08.04.2009 | Betriebsvermögen

Übertragung eines KG-Anteils unter Nießbrauchs­vorbehalt oder gegen Versorgungsleistungen

von Prof. Dr. Gerd Brüggemann, Münster

Mit dem ErbStRG haben sich auch die schenkungsteuerlichen Rahmen­bedingungen für die Übertragung von KG-Anteilen geändert. Insbesondere die Änderungen bei der Bewertung eines Anteils an einer Personengesell­schaft und die damit verbundenen schenkungsteuerlichen Folgen, der Wegfall der bisherigen Regelung des § 25 ErbStG bei Übertragungen unter Nießbrauchsvorbehalt sowie die neuen schenkungsteuerlichen Begünstigungen für Gesellschaftsanteile geben Anlass, die steuerlichen Auswirkungen einer Übertragung von Anteilen an einer Personengesellschaft unter Nießbrauchsvorbehalt oder gegen Versorgungsleistungen einer aktuellen Wertung zu unterziehen.  

1. Nießbrauchsvereinbarungen im Zivilrecht

Der Blick auf die steuerrechtlich angestrebte Beurteilung sollte die zivilrechtlichen Wertungen nicht außer Acht lassen. Nach zivilrechtlich herrschender Meinung ist ein Nießbrauch am Gesellschaftsanteil zulässig, wenn die Übertragbarkeit des Gesellschaftsanteils vertraglich zugelassen ist. Denkbar ist allerdings auch, dass der Nießbrauch nicht am Gesellschaftsanteil selbst, sondern lediglich an einem Teil des ausschüttungsfähigen Gewinns vereinbart wird. Diese Form des Nießbrauchs wird auch als Nießbrauch am Gewinnstammrecht oder als Ertragsnießbrauch bezeichnet. Ob und unter welchen Voraussetzungen ein Nießbrauchsrecht am Gewinnstammrecht bzw. am Ertrag zulässig ist, wird in der Literatur nicht einheitlich beurteilt und ist bisher auch von der Rechtsprechung des BGH nicht grundsätzlich entschieden worden.  

Überzeugend erscheint die Auffassung, nach der ein Ertragsnießbrauch als zulässig angesehen wird und es sich im Ergebnis „nur“ um die Bestellung eines Nießbrauchs an den vermögensrechtlichen Bezügen i.S. des § 717 S. 2 BGB handelt. Da diese nach herrschender Meinung abtretbar sind, wird für seine Bestellung eine entsprechende gesellschaftsvertrag­liche Zulassung nicht für erforderlich gehalten, ist aber aus Gründen der Rechtssicherheit durchaus empfehlenswert. Möglich ist insoweit auch die Vereinbarung eines Quotennießbrauchs (zum Zivilrecht bereits Brüggemann, ErbBstg 06, 44, m.w.N.).  

2. Versorgungsleistungen im Zivilrecht

Dem Zivilrecht ist der steuerliche Begriff der Versorgungsleistung (§ 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG; BMF 16.9.04, IV C 3-S 2255-354/04, BStBl I 04, 922) unbekannt. Bei der Übertragung der KG unter Vereinbarung von Versorgungsleistungen handelt es sich zivilrechtlich um eine Übertragung gegen wiederkehrende Zahlungen in der Form einer Rentenverpflichtung. Gegen die zivilrechtliche Zulässigkeit einer solchen Übertragung bestehen keine Bedenken. Zivilrechtlich empfehlenswert ist eine Wertsicherungsklausel, die eine Anpassung der Rentenzahlungen an einen veränderten Lebenshaltungskostenindex zumindest optional ermöglicht.  

3. Nießbrauchsvorbehalt und Schenkungsteuer

Die Verschonungsregelungen der §§ 13a, 13b, 19a ErbStG sind wie die bisherigen Begünstigungen (§§ 13a, 19a (a.F.)) daran geknüpft, dass der Erwerber eines Anteils an einer Gesellschaft i.S. von § 15 Abs. 1 Nr. 2 und Abs. 3 EStG Mitunternehmer wird.