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Betriebsvermögen

Allgemeine und  besondere Voraus­setzungen eines Unternehmertestaments

von Rechtsanwalt, Dipl.-Finanzwirt (FH) Hellmut Götz, Freiburg

Bei über 2 Mio. personenbezogenen Unternehmen in der Bundes­repu­blik wechseln jährlich mehr als 100.000 Unterneh­men den Unternehmensinhaber. Über die Hälfte planen eine innerfa­miliäre Nachfolge, wobei meistens die Kinder nachfolgen sollen.

Zweifelhaft ist aber, wieviele dieser Unternehmen unbeschadet den Über­gang von einer Generation in die nächste überstehen werden. Die Er­fahrung zeigt, daß dies mehr als die Hälfte der Familienunternehmen nicht schafft: Der Betrieb muß entweder ver­kauft werden oder er geht sogar in die Insolvenz. Dies stellt auch eine Gefahr für die Arbeitnehmer des Unternehmens dar. Die Gründe dafür sind insbesondere darin zu se­hen, daß sich der mittelständi­sche Un­ternehmer zwar zu seinen Leb­zeiten schon über die Nachfolge­ Gedanken macht, aber die konkrete Planung un­ter Be­rücksichtigung aller in Betracht zu zie­henden – juristi­schen, steuerlichen, wirtschaft­lichen, famili­ären und allgemein men­schlichen – Gesichtspunkte zurückstellt. An dieser Stelle soll da­her die Frage des richtigen Vererbens beantwortet werden.

1. Allgemeines Testamentsrecht

Der Erblasser hat die Möglichkeit, die Erbfolge durch Verfügungen von Todes wegen entsprechend seinen Wünschen und Vorstellungen und abweichend von der gesetzlich vorgesehenen Regelung auszuformen (gewillkürte Erbfolge). Aus dem Grundsatz der Testierfreiheit folgt, daß die gewillkürte Erbfolge der gesetzlichen Familienerbfolge vorgeht, und daß der Erblasser die gesetzlichen Erben ganz oder teilweise ausschließen und andere Personen an ihre Stelle setzen kann.

1.1 Formelle Voraussetzungen

Ein wirksames Testament setzt voraus, daß der Erblasser zur Zeit der Errichtung testierfähig war und die gesetzlichen Formvorschriften gewahrt hat. Die in § 2229 BGB geregelte Te­stierfähigkeit ist ein Spezialfall der Geschäftsfähigkeit, deckt sich jedoch nicht vollständig mit ihr: Die Te­stierfähigkeit tritt mit Vollendung des 16. Lebensjahres ein.

Für die weiteren Formvorschriften ist zwischen ordent­lichen und außerordentlichen Testamenten zu unterscheiden. Zu den ordentlichen Testamenten zählen das eigenhändige Testament nach § 2247 BGB und das öffentliche, vor einem Notar zu errich­tende Testament nach § 2232 BGB. Außerordentliche – und in der Praxis seltene – Testa­mente sind Testamente vor dem Bürgermeister (§ 2249 BGB), das Drei­zeugen- (§ 2250 BGB) und das Seetestament (§ 2251 BGB).

Das eigenhändige Testament muß – was in der Praxis immer wieder übersehen wird – vom Erblasser selbst handschriftlich geschrieben und unterschrieben worden sein (§ 2247 Abs. 1 BGB). Ein Testament, das unter Zuhilfenahme von mechanischen Hilfsmitteln wie Schreibmaschine, Computerausdruck etc. ge­fertigt wurde, ist ungültig.

Hinweis: Für die Beurkundung eines Testaments verlangt der Notar eine volle, für die Beurkundung eines Erbvertrags oder gemeinschaftlichen Testa­ments zwei volle Gebühren (§ 46 KostO). Bei einem Geschäftswert von beispielsweise 1 Mio. DM beträgt eine volle Gebühr 1.610 DM zuzüglich 16 Prozent Umsatzsteuer (§ 32 KostO).

