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07.01.2008 | Termingeschäfte

Spekulationsgewinne in VZ vor Einführung des Kontenabrufverfahrens – eine Replik

von StA Dr. Peter Allgayer, Freiburg
Der 5. Strafsenat des BGH hat mit Beschluss vom 9.10.07 (5 StR 162/07, PStR 07, 276, Abruf-Nr. 073520) entschieden, dass § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 4 EStG für den VZ 2002 nicht verfassungswidrig ist und dass bei unterlassener Erklärung entsprechender Einkünfte gegen eine Verurteilung wegen Steuerhinterziehung auch keine sonstigen Bedenken bestehen.

 

Wiese (PStR 07, 276) hat dieser Entscheidung deutlich widersprochen*. Seiner Ansicht nach überzeugt die Entscheidung „weder in der Begründung, noch trägt sie der derzeitigen Rechtslage angemessen Rechnung“. Zum einen sei die steuerrechtliche Vorfrage nicht ausreichend erörtert worden (1.). Zum anderen stehe einer Verurteilung wegen Steuerhinterziehung das Rückwirkungsverbot entgegen (2.). Schließlich hätte seiner Ansicht nach das Verfahren gemäß § 396 AO ausgesetzt bzw. eine Vorlage an das BVerfG erfolgen sollen (3.). Diese Kritik trifft nicht zu. 

1. Die steuerrechtliche Vorfrage

Der BFH (29.11.05, PStR 06, 49, Abruf-Nr. 060209; dagegen Verfassungsbeschwerde anhängig unter 2 BvR 294/06) hat bereits entschieden, dass § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG hinsichtlich des VZ 1999 verfassungsgemäß ist. Der BGH nimmt dies nunmehr auch für § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 4 EStG hinsichtlich des VZ 2002 an und „schließt sich den auch für diese Norm zutreffenden Erwägungen des Bundesfinanzhofes“ an. Er führt weiter aus, dass die Entscheidung des BVerfG über die Vorschriften zum automatisierten Kontenabrufverfahren (13.6.07, PStR 07, 171, Abruf-Nr. 072314; zur Neuregelung Weyand, PStR 07, 210) berücksichtigt worden sei. Eine Verfassungswidrigkeit ergebe sich schließlich auch nicht daraus, dass das Kontenabrufverfahren erst mit Wirkung nach dem Beendigungszeitpunkt der Tat in Kraft gesetzt worden sei. Das zuletzt vom BGH genannte Argument entspricht den Vorgaben des BVerfG (9.3.04, PStR 04, 74, Abruf-Nr. 040672), wonach bei der Prüfung eines Vollzugsdefizits auch die Entwicklung nach Ende des relevanten VZ in den Blick zu nehmen ist. Die Berücksichtigung des Kontenabrufverfahrens führt daher nicht zu einer Rückwirkungsproblematik. 

 

Angesichts der Einigkeit in der Argumentation zweier oberster Bundesgerichte unter Berücksichtigung der aktuellen Rechtsprechung des BVerfG waren weitere Ausführungen des BGH nicht erforderlich und nicht zu erwarten. Dies gilt insbesondere für die Auseinandersetzung mit Entscheidungen einzelner FG, die teilweise in Verfahren des vorläufigen Rechtsschutzes nach wie vor verfassungsrechtliche Bedenken geäußert (z.B. FG Hessen 5.7.07, PStR 07, 203, Abruf-Nr. 072578) und sich teilweise in Hauptsacheentscheidungen dem BFH ausdrücklich angeschlossen haben (z.B. FG Berlin-Brandenburg 29.8.07, 3 K 5109/03, Abruf-Nr. 073772). Soweit Instanzgerichte dem BFH nicht gefolgt sind, wurden lediglich die bereits hinlänglich bekannten Gesichtspunkte anders gewichtet. Neue, von BFH oder BGH nicht berücksichtigte Argumente sind ihnen nicht zu entnehmen. Entsprechendes gilt für den Meinungsstand in der Literatur und die dort geäußerten Prognosen zur Entscheidung des BVerfG im anhängigen Verfassungsbeschwerdeverfahren (z.B. Blümich/Glenk, EStG, 95. Lfg., 2007, § 23 Rn. 18 ff.). 

2. Die strafrechtliche Folgefrage

In der Literatur (Joecks, wistra 06, 401) ist die Auffassung vertreten worden, dass selbst im Falle der aktuellen Verfassungsmäßigkeit der Steuernorm eine Bestrafung wegen Steuerhinterziehung für VZ vor Einführung des Kontenabrufverfahrens mit § 2 StGB nicht vereinbar sei. Dieser Auffassung hat der BGH mit der Begründung widersprochen, dass die Steuernorm im gesamten Tatzeitraum bis heute geltendes Recht war. 

 

2.1 Kein Verstoß gegen § 2 StGB

Nach allgemeiner Meinung liegt keine Steuerhinterziehung vor, wenn die relevante Steuernorm nichtig ist. Das trifft auf die vorliegende Fallkonstellation jedoch gerade nicht zu. Danach könnte man allenfalls spezifisch strafrechtlich argumentieren, dass zum Zeitpunkt der Tatbegehung noch ein verfassungswidriger Zustand geherrscht habe, der zwar aktuell nicht die Erhebung der Steuer, wohl aber die Bestrafung wegen Steuerhinterziehung ausschließt. Der BGH lässt aber ausdrücklich offen, ob eine „temporäre Unvereinbarkeit“ des § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 4 EStG mit dem GG bestanden hat. Auch dies würde seiner Ansicht nach nämlich nichts daran ändern, dass die Vorschrift durchgehend wirksam und anwendbar war.  

