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01.05.2007 | Erbschaftsteuer

Erbschaftsteuerreform kommt: Das erwartet Sie

von RA Holger Siebert, FA Steuerrecht und Erbrecht, Alsfeld

Die Reform kommt. Fraglich ist aber weiterhin, wie sie aussehen wird. Der folgende Beitrag gibt eine Prognose über das, was uns in diesem Bereich erwartet und welche Folgen dies für die Praxis haben wird.  

 

Chronologische Entwicklung der Reformbestrebungen

Die Reformbestrebungen dauern bereits eine Weile an:  

 

Chronologie der Reformbestrebungen
  • 22.5.02 – Vorlagebeschluss des BFH an das BVerfG
  • 25.10.06 – Beschluss des Entwurfs eines Gesetzes zur Erleichterung der Unternehmensnachfolge
  • 1.1.07 – Inkrafttreten des Jahressteuergesetzes 2007: Darin wurde die Bewertung von Grundbesitz im Rahmen der Erbschaftsteuer zum Teil neu geregelt (vgl. Siebert 07, 39).
  • 31.1.07 – BVerfG verkündet seine Entscheidung: Danach ist das Erbschaftsteuerrecht in seiner derzeitigen Ausgestaltung verfassungswidrig (dazu EE 07, 37, Abruf-Nr. 070442). Der Gesetzgeber ist angehalten, das Erbschaftsteuerrecht und daran anknüpfend das Bewertungsrecht bis spätestens zum 31.12.08 neu zu regeln. Bis dahin ist das bisherige Recht weiter anzuwenden.
  • 1.2.07: Übereinkunft der Finanzministerkonferenz: Innerhalb der nächsten sechs Monate sollen der Gesetzesentwurf (Gesetz zur Erleichterung der Unternehmensnachfolge [siehe Siebert EE 07 ,1]) und auch die neu anstehenden Regelungen abgeschlossen sein.

 

 

Übersicht: Zwingende Änderungen nach Ansicht des BVerfG
  • Im Rahmen der erbschaftsteuerlichen Bewertung muss zwingend auf den „gemeinen Wert“ zumindest im Rahmen eines „Annäherungswerts“ abgestellt werden. Die Bewertung ist darauf auszurichten, den tatsächlich erzielbaren Kaufpreis des jeweiligen Wirtschaftsguts zu ermitteln.
  • Etwa notwendige Verschonungsregeln dürfen nicht auf der Bewertungsebene stattfinden.
  • Begünstigungen im Rahmen von Verschonungsregelungen müssen ausreichend zielgenau und innerhalb des Begünstigtenkreises möglichst gleichmäßig eintreten.
  • Der Gesetzgeber kann auch mittels Differenzierungen beim Steuersatz steuerlich lenken.
 

Auswirkungen auf vorliegende Gesetzesplanungen

Zunächst ist abzuwarten, welche Bewertungsmethode auf die einzelnen Wirtschaftsgüter anzuwenden sein wird.  

 

Auswirkungen der Entscheidung des BVerfG auf den vorliegenden Gesetzesentwurf
  • Gesetz zur Erleichterung der Unternehmensnachfolge: Der Entwurf greift unabhängig von der Bewertungsmethode zu Verschonungsregeln, die an sog. Produktivvermögen gekoppelt sind. Die strukturelle Ebene des Gesetzesentwurfs sieht eine Entlastung außerhalb der Bewertungsebene vor, so wie vom BVerfG verlangt. Alles andere, was zu Konflikten führen könnte, ist noch offen. Probleme spiegeln sich auch in den einzelnen Änderungswünschen der Länder wider. Mit dem vom Gesetzgeber in der Begründung des Entwurfs vorgegebenen Ziel „der Entlastung der Generationennachfolge in Unternehmen von der Erbschaft- und Schenkungsteuer“ mit dem weiteren Ziel der „Erhaltung und Sicherung von Unternehmen“ lässt sich die durchgängige und vollständige Freistellung des Erwerbs von Betriebsvermögen allerdings nur rechtfertigen, wenn die Praxis gezeigt hätte, dass die Erhebung von Erbschaftsteuer auf Betriebsvermögen bei Übergang auf die nächste Generation regelmäßig die Fortführung des Betriebs gefährdet. In Bezug auf die noch gültige Altregelung muss das verneint werden, allerdings vor dem Hintergrund, dass die jetzige Regelung – jedenfalls hinsichtlich der Bewertung – verfassungswidrig ist. Das BVerfG hat offengelassen, ob die Entlastungsvorschriften der §§ 13a, 19a ErbStG für sich betrachtet verfassungsgemäß sind.