1.2 Widerruf eines einseitigen Testaments

Der Widerruf eines einseitigen Testaments erfordert seinerseits, daß er von einem Testierfähigen vorgenommen wird, da er selbst eine letztwillige Verfügung ist. Bei einer unter Betreu­ung stehenden Person kommt es für die Wirksamkeit des Wider­rufs einzig auf ihre Geschäftsfähigkeit an. Der Widerruf ist jederzeit mög­lich (§ 2253 BGB). Die gesetzlichen Möglichkeiten sind:

  • der Widerruf durch einfaches Widerrufstestament (§ 2254 BGB);
  • der (konkludente) Widerruf durch ein späteres, inhaltlich widersprechendes Testament (§ 2258 BGB);

Hinweis: Ein Widerrufstestament bedarf nicht der gleichen Form wie das zu widerrufende; ein öffentliches Testament kann somit auch durch ein eigenhändiges widerrufen werden und umgekehrt (Palandt, 58. Auflage, BGB, § 2254 Rz 1).

  • der Widerruf durch Vernichtung oder Veränderung (§ 2255 BGB);
  • der Widerruf durch Rücknahme des Testaments aus der amtlichen Verwahrung (§ 2256 BGB).

1.3 Das gemeinschaftliche Testament

Ein gemeinschaftliches Testament liegt vor, wenn Ehegatten ge­meinsam testieren. Es liegen daher stets zwei Verfügungen von Todes wegen vor. Die Ehegatten verfügen zwar gemeinschaftlich, aber jeder einseitig (siehe ausführlich: ErbBstg 9/96, 15).

Gemäß § 2265 BGB kann ein gemeinschaftliches Testament nur von Ehegatten errichtet werden, so daß gemeinschaftliche Testamente von Partnern einer nichtehelichen Lebensgemeinschaft unwirksam sind. Auch eine nach­folgende Eheschließung vermag die Unwirksamkeit des von Unverheirateten errichteten gemeinschaftlichen Testa­ments nicht zu heilen. Gegebenenfalls kann dieses jedoch durch Umdeutung nach § 140 BGB als zwei Einzeltestamente aufrechterhalten werden.

Bei einer Auflösung der Ehe durch ein rechtskräftiges Schei­dungs- (§§ 1564 ff. BGB) oder Aufhebungs­urteil (§§ 28 ff. EheG) tritt die Nichtigkeit des gesamten Testaments nur dann ein, wenn nicht anzunehmen ist, daß die Testierenden dieses auch für den Fall der Auflösung der Ehe getroffen haben würden (§ 2268 Abs. 2 BGB). Umstritten ist, ob dies auch beim Tod des Ehegatten, der nicht die Schei­dung beantragt oder ihr zugestimmt hat, gilt.

a) Bindungswirkung bei wechselbezüglichen Verfügungen

Als wechselbezügliche Verfügungen werden Verfügungen in ei­nem gemeinschaftlichen Testament bezeichnet, die in ihrem rechtlichen Bestand „miteinander stehen und fallen“ sollen (§ 2270 Abs. 1 BGB).

Entscheidend ist also, ob die Verfügungen nach dem Willen des Erblassers so eng miteinander verbunden sind, daß die eine Verfügung nicht ohne die andere getroffen worden wä­re. Lassen sich die Zweifel an der Wechselbezüglichkeit nicht klären, so gilt die Auslegungsregel des § 2270 Abs. 2 BGB. Da­nach sind im Zweifel solche Verfügungen als wechselbe­züglich anzusehen, bei denen sich die Ehegatten selbst gegen­seitig be­denken.

Zu Lebzeiten der Ehegatten kann eine wechselbezüg­li­che Verfügung jederzeit einseitig widerrufen werden (§ 2271 Abs. 1 Satz 1 BGB). Dieser Widerruf muß höchstpersönlich und in notariell beurkundeter Form von dem an­deren Teil erklärt werden (§ 2271 Abs. 1 Satz 1, § 2296 BGB).

Mit dem Tod des einen Ehegatten erlischt grundsätzlich das Recht des überlebenden Ehegatten, seine wechselbezüglichen Verfügungen zu widerrufen. Etwas anderes gilt nur dann, wenn eine sogenannte Freistellungsklausel vereinbart wurde, die den Überlebenden ganz oder teilweise zur Aufhebung oder Abänderung der eigenen wechselbezüglichen Verfügungen ermächtigt.

