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Unternehmensnachfolge

Überführung aus der Gesamthand in das Vermögen eines Einzelunternehmens

von RD Winfried Hartmann, Mainz/Frankfurt a.M.

Wird ein Wirtschaftsgut aus dem Gesamthandsvermögen unmittelbar in das Betriebsvermögen eines Gesellschafters übertragen und ist die Versteuerung der stillen Reserven nicht gefährdet, liegt keine Entnahme vor, soweit der Gesellschafter seine bisherige betriebsvermögensmäßige Mitberechtigung in seinem Einzelunternehmen fortsetzt. Im Übrigen kann es sich jedoch – insbesondere bei Familienpersonengesellschaften – um Entnahmen der Mitgesellschafter handeln (BFH 25.7.00, VIII R 46/99, DStR 00, 1905).
(Abruf-Nr. 010283)

Sachverhalt

Im Gesamthandsvermögen der AB-GmbH & Co. KG befand sich eine Segelyacht, die die KG noch mit 950.000 DM aktiviert hatte. Kommanditist A erwarb diese Yacht 1988 für sein Einzelunternehmen (Kaufpreis 800.000 DM) und veräußerte sie 1990 für 1 Mio. DM. Die Gesellschafter wollten den Erwerb als verdeckte Entnahme behandelt und den Entnahmegewinn nach dem Gewinnverteilungsschlüssel verteilt wissen. FA und FG vertraten die Auffassung, dass die bei einem teilentgeltlichen Geschäft nicht aufgedeckten stillen Reserven auf den entnehmenden Gesellschafter übergehen. Der BFH hob die Vorentscheidung auf und verwies sie an das FG zurück, um zu klären, ob die Übertragung der Yacht dem betrieblichen oder dem privaten Bereich zuzuordnen sei. Hiervon hänge im Weiteren die steuerliche Beurteilung des Vorganges ab.

Praxishinweis

Die Überführung von Einzelwirtschaftsgütern aus dem Vermögen der Gesamthand in das Vermögen eines Gesellschafters ist in der Praxis gerade zusammen mit Vorgängen der Unternehmensnachfolge häufig anzutreffen. Für die steuerliche Behandlung ist zu unterscheiden:

  • Das Wirtschaftsgut gelangt ins Privatvermögen
    Geht das Wirtschaftsgut in das Privatvermögen des Gesellschafters über, werden die stillen Reserven durch Veräußerung und/oder Entnahme aufgedeckt. § 6 Abs. 5 S. 3 EStG ist nicht einschlägig, da er nur die Überführung in ein Betriebsvermögen erfasst:
    • Ist das Veräußerungsgeschäft in vollem Umfang entgeltlich, entsteht ein Veräußerungsgewinn in Höhe der Differenz aus Kaufpreis (= Teilwert) abzüglich Buchwert (BFH 28.7.98, BStBl II 99, 53 zu Veräußerungen  unter fremdüblichen Bedingungen).
    • Liegt der Kaufpreis über dem Buchwert aber unter dem Teilwert, entsteht ein Veräußerungsgewinn in Höhe der Differenz aus Kaufpreis minus Buchwert und ein Entnahmegewinn in Höhe der Differenz aus Kaufpreis und Teilwert .
    • Wird zum Buchwert oder darunter an den Gesellschafter verkauft, liegt eine Entnahme in Höhe der Differenz zwischen Kaufpreis und Marktpreis vor.
    • Der Entnahmegewinn soll allen Gesellschaftern zugerechnet werden, falls die stillen Reserven dem begünstigten Gesellschafter geschenkt worden sind (BFH 28.9.95, BStBl 96 II 276).
  • Das Wirtschaftsgut verbleibt in der betrieblichen Sphäre
    Wird das Wirtschaftsgut in einem Betriebsvermögen, z.B. in einem Einzelunternehmen des Gesellschafters weitergeführt, so  gilt Folgendes:
    • Entspricht der Kaufpreis, den der Gesellschafter gezahlt hat, dem Teilwert, entsteht bei der Gesamthand ein Veräußerungsgewinn in Höhe der Differenz aus Kaufpreis (= Teilwert) minus Buchwert. Der Gesellschafter hat Anschaffungskosten in Höhe des Kaufpreises.
    • Wenn der Kaufpreis über dem Buchwert aber unter dem Marktpreis liegt, entsteht insoweit ein Veräußerungsgewinn bei der Gesellschaft. Der Gesellschafter bewirkt – so der BFH – grundsätzlich keinen Entnahmegewinn, da die durch den Kaufpreis nicht aufgedeckten stillen Reserven im aufnehmenden Unternehmen fortgeführt werden. Dies gilt auch für den Fall, dass der Kaufpreis unter dem Buchwert liegt. Nach dem weiten Betriebsbegriff (BFH 29.7.97, BStBl II 98, 652; 14.6.88, BStBl II 89, 187) liegt eine Entnahme i.S. von § 4 Abs. 1 S. 2 EStG nur vor, wenn ein Wirtschaftsgut in den privaten Bereich übergeht oder wenn bei Überführung innerhalb der betrieblichen Sphäre  die spätere Erfassung der stillen Reserven nicht mehr gewährleistet ist.
    • Soweit die übrigen Gesellschafter auf ihren Anteil an den stillen Reserven unentgeltlich verzichten, liegt im Umfang des Verzichts eine Entnahme der übrigen Gesellschafter zum Teilwert und eine Zuwendung an den übernehmenden Gesellschafter vor.

Hinweis: Die Entscheidung bestätigt für Sachverhalte vor 1999 den weiten Betriebsbegriff. Für die Jahre 1999 und 2000 ist nach § 6 Abs. 5 S. 3 EStG i.d.F. des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 der Teilwert des Wirtschaftsgutes anzusetzen. Ab 1.1.01 ist hingegen zwingend der Buchwert fortzuführen (§ 6 Abs. 5 S. 3 EStG i.d.F. des Steuersenkungsgesetzes). Dies hat zur Folge, dass der Steuerpflichtige bei späterer Veräußerung mit Gewinn „fremde“ stille Reserven versteuern muss.

Zu den schenkungsteuerlichen Folgen ist anzumerken: A wurde freigiebig bereichert. Somit ist dieser Vorgang grundsätzlich schenkungsteuerbar (§ 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG). Im Einzelnen ist jedoch streitig,

  • ob die KG als Schenker zu behandeln ist (BFH 7.12.88, BStBl II 89, 237; FG Nürnberg 19.9.96, EFG 97, 422; Hartmann, DB 96, 2250) oder
  • ob lediglich Zuwendungen der Mitgesellschafter vorliegen (herrschende Meinung; BFH 14.9.94, BStBl II 95, 81; 15.7.98, BStBl II, 630). Insoweit ist allerdings offen, ob nur vermögensmäßig beteiligte Gesellschafter Schenker sein können oder ob die Zuwendung auch anteilig auf eine – nur im Innenverhältnis – nicht am Vermögen beteiligte Komplementär-GmbH entfallen kann (Hartmann, FR 99, 1025).

Quelle: Erbfolgebesteuerung - Ausgabe 03/2001, Seite 66

Quelle: Ausgabe 03 / 2001 | Seite 66 | ID 102245