 

Weiteres Ziel des Gesetzgebers ist der „Erhalt der Arbeitsplätze“. Der insoweit erforderliche Zusammenhang zwischen Arbeitsplatzerhalt und Erbschaftsteuerentlastung ist zumindest fraglich.

 

  • Jahressteuergesetz 2007: Dessen Regelungen hinsichtlich der Bewertung von Immobilien greifen bezogen auf die Vorgaben des BVerfG zu kurz. Hier ist zwingend mit neuen Bewertungsregeln zu rechnen, die einen tatsächlichen Annäherungswert an den Verkehrswert darstellen.

 

  • Übergangsregelungen: Während der Gesetzesentwurf eine Übergangsregelung dergestalt vorgesehen hat, dass für eine Übergangsphase das alte oder das neue Recht wahlweise anzuwenden sei, wird dies nach Entscheidung des BVerfG nicht mehr möglich sein.

 

Wenn die vom BVerfG bis zum 31.12.08 geforderte gesetzliche Neuregelung nicht bis zu diesem Zeitpunkt in Kraft tritt, gäbe es keine Möglichkeit zur weiteren Erhebung der Erbschaftsteuer.

 

Ein Nebeneinander von altem und neuem Recht aufgrund einer Übergangsregelung ist nicht möglich, weil mit dem Inkrafttreten der Neuregelung die festgestellte Verfassungswidrigkeit greift.
 

Gestaltungsmöglichkeiten des Gesetzgebers

Der Gesetzgeber hat folgende grundlegende Möglichkeiten im Rahmen der notwendigen Reform tätig zu werden: 

 

  • Verbreiterung der Bemessungsgrundlage
  • Senkung von Steuersätzen
  • Senkung der Freibeträge (oder auch deren Erhöhung)
  • Steuerbefreiungstatbestände.

 

Bei alledem muss der Gesetzgeber die Vorgaben des BVerfG hinsichtlich Zielgenauigkeit und Gleichmäßigkeit wahren (ausführlich Seer, ZEV 07, 101 ff.): 

 

Die Auswirkungen dieser Regelungsmöglichkeiten des Gesetzgebers für die Praxis lassen sich zu diesem Zeitpunkt noch nicht absehen: Der Gestaltungsspielraum ist grundsätzlich sehr weitreichend. Andererseits muss auch damit gerechnet werden, dass die vom BVerfG aufgezeigten Grenzen nicht exakt eingehalten werden oder zumindest anders interpretiert werden.  

 

Gestaltung muss auf die aktuelle Rechtslage reagieren

Soweit im Rahmen von lebzeitigen Übertragungen die derzeit „noch“ gültigen Regelungen in Anspruch genommen werden sollen, kommt die Aufnahme einer „Steuerklausel“ in den Übergabevertrag in Betracht. Definition: Steuerklauseln sind Vertragsbedingungen, die regeln, dass ein Rechtsgeschäft ganz oder teilweise als aufgelöst, nicht abgeschlossen oder als unwirksam geltend soll, wenn sich herausstellt, dass sich nach Auffassung der für die Besteuerung zuständigen Stelle an das Rechtsgeschäft andere, insbesondere ungünstigere Steuerfolgen knüpfen, als die Vertragsparteien vorausgesetzt, sich vorgestellt oder erwartet haben (vgl. Tipke/Kruse, AO 15. Aufl. [Stand 1994], § 41 Rn. 21. [In einer der nächsten Ausgaben von EE wird das Thema Steuerklauseln ausführlich behandelt werden]). Dies kann letztendlich durch ein vertragliches Rückforderungsrecht oder besser mit auflösender Bedingung oder Geschäftsgrundlage geschehen.  