Will der überle­bende Ehegatte sonst widerrufen, so steht ihm die Möglichkeit der Ausschlagung (§ 2271 Abs. 2 Satz 1 BGB) offen. Die Ausschlagung bewirkt indes nicht die Aufhebung der wechselbezüglichen Verfügungen, sondern gibt ihm lediglich das Recht, abweichend von den wechselbezüglichen Verfügungen zu testieren. Analog §§ 2281-2285 BGB wird dem überleben­den Ehe­gatten weiterhin das Recht gewährt, seine eigenen wechselbe­züglichen Verfügungen in gleicher Weise wie vertragliche Ver­fügungen in einem Erbvertrag anzufechten.

Die Freiheit des überlebenden Ehegatten, über die Nachlaßgegenstände unter Lebenden zu verfügen, wird nicht durch die Bindungswirkung des gemeinschaftlichen Testaments beschränkt. Lediglich bei böswilligen Schenkungen, die der Überlebende in Beeinträchtigungsabsicht vornimmt, bieten §§ 2287, 2288 BGB dem wechselbezüglich Be­dachten einen gewissen Schutz.

b) Berliner Testament

Wollen die Ehegatten ihre Erbfolge so regeln, daß zunächst der Längerlebende von beiden erbt und daß bei dessen Tod das Vermögen auf die gemeinsamen Abkömmlinge übergehen soll, so können die Ehegatten folgende Gestaltungen wählen:

  • In einem gemeinschaftlichen Testament können sie sich gegenseitig als Erben einsetzen und bestimmen, daß nach dem Tod des überlebenden der beiderseitige Nachlaß an einen oder mehrere Abkömmlinge fallen soll. Bei dieser Gestaltung wird der überlebende Ehegatte Vollerbe und die Abkömmlinge erben das Vermögen beider Eheleute als Schlußerben. Eine solche Gestaltung wird als Berliner Testament bezeichnet. Nach der Auslegungsregel des § 2269 Abs. 1 BGB ist dies im Zweifel gewollt, wenn die Eheleute ihr Vermögen als Einheit betrachten.
  • Die Eheleute können sich auch gegenseitig als Vorerben und die Abkömmlinge als Nacherben einsetzen.

Die von den Ehegatten in gemeinschaftlichen Testamenten getroffenen erb­rechtlichen Anordnungen sind, wie die Praxis zeigt, oft auslegungsbedürftig. Hierbei sind folgende Auslegungsregeln zu beachten:

  • Ist das Testament durch einen Notar angefertigt worden und wird der Begriff Vor- bzw. Nacherbe verwandt, ist von Vor- und Nacherbschaft auszugehen.
  • Bei einem privatschriftlichen Testament wird bei Zweifelsfragen aufgrund der gesetzlichen Auslegungsregel in § 2269 BGB vermutet, daß der überlebende Ehegatte zunächst Vollerbe wird.

Hinweis: Neben der erbschaftsteuerlichen Belastung führt das Ber­liner Testament zu einer nicht unerheblichen Erhöhung des Pflichtteils enterbter Kinder, da das gleiche Vermögen gleich zweifach Bemessungsgrundlage eines Pflichtteilsanspruchs ist. Das enterbte Kind kann seinen Pflichtteil sowohl nach dem erstverstorbenen als auch nach dem zuletzt verstorbenen Elternteil geltend machen und erhält somit letztlich einen vol­len Erbteil (siehe auch: Vernekohl, ErbBstg 2/98, 10).

2. Die Unternehmensnachfolge

Je nach Rechtsform des zu vererbenden Unternehmens stellen sich unterschiedliche Voraussetzungen und Rechtsfolgen für den Erbfall:

2.1 Die Vererblichkeit des Einzelunternehmens

Die Zulässigkeit der Vererbung eines einzelkaufmännischen Handelsgeschäfts ergibt sich aus § 22 Abs. 1 HGB. Sind mehrere Erben vorhanden, so wird das im Nachlaß befindliche Handelsge­schäft gemeinschaftliches Gesamthandsvermögen der Miterben (§ 2032 Abs. 1 BGB). Eine Sondererbfolge wie bei der OHG oder KG findet nicht statt (BGH BGHZ 30, 391; 32, 60; ausführlich siehe: Neu, ErbBstg 11-12/97, 20).

Nach ständiger Rechtsprechung ist es möglich, daß die Erben ohne zeitliche Begrenzung in ungeteil­ter Erbengemeinschaft ein Handelsgeschäft fortführen, ohne daß deswegen eine OHG oder KG gegründet werden müßte (BGH BGHZ 92, 259).

