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Kehrtwende des BFH: Unentgeltliche Ratenzahlungsvereinbarung führt nicht mehr zu steuerpflichtigen Kapitalerträgen
von RA Ann-Kristin Gruner und StB Matthias Borgmeier, beide Kanzlei GruBo, Essen
Mit seinem Urteil vom 24.3.26 (VIII R 30/24 ) vollzieht der VIII. Senat einen bemerkenswerten Rechtsprechungswechsel. Vereinbaren die Parteien bei der Veräußerung eines Wirtschaftsguts im Privatvermögen ausdrücklich eine unverzinsliche Kaufpreisstundung und sollen sämtliche Raten ausschließlich auf den Kaufpreis angerechnet werden, erzielt der Veräußerer nun doch keine Einkünfte aus Kapitalvermögen nach § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG. Damit verwirft der BFH seine bisherige Auffassung, wonach die einzelnen Raten typisierend nach § 12 Abs. 3 BewG in einen Tilgungs- und Zinsanteil aufzuteilen waren. Für die familieninterne Vermögensnachfolge eröffnet die Entscheidung erhebliche Gestaltungsspielräume.
Sachverhalt
Die Kläger veräußerten ein seit mehr als zehn Jahren gehaltenes Grundstück zum Verkehrswert an ihre Tochter. Da diese keine Bankfinanzierung erhalten konnte, wurde der Kaufpreis vollständig gestundet und sollte über einen Zeitraum von mehreren Jahrzehnten in monatlichen Raten getilgt werden. Vorzeitige Tilgungen sollten dabei nicht zu einer ermäßigten Gesamtrückzahlungssumme führen. Der notarielle Vertrag bestimmte ausdrücklich, dass
- keine Verzinsung erfolgen sollte,
- sämtliche Raten ausschließlich auf den Kaufpreis angerechnet werden,
- der Vorteil der fehlenden Verzinsung der Tochter zugewendet werden sollte.
Das FA zerlegte die Ratenzahlungen entsprechend der bisherigen BFH-Rechtsprechung unter Heranziehung des § 12 Abs. 3 BewG rechnerisch in Tilgungs- und Zinsanteile und unterwarf letztere als Einkünfte aus Kapitalvermögen der Besteuerung. Hiergegen wehrten sich die Kläger. Das FG Schleswig-Holstein gab der Klage statt; der BFH hat das Ergebnis bestätigt, allerdings mit einer grundlegend anderen Begründung.
Entscheidungsgründe
Der BFH gelangt zunächst zu dem Ergebnis, dass die unverzinsliche Kaufpreisstundung keine freigebige Zuwendung i. S. d. § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG darstellt. Zwar wollten die Eltern ihrer Tochter den Zinsvorteil zukommen lassen. Es fehle jedoch bereits an einer schenkungsteuerlich erforderlichen Vermögensverschiebung. Anders als bei einem unverzinslichen Darlehen werde der Tochter kein Kapital zur Nutzung überlassen; vielmehr werde lediglich ihre Verpflichtung zur sofortigen Kaufpreiszahlung hinausgeschoben. Die bisher vereinzelt anderslautende Senatsrechtsprechung (12.9.11, VIII B 70/09 [DStRE 2012, 154 Rn. 15 – 17]) gibt der BFH ausdrücklich auf (BFH 24.3.26, VIII R 30/24, Abruf-Nr. 254381).
Den eigentlichen Schwerpunkt bildet jedoch die einkommensteuerliche Würdigung. Der VIII. Senat stellt klar, dass eine unverzinsliche Stundung zwar eine Kapitalüberlassung darstellt. Fehlt jedoch nach dem übereinstimmenden Parteiwillen gerade jedes Entgelt für diese Kapitalüberlassung, ist der Tatbestand des § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG nicht verwirklicht. Entscheidend sei die zivilrechtliche Vereinbarung. Haben die Vertragsparteien ausdrücklich geregelt, dass sämtliche Raten ausschließlich Kaufpreiszahlungen darstellen und keine Verzinsung erfolgen soll, sei diese Vereinbarung auch steuerlich anzuerkennen. Nur bei Gestaltungsmissbrauch oder verschleierter Zinsabrede könne etwas anderes gelten.
Der BFH hält nicht mehr daran fest, die einzelnen Raten unter Rückgriff auf § 12 Abs. 3 BewG typisierend in Tilgungs- und Zinsanteile aufzuteilen. § 12 Abs. 3 BewG enthalte keine einkommensteuerliche Fiktion eines Nutzungsentgelts und könne deshalb die Tatbestandsvoraussetzungen des § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG nicht ersetzen. Der Rechtsprechungswechsel wird zudem mit der seit Einführung der Abgeltungsteuer geltenden Systematik des § 20 EStG begründet. Seit 2009 unterliegen neben laufenden Erträgen auch Wertveränderungen von Kapitalforderungen nach § 20 Abs. 2 EStG der Besteuerung. Deshalb seien Nutzungsentgelte und Rückzahlungen strikt voneinander zu trennen. Kaufpreisraten seien grundsätzlich vollständig Tilgungsleistungen; eine künstliche Aufspaltung in Tilgungs- und Zinsanteile passe nicht mehr in dieses System.
Relevanz für die Praxis
Die Entscheidung überzeugt sowohl systematisch als auch dogmatisch und ordnet sich ein in die neueste BFH-Rechtsprechung (20.1.26, VIII R 6/23), wonach ratenweise Abfindungen, die für einen lebzeitigen Pflichtteils- und Pflichtteilsergänzungsverzicht gezahlt werden, nicht einkommensteuerbar sind. Bereits bislang erschien es wenig überzeugend, trotz ausdrücklich vereinbarter Zinslosigkeit fiktive Kapitalerträge allein aufgrund der bewertungsrechtlichen Abzinsungsvorschriften anzunehmen. § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG verlangt ausdrücklich ein Entgelt für die Kapitalüberlassung. Schließen die Parteien ein solches Entgelt gerade aus, erscheint dessen steuerliche Fiktion kaum nachvollziehbar.
Besonders überzeugend ist die systematische Einbettung in das seit 2009 geltende Kapitalertragsteuerrecht. Die Einführung der Besteuerung von Veräußerungs- und Rückzahlungsgewinnen nach § 20 Abs. 2 EStG hat die bisherige Rechtsprechung zur Aufteilung von Ratenzahlungen überholt. Der BFH zieht daraus nun konsequent die erforderlichen Folgerungen.
Maßgeblich ist künftig grundsätzlich die zivilrechtliche Vereinbarung der Parteien: Wird eine unverzinsliche Kaufpreisstundung ernsthaft vereinbart und steuerlich anerkannt, fehlt es an einem Entgelt für die Kapitalüberlassung und damit an Einkünften aus Kapitalvermögen. Für die familieninterne Vermögensnachfolge schafft das Urteil deutlich mehr Rechtssicherheit und eröffnet neue Gestaltungsmöglichkeiten, ohne dabei den Missbrauchsvorbehalt des BFH aus dem Blick zu verlieren. Kritisch anzumerken ist allerdings, dass der Senat die Grenzen seiner neuen Rechtsprechung bewusst offenlässt. Er betont mehrfach, dass eine steuerliche Anerkennung nur erfolgt, solange keine verschleierte Zinsvereinbarung oder missbräuchliche Gestaltung vorliegt. Wo diese Grenze künftig verlaufen wird, bleibt der weiteren Rechtsprechung überlassen. Gerade bei atypischen Finanzierungsmodellen oder erheblichen Abweichungen vom Fremdvergleich dürfte weiterhin Streitpotenzial bestehen.
