08.01.2010
Finanzgericht Hamburg: Beschluss vom 19.04.2000 – IV 36/00
Zu den Voraussetzungen eines beachtlichen Irrtums der Zollbehörden im Rahmen des passiven Veredelungsverkehrs
Tatbestand
I. Die Beteiligten streiten um die Rechtmäßigkeit der Nacherhebung von Zollbeträgen.
Der Antragsgegner (Ag) erteilte der Antragstellerin (Ast) jeweils auf deren Antrag die Bewilligungen für die Durchführung eines passiven Veredelungsverkehrs. Die Bewilligung vom 17.1.1996 bezog sich auf die vorübergehende Ausfuhr von Räucherlachs (Codenummer 03054100100), den die Ast in Polen zu Partyseiten schneiden und in Kunststoff-Folie vakuumverpacken ließ. Der Bewilligungsbescheid enthält unter Ziff. 24 den Hinweis, dass die Ast gebeten werde, sich mit den für die passive Veredelung wichtigen Vorschriften u.a. im Zollkodex vertraut zu machen. Die Bewilligung wurde mit Bescheid vom 15.10.1996 auf die vorübergehende Ausfuhr frischer Lachsfilets (Codenummer 03041013100) zur Räucherlachsproduktion (Codenummer 03054100100) in Polen erweitert, mit Bescheid vom 17.4.1997 auf die vorübergehende Ausfuhr von frischem Lachs (Codenummer 03021200100) zur Verarbeitung zu Räucherlachs, geschnitten und verpackt. Die Bewilligungen vom 15.10.1996 und vom 17.4.1997 enthielten jeweils den Zusatz: „An der übrigen Bewilligung ändert sich hierdurch nichts.” Bis Ende Oktober 1996 wurde ausschließlich Räucherlachs zur Veredelung ausgeführt. Bei der Überführung der Veredelungserzeugnisse in den zollrechtlich freien Verkehr erfolgte die von der Ast mit der Zollanmeldung vorgelegte Berechnung der zu erhebenden Abgaben nach der Regelung in Art. 153 des Zollkodex auf der Basis einer Bemessungsgrundlage in Höhe des Veredelungsentgelts zzgl. Fracht- und Versicherungskosten. Entsprechende Abrechnungen legte die Ast auch später vor, als sie ausschließlich frischen Lachs bzw. frische Lachsfilets ausführte. Die abfertigenden Beamten nahmen die Anmeldungen ohne Änderung an. Auf der Grundlage der Feststellungen einer bei der Ast durchgeführten Außenprüfung erließ der Ag unter dem 10.11.1999 einen Steueränderungsbescheid gem. Art. 220 Abs. 1 Zollkodex, mit dem er für Abfertigungen in der Zeit vom 13.11.1996 bis zum 9.9.1997 Zoll in Höhe von 251.111,49 DM nachforderte. In der Begründung heißt es, dass bei den entsprechenden Abfertigungen von zu Räucherlachsprodukten verarbeitetem frischen Lachsfilets keine Differenzverzollung vorgenommen worden sei. Der Ag berechnete den Einfuhrzoll für die wiedereingeführten Veredelungserzeugnisse auf der Grundlage des Wertes der unveredelten Erzeugnisse zzgl. des Veredelungsentgelts und der ausländischen Frachtkosten und zog hiervon die fiktiven auf der Grundlage der vorübergehend ausgeführten unveredelten Erzeugnisse berechneten Einfuhrabgaben (und sodann für die Ermittlung des Nacherhebungsbetrages die von der Ast auf der Grundlage ihrer Berechnung entrichteten Abgaben) ab. Die Ast legte hiergegen am 12.11.1999 Einspruch ein und beantragte mit Schriftsätzen vom 19.11.1999 und 4.1.2000 die Aussetzung der Vollziehung des Nachforderungsbetrages. Mit Bescheid vom 31.1.2000 lehnte der Ag die Aussetzung der Vollziehung ab. Darauf hat die Ast am 18.2.2000 vor Gericht einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung gestellt.