Der oder die Erben haften gemäß § 27 Abs. 1, § 25 Abs. 1 HGB unbeschränkt für alle im Unternehmen des Erblassers begründe­ten Verbindlichkeiten, sofern die bisherige Firma mit oder ohne Beifügung eines Nachfolgevermerks fortgeführt wird (erweiterte handelsrecht­liche Haftung).

Die nach dem BGB grundsätzlich bestehende Möglichkeit zur Beschränkung der Er­benhaftung bleibt insoweit ohne Wirkung. Die unbeschränkte handelsrechtliche Haftung für die früheren Geschäftsverbindlichkeiten des Erblassers kann der Erbe nur vermeiden, in dem er die Fortführung des ererbten Handelsge­schäfts innerhalb von drei Monaten, nachdem er vom Anfall der Erbschaft Kenntnis erlangt hat, einstellt (§ 27 Abs. 2 HGB).

Umstritten ist die Frage, inwieweit ein Erbe in entsprechen­der Anwendung von § 25 Abs. 2 HGB die Haftung nach den handelsrechtlichen Grundsätzen durch Kundmachung einer entspre­chenden Erklärung und Eintragung in das Handelsregi­ster ausschließen kann. Die herrschende Meinung geht von einer analogen An­wend­barkeit des § 25 Abs. 2 HGB aus (K. Schmidt, Handelsrecht, § 8 IV 3a).

2.2 Die Vererbung von Personengesellschaftsanteilen

Personengesellschaftsanteile werden wie folgt vererbt (zur steuer­lichen Behandlung siehe auch ausführlich: Neu, ErbBstg 1/98, 12):

a) Fehlen einer gesellschaftsvertraglichen Fortsetzungsklausel

Bis zum 30. Juni 1998 galt: Enthielt der Gesellschaftsvertrag einer OHG/KG keine Fortsetzungsklausel, so führte der Tod eines persönlich haftenden Gesellschafters stets zur Auflösung der Gesellschaft (§ 131 Nr. 4, § 161 Abs. 2, § 177 HGB a.F.). Seit dem 1. Juli 1998 wird die Gesellschaft beim Tod des OHG-Gesellschafters bzw. des Komplementärs einer KG nicht mehr automatisch aufgelöst (§ 131 Abs. 1 HGB n.F.). Eine Fortsetzungsklausel im Vertrag einer OHG/KG ist danach überflüssig geworden.

§ 131 Abs. 2 Nr. 1 HGB n.F. sieht ab dem 1. Juli 1998 als Regelfall vor, daß der Tod eines Gesellschafters, soweit nichts anderes gesellschaftsvertraglich geregelt ist, zum Ausscheiden führt, so daß die Gesellschaft nur von den verbleibenden Gesellschaftern und damit ohne die Erben fortgeführt wird. Der Anteil des verstorbenen Gesellschafters wächst den übrigen Gesellschaftern nach § 738 Abs. 1 S. 1 BGB zu. Der Auseinandersetzungsanspruch der Erben des verstorbenen Gesellschafters fällt in den Nachlaß (BGH BGHZ 22, 186).

Die Geltendmachung des Abfindungsanspruchs der Erben kann zu einer finanziellen Auszehrung der Gesellschaft führen, da grundsätzlich der wirkliche Wert der Beteiligung unter Berück­sichtigung aller stillen Reserven und des Goodwills zu vergü­ten ist (BGH BGHZ 17, 130). Die Regelung des § 740 BGB, daß der Abfindungsanspruch sich auch auf die zur Zeit des Ausscheidens noch schwebenden Geschäfte erstreckt, kann indes abbedungen werden.

Die Höhe der Abfindung sollte bereits im Gesellschaftsver­trag geklärt werden. Ausgehend von dem Grundsatz, daß Abfindungsklauseln – insbesondere Buchwertklauseln – generell zu­lässig sind, kann nach den Umständen des Einzelfalls sogar ein gänzlicher Ausschluß des Abfindungsanspruchs wirksam sein (BGH NJW 1989, 2685; BGH NJW 94, 2536; Palandt, aaO, BGB, § 738 Rz 7).

Nach derzeit geltendem Recht hat die Aufnahme einer Fortsetzungsklausel im Gesellschaftsvertrag also nur noch für die GbR Bedeutung.

