24.04.2008 | Steuerhinterziehung

Umsatzsteuer: Voranmeldungen und Jahreserklärung, eine oder mehrere Taten?

von ORR Dr. Karsten Webel, LL.M. (Indiana), Hamburg

Der Steuerpflichtige ist nach § 18 Abs. 1 UStG zur Abgabe einer monatlichen oder vierteljährlichen USt-Voranmeldung ebenso verpflichtet wie zur Abgabe einer USt-Jahreserklärung nach Ablauf des Kalenderjahres. Die Voranmeldungen stehen einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gleich (§ 168 AO).  

Auch bei der Jahreserklärung handelt es sich nach § 18 Abs. 3 S. 1 UStG um eine Steueranmeldung, da der Unternehmer die Steuer selbst berechnen muss. Folglich steht auch sie einer Festsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gleich. Ergibt sich aus der Jahreserklärung ein Unterschiedsbetrag zugunsten des FA, so wird dieser einen Monat nach Eingang der Anmeldung fällig (§ 18 Abs. 4 S. 1 UStG), Vorauszahlungen sind am 10. Tag nach Ablauf des Voranmeldungszeitraums fällig (§ 18 Abs. 1 S. 2 UStG). Unterbleibt die Abgabe einer Voranmeldung, so hat das FA die Besteuerungsgrundlagen nach Ablauf des Voranmeldezeitraums zu schätzen (§ 162 AO). Sobald der Voranmelde- und der Fälligkeitszeitpunkt verstrichen sind, ist – unabhängig von einer späteren Schätzung – eine Steuerverkürzung eingetreten. 

1. Die Voranmeldung als Verkürzung auf Zeit?

Teilweise wird in der Literatur vertreten, dass „Steuerverkürzungen im Zusammenhang mit Umsatzsteuervoranmeldungen … stets eine Steuerverkürzung auf Zeit“ bedeuten (z.B. Simon/Vogelberg, Steuerstrafrecht, 2007, 92; Kohlmann, § 370 Rn. 465). Dabei wird auf die Rechtsprechung des BGH verwiesen, in dessen Urteilen sich mehrmals folgende Formulierung findet: „Unrichtige Umsatzsteuervoranmeldungen führen lediglich zu einer Verkürzung der Steuern auf Zeit. Eine endgültige Verkürzung auf Dauer wird erst durch die Abgabe einer falschen Umsatzsteuerjahreserklärung bewirkt, oder dadurch, dass der Steuerpflichtige keine Jahreserklärung abgibt“ (z.B. BGH 6.2.02, wistra 02, 185 f.). 

Die Steuerverkürzung auf Zeit ist aufgrund des Wortlauts des § 370 Abs. 4 AO derjenigen auf Dauer gleichgestellt. Ein erheblicher Unterschied folgt aber im Hinblick auf den Unrechtsgehalt aus dem jeweiligen Umfang des Verkürzungserfolges. Bei der dauerhaften Verkürzung ergibt er sich aus der Differenz zwischen festgesetzter und geschuldeter Steuer, bei der Verkürzung auf Zeit handelt es sich hingegen lediglich um den Zinsverlust. Dieser Zinsverlust wird mit 6 Prozent des Steueranspruchs berechnet (§§ 235, 238 AO) und liegt somit deutlich unter der Höhe des Steueranspruchs (Nr. 149 Abs. 2 AStBV). Selbst wenn man der zur Berechnung des Zinsschadens vertretenen Mindermeinung folgt und gemäß Nr. 149 Abs. 2 AStBV (alte Fassung) von dem jeweiligen Kapitalmarktzins ausgehen will (Simon/Vogelberg, a.a.O., 95), kommt man zu einem im Vergleich zur Steuerhinterziehung auf Dauer deutlich geringeren Verspätungsschaden als Grundlage der Strafzumessung.