Die Ast trägt vor: Es bestünden begründete Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Nachforderungsbescheides. Die Ast sei sich nicht darüber bewusst gewesen, dass die Ausfuhr von frischem Lachs(filet) statt von Räucherlachs infolge der unterschiedlichen Tarifierung der Veredelungserzeugnisse eine zollwertrechtliche Änderung auch im Rahmen der späteren Abfertigung der veredelten Produkte zur Folge gehabt habe. Insoweit sei der in den Bewilligungen vom 15.10.1996 und vom 17.4.1997 enthaltene Hinweis, dass sich an der übrigen Bewilligung nichts ändere, nicht zutreffend gewesen. Die erst Ende 1995 gegründete Ast habe als junges Unternehmen noch nicht über die erforderlichen Erfahrungen verfügt. Auch die Zollbeamten hätten nicht reagiert, obgleich die Ast stets Einzelverzollungen gewählt habe und in allen Fällen die Zollwertberechnungsbögen der Anmeldung beigefügt habe. Als Beispiel legt die Ast einen Berechnungsbogen nebst Zollbeleg und Zahlungsquittung vor. Der Nacherhebung stehe Art. 220 Abs. 2 b Zollkodex entgegen. Auch die widerspruchslose Entgegennahme der Zollanmeldungen, insbesondere über einen längeren Zeitraum hinweg, stelle einen Irrtum der Zollbeamten dar. Diesen Irrtum habe die Ast mangels Erfahrung nicht erkennen können, zumal die hier einschlägigen Vorschriften in Art. 151, 153 Zollkodex für einen Newcomer nicht leicht zu verstehen seien. Die Ansicht des Ag, Art. 220 Abs. 2 Buchst. b Zollkodex sei auch deshalb nicht anwendbar, weil die Ast wegen Unterlassung der Differenzverzollung einschlägige Bestimmungen nicht beachtet habe, liege neben der Sache, da dies gerade typische Ausgangssituation einer jeden Nacherhebung sei. Die Aussetzung der Vollziehung sei schon allein deshalb zu gewähren, weil aufseiten des Ag erhebliche Unsicherheiten in der Beurteilung von Rechtsfragen und Tatsachen festzustellen seien. Die Aussetzung der Vollziehung sei schließlich ohne Sicherheitsleistung zu gewähren, da der Ast anderenfalls ein unersetzlicher Schaden entstünde. Dies werde in einem gesonderten Schriftsatz ausgeführt werden.
Die Ast beantragt, die Vollziehung des Steueränderungsbescheides vom 10.11.1999 auszusetzen.
Der Ag beantragt, den Antrag abzulehnen.
Er trägt vor: Es seien keine begründeten Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Bescheides ersichtlich. Ein Irrtum der Zollbehörden liege nicht vor. Es fehle an einem insoweit erforderlichen aktiven Verhalten der Zollbeamten; die bloße Hinnahme der Zollanmeldungen genüge nicht. Einen beachtlichen Irrtum in der rechtlichen Würdigung - die im Streitfall infolge der prüfungslosen Übernahme der Angaben der Ast nicht einmal vorgenommen worden sei - habe auch der EuGH nur in Fällen angenommen, in denen eine Bezugnahme auf eine alle tatsächlichen und zutreffenden Angaben enthaltende Zollanmeldung erfolgt sei. Hieran mangele es indes im Streitfall. Die von der Ast zur Einfuhrabfertigung vorgelegten Unterlagen hätten keinen Hinweis auf den Wert der Veredelungserzeugnisse bzw. darauf enthalten, dass der wiedereingeführte Räucherfisch als Frischfisch vorübergehend ausgeführt worden sei. Auch könne ein Zeitraum von 10 Monaten nicht als verhältnismäßig langer Zeitraum bezeichnet werden. Darüber hinaus habe die Ast einen etwaigen Irrtum der Zollbehörden jedenfalls erkennen können. Die Ast habe sich über das Verfahren der passiven Veredelung informieren müssen. Hierzu habe insbesondere aufgrund der in den späteren Bewilligungen enthaltenen Hinweise auf die (gegenüber dem Veredelungserzeugnis Räucherfisch abweichende) Codenummer für den vorübergehend ausgeführten Frischfisch Anlass bestanden. Spätestens von diesem Zeitpunkt an habe die Ast erkennen müssen, dass nicht mehr allein das Veredelungsentgelt der Verzollung zugrunde gelegt werden könne. Ggf. hätte die Ast fachkundige Hilfe in Anspruch nehmen müssen. Auf den Hinweis in den späteren Bewilligungen, dass sich an der übrigen Bewilligung nichts ändere, könne sich die Ast schon deshalb nicht berufen, weil die Bewilligungen keine Abrechnungsmethode festschrieben. Schließlich ließe das Gründungsdatum der Ast nicht auf deren Unerfahrenheit schließen. Die Aufnahme der Tätigkeit durch die Ast sei nach eigenen Angaben der Ast auf Betreiben des niederländischen Dienstherrn des damaligen Geschäftsführers der Ast erfolgt. Hierbei habe es sich um eine im internationalen Fischhandel tätige Holding gehandelt, mit der der damalige Geschäftsführer fortlaufend in Kontakt gestanden habe. Die Behauptung, dass durch die Vollziehung ein unersetzbarer Schaden bzw. durch die Anforderung einer Sicherheitsleistung ernsthafte wirtschaftliche Schwierigkeiten drohte(n), sei nicht substantiiert worden.
