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15.03.2010 |Erbschaftsteuer

Gestaltungspraxis: So wird die Lebensversicherung im Erbfall besteuert

von RA Holger Siebert, FA Steuerrecht und Erbrecht, Alsfeld

Lebensversicherungen sind ein beliebtes Gestaltungselement in der Erbfolgeplanung und aufgrund ihres hohen Anteils in der Vermögensanlage zudem von bedeutendem wirtschaftlichen Gewicht. Der folgende Beitrag zeigt, wie Lebensversicherungen im Erbfall steuerlich behandelt werden und wie sich die Steuerlast reduzieren lässt. 

 

Gestaltungsziele

Lebensversicherungsverträge sind im Bereich der Nachfolgeplanung besonders geeignet, die folgenden Zielsetzungen zu erreichen:  

 

Checkliste: Für diese Ziele sind Lebensversicherungen geeignet
  • Absicherung von nahen Angehörigen, insbesondere für den Todesfall eines Familienmitglieds, das hauptsächlich für den Familienunterhalt finanziell aufkommt.

 

  • Liquiditätsvorsorge für den Fall, dass Pflichtteilsansprüche gegen den Willen von Erben geltend gemacht werden.

 

  • Liquiditätsvorsorge für die zu erwartende Erbschaftsteuerbelastung.

 

  • Liquiditätsvorsorge für Kosten im Zusammenhang mit der Bestattung des Erblassers und der Regelung von Vermögensfragen.
 

Erbschaftsteuerliche Auswirkungen

Häufig wird dabei jedoch nicht hinreichend darauf geachtet, wie sich die später von dem Versicherer zu erbringenden Leistungen für die Bezugsberechtigten erbschaftsteuerlich auswirken. Es kommen insoweit drei Möglichkeiten in Betracht: 

 

Checkliste: So können sich Lebensversicherungen erbschaftsteuerlich auswirken
  • Erwerb durch Erbanfall nach § 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG: Gehört die Lebensversicherungssumme zum Nachlass, liegt ein Erwerb von Todes wegen nach § 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG vor.

 

  • Erwerb von Todes wegen i.S. von § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG: Ist ein Bezugsberechtigter benannt worden, liegt bei der Lebensversicherung auf den Todesfall ein Erwerb von Todes wegen i.S. des § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG vor (BFH BStBl III 60, 54; vgl. Troll/Gebel/Jülicher/Gebel § 3 Rn. 288 m.w.N.).

 

  • Nicht der Erbschaftsteuer unterliegende Bezüge, wobei danach zu unterscheiden ist, ob der Bezugsberechtigte über einen Versorgungsfreibetrag nach § 17 ErbStG verfügt, der durch die nicht der Erbschaftsteuer unterliegenden Bezüge gekürzt wird, oder kein Versorgungsfreibetrag besteht.
 

 

Auszahlung an Versicherungsnehmer oder Erwerb durch Erbanfall

§ 3 Abs. 1 und 2 ErbStG hat abschließenden Charakter (BFH BStBl II 91, 412, 413). Daher gehört zum steuerpflichtigen Erwerb nur, was in § 3 ErbStG - mit Einschränkungen durch § 5 ErbStG und Ergänzungen durch §§ 4 und 6 ErbStG - als steuerpflichtiger Erwerb bezeichnet ist. Insofern nicht genannte Steuervorteile bleiben, soweit § 7 ErbStG nicht eingreift, steuerfrei (Meincke, ErbStG, 15. Aufl., § 3 Rn. 6). Wenn an den Versicherungsnehmer ausgezahlt wird, fällt daher keine ErbSt an. Es ist also steuergünstig, wenn die Person, die wirtschaftlich abgesichert werden soll, selbst Versicherungsnehmer ist, während derjenige, dessen Einkommenswegfall zu kompensieren ist, versicherte Person wird (Geck, ZEV 95, 140). Ist die Lebensversicherung Teil des Nachlasses ergibt sich die Erbschaftsteuerpflicht aus § 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG. 

 

Erwerb von Todes wegen

Der durch einen Todesfall ausgelöste Erwerb der Versicherungssumme durch einen Dritten vollzieht sich grundsätzlich aufgrund eines Rechtsgeschäfts unter Lebenden (vgl. Gebel, ZEV 00, 173 ff.). Abweichend hiervon fingiert das Erbschaftsteuerrecht den Erwerb der Versicherungssumme aufgrund eines vom Erblasser geschlossenen Vertrags als einen Erwerb von Todes wegen, § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG („gilt”), und unterwirft ihn damit den Regeln der Erbschaftsbesteuerung (Wachter, MittBayNot 00, 162, 170). Die vorgenannte Vorschrift ist also die Besteuerungsgrundlage für den „klassischen” Erwerb des Bezugsberechtigten durch den Tod des Erblassers. Diese erbschaftsteuerliche Qualifikation der Todesfallleistung als Erwerb von Todes wegen ist unabhängig davon, ob der Erwerb auf einer widerruflichen oder unwiderruflichen Begünstigungserklärung beruht (BFH BStBl 99 II, 742; Gebel, ZEV 05, 236) und unabhängig davon, ob der Bezugsberechtigte Erbe ist oder nicht (Gebel, a.a.O.).  

