29.06.2009 | Umsatzsteuer-Sonderprüfung

Innergemeinschaftliche Lieferungen: BMF stellt hohe Anforderungen an Beleg- und Buchnachweis

von Dr. Matthias Winter, Bonn

Zu einem Schwerpunkt der Umsatzsteuer-Sonderprüfungen hat sich in den letzten Jahren der Beleg- und Buchnachweis bei innergemeinschaftlichen Lieferungen entwickelt. Das BMF hat mit Schreiben vom 6.1.09 in Auswertung der hierzu ergangenen Rechtsprechung Stellung genommen (BStBl I 09, 60). Die Verwaltungsanweisung ist Richtschnur für die Außenprüfungen und daher zur Vermeidung von Risiken auch von den Steuerpflichtigen zu berücksichtigen. Damit liegt seit Einführung des EU-Binnenmarktes 1993 die erste umfassende Verwaltungsanweisung zur Kategorie der innergemeinschaftlichen Lieferung vor. Wer jedoch in der Hoffnung lebte, dass bei den Nachweisen der Steuerbefreiung gestützt insbesondere auf die EuGH-Rechtsprechung eine gewisse Entspannung eintreten könnte, muss sich vom Gegenteil überzeugen lassen.

1. Tatbestandsvoraussetzungen bleiben unangetastet

Die Verwaltungsanweisung erläutert einleitend nochmals die objektiven Voraussetzungen der Steuerbefreiung. Auch wird anhand einer Reihe von Beispielen dargelegt, dass für die Steuerbefreiung die Warenbewegung in das übrige Gemeinschaftsgebiet im Zusammenhang mit einer Lieferung an einen dort steuerpflichtigen Abnehmer maßgebend sei. Es komme nicht darauf an, dass die Besteuerung des Erwerbs erfolgt sei. Es bedarf auch keiner Identität von Leistungsempfänger und Warenempfänger. Es sei aber anhand von Belegen oder anderen Beweisunterlagen glaubhaft zu machen, dass der Liefergegenstand durch den Lieferanten, dessen unmittelbaren Abnehmer oder einen von diesen beauftragten Dritten in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet wurde. An diesen sich aus dem Gesetz ergebenden systematischen Ansätzen hat sich auch der Umsatzsteuer-Sonderprüfer mit seinen Feststellungen auszurichten. Die bloße Behauptung, der Abnehmer sei ein „Missing Trader“ und könne schon deshalb nicht der wirkliche Abnehmer sein, rechtfertigt noch nicht die Aberkennung der Steuerbefreiung.

2. Beleg- und Buchnachweis

In den folgenden Abschnitten setzt die Finanzverwaltung die höchstrichterliche Rechtsprechung (BFH 6.12.07, V R 59/03, DB 08, 333; BFH 8.11.07, V R 71/05, DB 08, 850; BFH 8.11.07, V R 72/05, DB 08, 852; BFH 8.11.07, V R 26/05, DB 08, 965) zur Rolle und Bedeutung des buch- und belegmäßigen Nachweises konsequent um. Insofern ist nun auch für die Verwaltung maßgebend, dass der Buch- und Belegnachweis gemäß §§ 17a und 17c UStDV nicht mehr materiell-rechtliche Voraussetzung für die Steuerbefreiung ist und die objektiven Merkmale auch anhand anderer Beweismittel zu würdigen sind. Liegen z.B. Erkenntnisse der in- und ausländischen Steuerbehörden über die Warenbewegung und/oder den tatsächlichen Abnehmer vor, sind auch diese in die Würdigung der Steuerbefreiungsvoraussetzungen mit einzubeziehen.

3. Vertrauensschutz

Andererseits besteht für den Steuerpflichtigen nur dann Vertrauensschutz in die von ihm vorgelegten Belege, wenn diese vollständig und zeitnah zur Ausführung der Lieferung erbracht werden. Allen Unternehmen ist daher dringend zu empfehlen, die in den §§ 17a und 17c UStDV genannten Belege und Aufzeichnungen vorzuhalten, weil nur so im Falle unrichtiger Angaben des Abnehmers Steuerbefreiung noch gewährt werden kann. Die Verwaltung übernimmt die von der EuGH- und BFH-Rechtsprechung geprägten Grundsätze:

Vertrauensschutz bei sich nachträglich herausstellendem Scheitern der objektiven Voraussetzungen - Abnehmer bestätigt unzutreffend die Warenbewegung in das übrige Gemeinschaftsgebiet, Abnehmer täuscht Verschaffung der Verfügungsmacht vor - besteht nur bei Vorlage des vollständigen und zeitnah zur Lieferung geführten Beleg- und Buchnachweises.

Kann die Warenbewegung und der tatsächliche Abnehmer bei lückenhaften Belegen auch anhand anderer Beweismittel dokumentiert werden, stellt sich die Frage des Vertrauensschutzes nicht, die Steuerbefreiung ist gleichwohl zu gewähren, weil die objektiven Voraussetzungen vorliegen.