Dem Senat haben 2 Hefter mit Sachakten des Ag vorgelegen.
Gründe
II. Gemäß § 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO und Art. 244 der Verordnung (EWG) Nr. 2913/92 des Rates zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften (Zollkodex) wird die Vollziehung der Entscheidung ganz oder teilweise ausgesetzt, wenn begründete Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Entscheidung bestehen oder wenn dem Beteiligten ein unersetzbarer Schaden entstehen könnte.
Die Gefahr eines unersetzbaren Schadens ist von der Ast nicht hinreichend dargelegt. Die bloße Behauptung genügt hierfür nicht.
Begründete Zweifel bestehen, wenn bei der im Aussetzungsverfahren gebotenen summarischen Prüfung der angefochtenen Entscheidung neben den für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen auch gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Gründe zutage treten, die eine Unentschiedenheit in der Beurteilung der Rechtslage oder Unklarheit in der Beurteilung von Tatfragen bewirken. Dabei kommt es entgegen der Ansicht der Ast nicht darauf an, ob aufseiten des Ag Unsicherheiten in der rechtlichen oder tatsächlichen Beurteilung bestehen, sondern allein darauf, ob bei objektiver Beurteilung die Sach- oder Rechtslage jedenfalls zweifelhaft ist.
Diese Voraussetzungen sind nicht erfüllt.
1. Es bestehen keine begründeten Zweifel an der Berechnung der Zollbeträge.
Im passiven Veredelungsverkehr können unter den in Art. 145 ff Zollkodex festgelegten Voraussetzungen Gemeinschaftswaren vorübergehend aus dem Zollgebiet der Gemeinschaft ausgeführt werden, um Veredelungsvorgängen unterzogen zu werden, und die aus den Veredelungsvorgängen entstandenen Erzeugnisse (Veredelungserzeugnisse) unter vollständiger oder teilweiser Befreiung von den Eingangsabgaben im Zollgebiet der Gemeinschaft in den zollrechtlich freien Verkehr zu führen. Art. 151 Zollkodex normiert den Regelfall der vergünstigten Verzollung. Hiernach wird bei Überführung des Veredelungserzeugnisses in den zollrechtlich freien Verkehr nicht der reguläre Zollbetrag erhoben, sondern nur die Differenz zwischen dem Zollbetrag für die Fertigwaren (Veredelungserzeugnisse) und dem Zollbetrag für die Vorprodukte (vorübergehend ausgeführte Waren). Dadurch wird vermieden, dass die aus der EG stammenden Gemeinschaftswaren einer ggf. zweiten Verzollung unterworfen werden (Witte Zollkodex 2. Aufl. Art. 145, Rn. 1). Die Differenzmethode berücksichtigt, dass die Höhe des Zollsatzes vom Produktionsgrad abhängt, der Zollschutz bei den Veredelungserzeugnissen also meist höher ist als bei den Waren der vorübergehenden Ausfuhr (Witte aaO Art. 151 Rn. 1). Da bei der bloßen Ausbesserung von Waren (s. Art. 114 Abs. 2 Buchst. c Anstr. 3 Zollkodex: einschließlich ihrer Instandsetzung und Regulierung) die zolltarifliche Einreihung und damit der Zollsatz der Waren der vorübergehenden Ausfuhr und der Veredelungserzeugnisse gleich ist, erlaubt Art. 153 im Falle der entgeltlichen Ausbesserung zur Vereinfachung die Ausbesserungskosten als Berechnungsgrundlage für die Einfuhrabgaben zugrunde zu legen. Hier findet mithin eine Mehrwertverzollung statt (Witte aaO Art. 151 Rn. 1; Schwarz/Wockenfoth Zollrecht Art. 152, 153 Rn. 147).