Beim Tod eines Gesellschafters einer GbR, deren Gesellschaftsvertrag keine Fortsetzungs- bzw. Nachfolgeklausel vorsieht, wird die Gesellschaft indes – wie bisher – gemäß § 727 Abs. 1 BGB aufgelöst.

b) Die einfache Nachfolgeklausel

Durch eine Nachfolgeklausel wird der personengesellschafts­rechtliche Anteil des OHG-Gesellschafters bzw. Komplementärs vererblich gestellt, so daß § 131 Abs. 2 Nr. 1 HGB n.F. wirksam abbedungen wird. Hinsichtlich des Kommanditisten-An­teils ist eine einfache Nachfolgeklausel wegen § 177 HGB über­flüssig.

Nach der Rechtsprechung handelt es sich bei der Nachfolgeklausel um einen erbrechtlichen Erwerb und nicht um eine Verfü­gung unter Lebenden auf den Todesfall (BGH BGHZ 68, 225). Es wird hier der Grundsatz der erbrechtlichen Gesamtrechtsnachfolge durchbro­chen. Die (einfachen) Nachfolger werden unmittelbar im To­desfall Gesellschafter der Personengesellschaft.

Das Einrücken aller Miterben führt auf längere Sicht gesehen zu einer Zersplitterung des Anteils bzw. zu einem unüberschauba­ren Gesellschafterkreis. Dies wird insbesondere problema­tisch, wenn in der Gesellschaft ein Stimmrecht nach Köpfen vorgesehen ist.

Umstritten ist, ob die vererbte Mitgliedschaft zum Nachlaß gehört. Die ständige Rechtsprechung bejaht dies, selbst wenn die personen­ge­sellschafts­rechtliche Mitgliedschaft nicht in die Zuständigkeit der Erbengemeinschaft fällt (Sonderrechtsnachfolge; BGH BGHZ 98, 48; 108, 187). Als Nachlaßbestandteil unterliegt der Gesellschaftsanteil demnach grundsätzlich der Testamentsvollstreckung, der Nachlaßverwaltung oder dem Nachlaßinsolvenzverfahren, sofern nicht spezielle gesellschaftsrechtliche Gründe einer Verwaltung des Anteils durch einen fremdnützigen Sachwalter entgegenstehen (Ebenroth, Erbrecht, Rz 867).

c) Die qualifizierte Nachfolgeklausel

Im Unterschied zur einfachen Nachfolgeklausel wird hier der Personengesellschaftsanteil nur an eine bestimmte Person wei­tergegeben. Zu beachten ist, daß die gesellschaftsvertraglich fixierte qualifizierte Nachfolge nur dann zustande kommt, wenn der als Nachfolger Berufene gleichzeitig Erbe wird.

Der begünstigte Erbe rückt im Wege der Sondererbfolge unmit­telbar und direkt in die volle Gesellschafterstellung des Erb­lassers ein. Dies gilt auch dann, wenn der Nachfolger nur zu einem bestimmten Bruchteil Erbe geworden ist (BGH BGHZ 68, 225).

Erhält der qualifiziert Nachfolgende mehr, als ihm aufgrund seiner Erbquote zusteht, so hat er bei der Erbauseinanderset­zung der Miterbengemeinschaft Ausgleich zu leisten. Sinnvoll ist in diesem Zusammenhang, dem qualifiziert Nach­folgenden ein auf seine Erbquote nicht anrechenbares Voraus­vermächtnis zuzuwenden.

Kann der qualifizierte Erbe die ihn treffende Ausgleichs­pflicht nicht aus seiner Beteiligung am Privatvermögen des Erblassers begleichen, so empfiehlt es sich, den weichenden Erben eine Unterbeteiligung an dem ererbten Gesellschaftsan­teil einzuräumen. Hierzu kann der Nachfolgererbe bereits durch den Erblasser mittels eines Vermächtnisses verpflichtet wer­den (Ebenroth, Erbrecht, Rz 870).

2.3 Die Rechtsnachfolge in GmbH-Anteile

Bei der Vererbung von GmbH-Anteilen gilt (zur steuerlichen Behandlung siehe auch Neu, ErbBstg 2/98, 24):

a) Der Grundsatz der Vererblichkeit gemäß § 15 Abs. 1 GmbHG

Die grundsätzliche Vererblichkeit eines GmbH-Anteils kann weder durch den Gesellschaftsvertrag selbst ausgeschlossen werden noch kann die Satzung eine sich mit dem Erbfall auto­matisch vollziehende Einziehung vorsehen (Lutter/Hommelhoff, GmbHG, § 15 GmbHG, Rz 2).