 

In diesem Zusammenhang weist der BGH auf seine mit dem BFH übereinstimmende und vom BVerfG nicht beanstandete Rechtsprechung hin (BGH 7.11.01, PStR 02, 1, Abruf-Nr. 011506; BFH 24.5.00, BFHE 191, 240; BVerfG 10.5.01, PStR 01, 144), wonach bei Feststellung der Unvereinbarkeit einer Steuernorm mit dem GG und Anordnung einer befristeten weiteren Anwendbarkeit die Strafbarkeit wegen Steuerhinterziehung nicht entfällt.  

 

Dazu hatte der BGH (BGH 7.11.01, a.a.O., I.2.a.aa und cc) ausgeführt: „Die befristete weitere Anwendbarkeit ... schafft kein Recht minderer Qualität, das vom Normadressaten ohne das Risiko, mit der vorgesehenen Sanktion überzogen zu werden, ignoriert werden kann .... ... § 370 AO ist auch nicht – wie teilweise vertreten wird ... – restriktiv dahingehend auszulegen, dass – ungeachtet einer verfassungsgerichtlichen Weitergeltungsanordnung – nur materiell mit der Verfassung in Einklang stehende Steuernormen Anknüpfungspunkt für eine Strafbarkeit sein können. ... Formell ordnungsgemäß zustande gekommene Gesetze sind nach der Verfassung so lange und so weit für Bürger, Behörden und Gerichte uneingeschränkt verbindlich, als sie nicht vom BVerfG aufgrund seines Kassationsmonopols (Art. 100 Abs. 1 GG) aufgehoben worden sind.“ Dieser Hinweis überzeugt. Entscheidend ist auch in der vorliegenden Fallkonstellation nicht die Vereinbarkeit einer Steuernorm mit höherrangigem Recht, sondern alleine deren Wirksamkeit und damit Anwendbarkeit. 

 

2.2 Vertrauensschutz

Abschließend stellt der BGH klar, dass die Erwartung eines Steuerpflichtigen, das BVerfG werde eine Steuernorm für nichtig erklären, keine Relevanz habe. Die Normverwerfungskompetenz stehe alleine dem BVerfG zu. Einem Steuerpflichtigen sei zuzumuten, seine Einkünfte vollständig sowie wahrheitsgemäß anzugeben und die Verfassungswidrigkeit anschließend im Besteuerungsverfahren oder vor den FG geltend zu machen.  

 

Diesen Gedanken hatte zuvor schon das BVerfG (8.11.06, PStR 07, 47, C.II.1) formuliert: „Der Beschwerdeführer hat nicht alle Möglichkeiten ergriffen, um vor den Fachgerichten Rechtsschutz zu erlangen. Er hat es versäumt, seine verfassungsrechtlichen Bedenken gegen die Besteuerung von Kapitaleinkünften ... im sachnäheren Steuerverfahren vorzutragen. Ein solches Vorgehen war ihm hier auch zumutbar. Zu unerlaubtem Handeln war er nicht gezwungen. Zudem kann der Beschwerdeführer verfassungsprozessual keine Besserstellung ggü. jenen Steuerpflichtigen beanspruchen, die der Staat auf Grund wahrheitsgemäß erklärter Kapitaleinkünfte zur Besteuerung herangezogen hat. Dies gilt umso mehr, als gerade Letztere als Folge struktureller Erhebungsdefizite eine Ungleichbehandlung erfahren; denn sie werden auf Grund der mangelhaften Gestaltung des Erhebungsverfahrens ggü. denjenigen benachteiligt, welche, wie der Beschwerdeführer, ihre Einkünfte bei einem geringen Risiko der Entdeckung verschwiegen haben ...“ . 

 

Unabhängig von diesen grundsätzlichen Erwägungen war im vom BGH zu beurteilenden Fall die Einlassung des Angeklagten, er habe seine Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften alleine im Vertrauen auf die Nichtigkeit der Steuernorm nicht angegeben, schon deshalb wenig überzeugend, weil er auch zu seinen sonstigen Einkünften keine Erklärung abgegeben hatte. 

3. Verfahrensrechtliche Fragen

Eine Vorlage an das BVerfG gemäß Art. 100 Abs. 1 GG oder eine Aussetzung des Verfahrens gemäß § 396 AO durch den BGH kam nicht in Betracht, da die steuer- und strafrechtlichen Fragen eindeutig und abschließend beantwortet wurden. 

4. Fazit und Ausblick

Zur Frage der Besteuerung von Spekulationsgewinnen in VZ vor Einführung des Kontenabrufverfahrens herrscht Einigkeit zwischen BGH und BFH, die Entscheidung des BVerfG (2 BvR 294/06) bleibt jedoch abzuwarten. Den in der Literatur geäußerten Bedenken gegen eine Strafbarkeit wegen Steuerhinterziehung in diesem Zusammenhang ist der BGH nicht gefolgt, da die relevanten Steuernormen wirksam waren und sind. Ein Steuerpflichtiger kann sich auch nicht darauf berufen, er habe auf die Verfassungswidrigkeit und Nichtigkeit der Steuernorm vertraut. 

Quelle: Ausgabe 01 / 2008 | Seite 1 | ID 116724