Die dem Nachforderungsbescheid zugrunde liegende Berechnung der Abgabenbeträge entspricht der Regelung in Art. 151 Zollkodex. Einwände hiergegen werden von der Ast nicht erhoben und sind bei summarischer Betrachtung auch nicht ersichtlich. Auf dieser Grundlage war die Zollschuld im Rahmen der Abfertigung mit einem zu geringen Betrag buchmäßig erfasst worden.
2. Der Ag war bei summarischer Prüfung zur Nacherhebung der korrekten Zollbeträge berechtigt.
Gem. Art. 220 Abs. 2 Buchst. b Zollkodex erfolgt keine nachträgliche buchmäßige Erfassung, wenn der gesetzlich geschuldete Abgabenbetrag aufgrund eines Irrtums der Zollbehörden nicht buchmäßig erfasst worden ist, sofern dieser Irrtum vom Zollschuldner nicht erkannt werden konnte und dieser gutgläubig gehandelt und alle geltenden Vorschriften über die Zollanmeldung eingehalten hat.
Diese Voraussetzungen für das Absehen von der Nacherhebung liegen im Streitfall nicht vor. Es fehlt schon an einem rechtlich erheblichen Irrtum der Zollbehörden.
Das Vertrauen des Abgabenschuldners ist gem. Art. 220 Abs. 2 Buchst. b Zollkodex nur dann schutzwürdig, wenn die zuständige Behörde die Grundlage für das Vertrauen geschaffen hat. Daher begründen lediglich solche Irrtümer, die auf ein Handeln der zuständigen Behörde zurückzuführen sind (aktiver Irrtum) und von einem verständigen Abgabenschuldner nicht erkannt werden konnten, einen Anspruch darauf, von der nachträglichen buchmäßigen Erfassung der Abgaben abzusehen (BFH Urteil v. 12.10.1999 VII R 6/99, ZfZ 2000, 90; EuGH Urteil v. 27.6.1991 Rs C - 348/89, EuGHE 1991 I - 3277, 3307 Tz. 23). Unrichtige Tatsachenangaben schließen einen beachtlichen Irrtum der Behörden aus, sofern sie nicht ihrerseits Folge falscher Auskünfte der Zollbehörden sind (EuGH Urteil v. 27.6.1991 aaO S. 3307 Tz. 25). Ein beachtlicher Irrtum der Behörde liegt demgegenüber vor, wenn die Behörde aufgrund richtiger und vollständiger Angaben des Abgabenschuldners, jedoch in Verkennung der Rechtslage eine zu niedrige Abgabenschuld erfasst hat (BFH aaO). Der Europäische Gerichtshof stellt als einleuchtendes Kriterium für einen beachtlichen Irrtum auf die Wirkung einer späteren Überprüfung der Zollanmeldung ab. Haben die zuständigen Behörden keine Einwände gegen die Berechnung des Abgabenschuldners erhoben, so liege ein den zuständigen Zollbehörden zuzurechnender Irrtum vor, wenn die Zollanmeldung alle für die Anwendung der betreffenden Regelung erforderlichen Angaben enthielt, so dass eine eventuelle nachträgliche Überprüfung durch die zuständigen Behörden keine neue Tatsache ergeben kann (EuGH Urteil v. 1.4.1993 Rs C-250/91, EuGHE 1993 I - 1819,1845 Tz. 19; EuGH Urteil v. 22.10.1987 Rs 314/85 EuGHE 1987 I - 4119, 4242f Tz.24; vgl. auch EuGH Urteil v. 14.5.1996 Rs C-153/94 und C-204/94, EuGHE 1996 I - 2465, 2542 Tz. 95). Eine unzutreffende zollrechtliche Bewertung des Abgabenschuldners (im Fall des EuGH eine unzutreffende tarifliche Einordnung) ist in diesem Fall unschädlich, da die im Übrigen vollständigen Tatsachenangaben die Behörde in die Lage versetzten, die Unrichtigkeit der Einordnung zu erkennen (EuGH Urteil v. 1.4.1993 aaO Tz. 21). Nur als zusätzlichen Aspekt neben der Vollständigkeit der Tatsachenangaben führt der EuGH die unbeanstandete Entgegennahme der Zollanmeldungen wahrend eines verhältnismäßig langen Zeitraums an (Urteil v. 1.4.1993 aaO Tz. 20 f).