 

Dagegen entfällt die Steuerbarkeit rückwirkend, wenn der Begünstigte den Rechtserwerb wirksam gemäß § 333 BGB zurückweist (Meincke, a.a.O., § 3 Rn. 83; Gebel, ZEV 05, 236, 241; ders., ZEV 00, 173, 175). Dasselbe gilt, wenn der Bezugsberechtigte das Recht zwar nicht zurückweist, es jedoch mangels rechtsgültigen Valutaverhältnisses an den Berechtigten tatsächlich herausgeben muss und dieser Pflicht auch tatsächlich nachkommt (Gebel, a.a.O.).  

 

Erbschaftsteuerliche Bezüge

Weitere Voraussetzung für die Steuerbarkeit ist, dass im Valutaverhältnis eine freigiebige Zuwendung (objektive und subjektive Unentgeltlichkeit) vorliegt (Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, Stand: 37. EL, 3/09, § 3 ErbStG, Rn. 293; Lehmann, ZEV 04, 398; Fiedler, DStR 00, 533, 534; ausf. Gebel, ZEV 00, 173, 175). Wenn und soweit der Begünstigte - wofür er darlegungs- und beweispflichtig ist (vgl. BFH ZEV 00, 74) - die Zuwendung als Gegenleistung für eine eigene Leistung oder aufgrund einer anderweitigen Verpflichtung des Versicherungsnehmers erhält, entfällt eine Steuerbarkeit. Zu nennen sind hier insbesondere Versicherungsverträge aufgrund Unterhaltspflicht sowie Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit einem Dienstverhältnis. An einer freigiebigen Zuwendung kann es auch dann fehlen, wenn der Versicherungsnehmer lediglich im Außenverhältnis berechtigt und verpflichtet ist, der begünstigte Dritte aber aufgrund einer von vornherein getroffenen Vereinbarung mit dem Erblasser die Prämien für die Versicherung zu entrichten hat und auch entrichtet. 

 

Wenn der wirtschaftlich Begünstigte selbst Versicherungsnehmer ist, fällt der Erwerb dagegen nicht unter § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG oder - falls Versicherungsfall der Erlebensfall ist - unter § 7 ErbStG. Hier können lediglich die Prämienzahlungen Gegenstand freigiebiger Zuwendungen gemäß § 7 ErbStG sein.  

 

Nichteheliche Lebensgemeinschaft

Mit der Erbschaftsteuer auf eine ausgezahlte Lebensversicherungssumme bei nichtehelicher Lebensgemeinschaft hat sich das Hessische FG in seiner Entscheidung vom 2.4.09 (DStRE 09, 1387) befasst. 

 

Der Fall des Hessischen FG 2.4.09, DStRE 09, 1387

Der Kläger K hatte gegen die Besteuerung einer Lebensversicherungssumme geklagt. Er hatte seine langjährige nichteheliche Partnerin E beerbt und war außerdem Begünstigter einer Lebensversicherung der E.  

 

K und die E hatten bis zum Todestag über 20 Jahre lang zusammen gelebt und dabei einen gemeinsamen Haushalt und eine gemeinsame Kasse für den täglichen Lebensbedarf geführt.  

 

Das FG hat die ausgezahlte Lebensversicherungssumme als sog. steuerpflichtigen Erwerb beurteilt und der Erbschaftsteuer unterworfen. Der K argumentierte, dass die E die Versicherungsbeiträge nur deshalb habe erbringen können, weil er sie bei den Ausgaben des täglichen Lebens unterstützt habe. Der Erwerb müsse als steuerfrei behandelt werden.  

 

Das sah das FG anders und entschied, dass der K die Versicherungssumme als Begünstigter im Rahmen einer sogenannten freigebigen Zuwendung erhalten habe. Da die E - und nicht der K - sämtliche Versicherungsprämien aus ihrem eigenen Vermögen bezahlt habe, liege die erforderliche Entreicherung der E und eine Bereicherung des K vor. Dass in einer Partnerschaft derjenige, der über ein höheres Einkommen verfüge, regelmäßig höhere Beiträge zum gemeinsamen Lebensunterhalt erbringe, ändere an der rechtlichen Wertung nichts. Die Auszahlung der Versicherungssumme stellte damit im Ergebnis eine Bereicherung nach § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG dar. Das Urteil des hessischen FG ist rechtskräftig. 

 

Zu beachten ist, dass das FG München (26.7.06, 4 K 4359/03, EFG 06, 1921) in dem Fall, dass der aus der Versicherung Begünstigte die Versicherungsprämien selber entrichtet hatte, nicht von einem Erwerb nach § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG ausgegangen war. Durch die von der Versicherungsnehmerin aber im vorliegenden Fall selber gezahlten Prämien war eine gleichlautende Entscheidung nicht möglich. 

 

Quelle: Ausgabe 03 / 2010 | Seite 47 | ID 134267