Bei mehreren Erben fällt der Geschäftsanteil in das gesamt­händerisch gebundene Vermögen der Miterbengemeinschaft. Eine Sondererbfolge findet nicht statt. Die Miterben können ihre Rechte nur gemeinschaftlich ausüben (§ 18 Abs. 1 Gm­bHG).

Sind die Erben im Rahmen eines Vermächtnisses verpflichtet, den Geschäftsanteil auf den Vermächtnisnehmer zu übertragen, sind die Formvorschriften des § 15 Abs. 3 GmbHG sowie ein mög­liches Genehmigungserfordernis nach § 15 Abs. 5 GmbHG zu be­achten. Aufgrund der freien Vererblichkeit des Geschäftsanteils steht es dem Erblasser frei, die Vor- und Nacherbschaft als Gestaltungsoption anzuordnen. Problematisch ist jedoch inso­weit die (Grundstücks-)Verfügungsbeschränkung des § 2113 BGB (Michalski, DB 1987, Beilage 16, 1 m.w.N.).

b) Zulässige Gestaltungen im GmbH-Vertrag

Um den Grundsatz der freien Vererblichkeit der Geschäftsan­teile einzuschränken bzw. auf die Auswahl des Nachfolgers für den scheidenden Gesellschafter Einfluß zu nehmen, sind folgen­de Regelungen im Gesellschaftsvertrag möglich:

  • Wird eine Einziehungsklausel im Gesellschaftsver­trag vereinbart, so sind die übrigen Gesellschafter berech­tigt, den Geschäftsanteil des verstorbenen Gesellschafters einzuziehen.

    Voraussetzung hierfür ist, daß die Ein­ziehung im Ge­sellschaftsver­trag ausdrücklich zugelassen ist (§ 34 Abs. 1 GmbHG). Ferner darf die Einziehung nur erfol­gen, wenn die Stammeinlage gemäß § 19 Abs. 2 GmbHG voll ge­leistet worden ist und ein Beschluß der Gesellschafter­versammlung über die Einziehung gemäß § 46 Nr. 4 GmbHG vorliegt.

    Die Einziehung, die innerhalb einer angemessenen Frist nach Eintritt des Erbfalls zu erfolgen hat, bewirkt den Untergang des Geschäftsanteils mit allen Rechten und Pflichten. Zu be­achten ist, daß der Ge­sellschaftsvertrag auch das Entgelt regelt, namentlich eine geringere Abfindung festsetzen kann, als dies dem vollen Verkehrswert entspricht. Zulässig ist schließlich auch die un­entgeltliche Einziehung, denn der Erbe erwirbt den Geschäfts­anteil von vornherein mit der ge­sellschaftsvertraglichen Ein­schränkung (Raiser, Recht der Kapitalgesellschaften, 2. Auflage 1992, § 30 Rz 34).

  • Im Gesellschaftsvertrag kann eine Abtretungsklausel mit der Abtretungsverpflich­tung des Erben zugunsten einer bestimmten oder noch zu be­stimmenden Person begründet werden.

    In der Pra­xis werden solche Abtretungsklauseln besonders häufig für den Fall vereinbart, daß andere Personen als die Mitgesellschaf­ter, die Ehefrau oder die Abkömmlinge des Erb­lassers diesen beerben, um so auf den Mitgliederkreis der Gesellschaft Einfluß nehmen zu können. Im Wege der Aus­legung des Gesell­schaftsvertrags ist zu ermitteln, ob nur die Gesellschaft oder auch der Dritte ein eigenes Forde­rungsrecht erwerben soll, ob also ein echter oder ein unech­ter Vertrag zugunsten Dritter vorliegt.

c) Erbschaftsteuerliche Folgen bei Einziehung bzw. Abtretung

Bis zur wirksamen Einziehung bzw. Abtretung des Gesellschaftsanteils fällt dieser in den Nachlaß. Der Übergang auf den Erben unter­liegt grundsätzlich der Erbschaftsteuer, ist allerdings durch die Ausübung des Einziehungs- bzw. Abtretungsrechts auflösend bedingt (§ 5 Abs. 2 BewG). Auf Seiten der GmbH ist § 3 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 ErbStG zu beachten, wo­nach der Unterschiedsbetrag zwischen dem gemeinen Wert und dem Ab­findungsanspruch der Erbschaftsteuer unterfällt.