Nach den vorstehenden Grundsätzen kann im Streitfall bei summarischer Prüfung nicht von einem aktiven Irrtum der Zollbehörden ausgegangen werden.
Die Ast ist dem Vortrag des Ag, dass sich aus den bei der Wiedereinfuhr zur Abfertigung vorgelegten Unterlagen weder ein Hinweis auf die vorangegangene vorübergehende Ausfuhr von Frischfisch noch auf den Wert des Veredelungserzeugnisses ergebe, nicht entgegengetreten. Die von der Ast vorgelegten Berechnungsunterlagen bestätigen dies. Dass bei der vorübergehenden Ausfuhr selbst die Ausfuhrware kor-rekt als frischer Lachs bezeichnet wurde (s. Vermerk des Zollamtes Cuxhaven v. 12.7.1999, Heft 1 Bl. 1) genügt nicht. Denn es ist weder vorgetragen noch ersichtlich, dass die die vorübergehende Ausfuhr der unveredelten Ware betreffenden Unterlagen der für die Einfuhrabgabenerhebung bei der späteren Einfuhr des Veredelungserzeugnisses zuständigen Behörde vorgelegen haben.
Wenigstens der Hinweis auf die Art der vorübergehend ausgeführten Ware aber war für die ordnungsgemäße Berechnung der Abgaben erforderlich, da er das entscheidende Kriterium für die Wahl der Berechnungsart gem. Art. 151 Zollkodex oder Art. 153 Zollkodex ist. Dabei kann der Senat unentschieden lassen, ob der Ag zu recht für den Fall der vorübergehenden Ausfuhr von Räucherfisch von einer bloßen „Ausbesserung” im Sinne von Art. 153 Zollkodex ausgegangen ist.
Das Fehlen dieser für die zutreffende Verzollung erforderlichen Angabe in der Zollberechnung der Ast lässt im Zweifel darauf schließen, dass die Zollbehörden die Berechnung der Ast nicht deshalb der Zollerhebung zugrunde legten, weil sie über die richtige Auslegung oder Anwendung der Verzollungsvorschriften irrten, sondern weil sie schlicht die Angaben der Ast ungeprüft übernahmen. Andere Anhaltspunkte, die ungeachtet dessen einen aktiven Irrtum der Zollbeamten erkennen lassen, liegen nicht vor.
Die fehlende Angabe betreffend die Art der vorübergehend ausgeführten Ware war auch nicht Folge einer falschen Auskunft der Zollbehörden. Da die Bewilligung vom 16.10.1995 keine Angaben über die Art der Verzollung und der Zollberechnung enthielt, konnte die Ast auch aus dem Hinweis in den späteren Bewilligungen vom 15.10.1996 und vom 17.4.1997, dass sich an der übrigen Bewilligung nichts ändere, nicht schließen, dass es auch bei der vorübergehenden Ausfuhr von Frischfisch bei der bisherigen Berechnung bleiben könne.
Mangels rechtlich erheblichen Irrtums der Zollbehörden kommt es auf die übrigen Voraussetzungen für das Absehen von der Nacherhebung nicht mehr an.
III. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Der Senat hat die Beschwerde nicht zugelassen, da die Voraussetzungen hierfür nicht vorliegen, §§ 115 Abs. 2, 128 Abs. 3 FGO.