 

Für den Fall, dass sich die steuerlichen Rahmenbedingungen für den Einzelfall verschlechtern sollten, hat man die Vermögensübertragung rechtzeitig vorgenommen. Die Schenkungsteuer ist bereits entstanden. Allerdings beinhaltet diese Klausel erhebliche Unsicherheiten. Daher sollte der Berater insoweit Vorsicht walten lassen.  

 

Sollten sich die steuerlichen Rahmenbedingungen verbessern, kann die erfolgte Schenkung steuerunschädlich rückgängig gemacht werden und es kann auf der Grundlage des neuen Rechts erneut geschenkt werden. 

 

Achtung: § 37 Abs. 3 des Referentenentwurfs des Gesetzes zur Erleichterung der Unternehmensnachfolge regelt, dass die Steuervergünstigung nicht greift, wenn das begünstigte Vermögen bereits vor dem 1.1.07 übertragen wurde. Hintergrund dürfte sein, dass eingetretene Steuern nicht wieder rückwirkend beseitigt werden können. Eine solche Regelung dürfte in zeitlich aktualisierter Fassung zu erwarten sein. Dem könnte mit der Vereinbarung einer auflösenden Bedingung (Steuerverbesserung) entgegengewirkt werden.  

 

Inwieweit die Finanzverwaltung hierin einen Umgehungstatbestand nach § 42 AO sehen wird, bleibt abzuwarten. Denn eine solche Regelung dient dem Zweck, § 37 Abs. 3 des Referentenentwurfs zu umgehen, da die Vertragsparteien durch ihren Vertrag bekundet hatten, dass sie grundsätzlich bereits zu einem früheren Zeitpunkt kontrahieren wollten. 

 

Gleichlautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder

Mit Erlassen vom 19.3.07 haben die obersten Finanzbehörden angeordnet, dass wegen der BVerfG-Entscheidung sämtliche Festsetzungen der Erbschaftsteuer (Schenkungsteuer) gemäß § 165 Abs. 1 S. 2 Nr. 2 AO für vorläufig zu erklären sind (www.bundesfinanzministerium.de. Geben Sie dort unter „Service“, „Suche“ „Erlasse der obersten Finanzbehörden“ ein). Das maßgebliche Dokument stammt vom 19.3.07). Ferner sind Festsetzungen der Erbschaftsteuer (Schenkungsteuer), bei denen die §§ 13a, 19a ErbStG angewendet werden, gemäß § 165 Abs. 1 S. 1 Nr. 3 AO vorläufig durchzuführen. Die Vorläufigkeitserklärung erfasst bei §§ 13a, 19a ErbStG nur die Frage, ob diese Vorschriften mit dem Grundgesetz vereinbar sind. Sie erfolgt aus verfahrenstechnischen Gründen und ist dahin zu verstehen, dass diese Vorschriften als verfassungswidrig angesehen werden. Sollte eine Entscheidung des BVerfG eine Aufhebung oder Änderung des Steuerbescheids erfordern, wird dies von Amts wegen erfolgen. Gleiches gilt, falls aufgrund der gesetzlichen Neuregelung der Steuerbescheid aufzuheben oder zu ändern sein wird.  

 

Praxishinweis: Für übereilte Entscheidungen besteht keine Veranlassung. Es sollte aber beobachtet werden, wie sich die Politik in nächster Zeit positioniert. Tendenziell wird es nicht zur Verringerung der Belastung bei der Erbschaftsteuer kommen. Ziel ist es, das Steueraufkommen gleich zu halten. 

Quelle: Ausgabe 05 / 2007 | Seite 88 | ID 86894