf das Urteil in RFHE 11, 201. Diese Entscheidung betraf nicht die Schaffung einer Stiftung. Die schenkungsteuerrechtlichen Folgen der Errichtung einer rechtsfähigen Stiftung des privaten Rechts und des Übergangs von Vermögen auf die Stiftung waren nicht Gegenstand der Entscheidung des RFH. 

 

Die Übertragung der atypisch stillen Beteiligung auf die Klägerin unterliegt danach der Schenkungsteuer. Die Voraussetzungen des § 7 Abs. 1 Nr. 8 S. 1 i.V. mit Abs. 1 Nr. 1 ErbStG sind erfüllt. S, die als juristische Person des privaten Rechts Stifterin sein konnte, hat die Klägerin durch Stiftungsgeschäft unter Lebenden gegründet und auf sie Vermögen übertragen, ohne dafür eine Gegenleistung zu erhalten. Insbesondere wurde sie nicht von Verbindlichkeiten gegenüber B und dessen Nachkommen befreit. Die Satzung der S verleiht den Nachkommen des Stifters keine Rechtsansprüche gegen die S. Es ist unerheblich, dass die Gründung der Klägerin durch die S erst durch eine Änderung von deren Satzung ermöglicht wurde. Diese Satzungsänderung wurde vorgenommen, um die Auseinandersetzungsvereinbarung durchführen zu können. Sie betraf den Vermögensstamm der S und nicht die Verwendung der Erträgnisse des Vermögens der S zur Erfüllung ihrer satzungsmäßigen Zwecke. Die Voraussetzungen für eine Steuerbefreiung nach § 13 ErbStG sind nicht erfüllt. 

 

Das FA hat die Klägerin zu Recht gemäß § 15 Abs. 1 ErbStG der Steuerklasse III zugerechnet. Aus § 15 Abs. 2 S. 1 ErbStG würde sich auch nichts anderes ergeben, wenn die Klägerin eine Familienstiftung im Sinne dieser Vorschrift wäre. Nach § 15 Abs. 2 S. 1 ErbStG ist in den Fällen des § 7 Abs. 1 Nr. 8 ErbStG das Verwandtschaftsverhältnis des nach der Stiftungsurkunde entferntest Berechtigten zum Schenker zugrunde zu legen, sofern die Stiftung wesentlich im Interesse einer Familie oder bestimmter Familien im Inland errichtet ist. Ein solches Verwandtschaftsverhältnis besteht zwischen der S, einer juristischer Person, als Schenkerin und ihren Destinatären nicht. 

 

Praxishinweis

Dieses Urteil muss der Praktiker kennen. Denn bisher war die Frage nicht eindeutig geklärt, ob § 7 Abs. 1 Nr. 8 S. 1 ErbStG einschränkend auszulegen ist und keine Schenkungsteuer anfällt, wenn eine Stiftung eine neue Stiftung mit weitgehend gleichem Stiftungszweck gründet und einen Teil ihres Stiftungsvermögens auf die neu gegründete Stiftung überträgt. 

 

Quelle: Ausgabe 08 / 2011 | Seite 137 | ID 147492