3. Eheliche Güterstände und Unternehmensnachfolge

Von großer Bedeutung für eine geregelte Unternehmensnachfolge ist der eheliche Güterstand eines Unternehmens:

3.1 Die Gütertrennung

Die Vorteile der Gütertrennung beruhen vor allem auf ihrer Einfachheit, denn es fehlen jegliche güterrechtliche Bindungen der Ehegatten. Die Vermögensmassen bleiben rechtlich gesondert. Im Falle der Scheidung findet kein Ausgleich des Vermö­genszuwachses statt, der während der Ehezeit erzielt wurde. Liquiditätsbelastungen, die durch hohe Zugewinnausgleich­sansprüche im Falle der Scheidung entstehen können, unterblei­ben hier. Die Ehegatten werden somit hinsichtlich ihres Vermö­gens wie Fremde behandelt.

Die Nachteile der Gütertrennung beruhen vor allem in der Ge­fahr der Übervorteilung des einen Ehegatten sowie der Tatsa­che, daß keine angemessene Berücksichtigung der Interessen des anderen Ehegatten, der den geringeren Vermögenszuwachs hat, er­folgt.

a) Härteausgleichs-Regeln

Um im Fall der Scheidung dennoch zu gerechten Ergebnis­sen zu kommen, versucht die Rechtsprechung, durch Heranziehung allgemeiner Grundsätze einen Ausgleich zu schaffen. Dies gilt insbesondere für die Institution des Wegfalls der Ge­schäftsgrundlage. Diese läßt beispielsweise einen vertraglichen Ausgleichsanspruch entstehen, wenn ein Ehegatte durch Geld und eigene Ar­beitsleistungen das dem anderen Ehegatten gehörende Familien­wohnheim miterstellt hat (BGH FamRZ 88, 596; BGH BGHZ 84, 361). In einem anderen Fall hat der BGH einen Ausgleichsanspruch bejaht, wenn der eine Ehegatte dem anderen ein Grundstück zwar aufgrund eines Kaufvertrags, aber ohne tatsächlichen Vermögenszuwachs auf seiner Seite zugewendet hat  (BGH FamRZ 88, 481).

Zu beachten ist jedoch, daß die dingliche Übertragung oder Rückgewähr der zugewendeten Gegenstände nur unter besonderen Voraussetzungen verlangt werden kann, das heißt: In der Regel kommt lediglich ein Ausgleich in Geld in Betracht (BGH NJW 89, 1986). Die sich hieraus ergebenden Rechtsunsicherheiten können jedoch durch eine von vornherein ausgewogene vertragliche Gestaltung der ehe­lichen Vermögensverhältnisse vermieden werden.

b) Besonderheiten des Pflichtteils- und des Erbschaftsteuerrechts

Der bedeutendste Nachteil der Gütertrennung liegt jedoch im Bereich des Pflichtteils- und des Erbschaftsteuerrechts. Gemäß § 2303 Abs. 1 Satz 2 BGB beträgt der Pflichtteil die Hälfte des Wertes des gesetz­lichen Erbteils. Nachdem der Güterstand direkten Einfluß auf die Erbquote hat, wird deutlich, daß durch ehevertragliche Vereinbarungen auch das Pflichtteils­recht beeinflußt werden kann. Leben die Ehegatten im gesetzli­chen Güterstand der Zugewinngemeinschaft, so beträgt der ge­setzliche Erbteil des Ehegatten einschließlich des erbrecht­li­chen Zugewinnausgleichs 1/2. Hat der Erblasser drei Kinder, beträgt der Pflichtteil jedes Kindes 1/12. Leben die Ehegatten demgegenüber im Güterstand der Gütertrennung, beträgt der ge­setzliche Erbteil des Ehegatten 1/4, der Pflichtteil der Kin­der jeweils 1/8.

Die erbschaftsteuerlichen Folgen der Wahl des Güterstands er­geben sich insbesondere aus § 5 Abs. 1 ErbStG. Danach bleibt die fiktive Zugewinnausgleichsforderung erbschaftsteuerfrei. Dieser unter Umständen erhebliche Steuervorteil entfällt bei der Gütertrennung. Durch das Mißbrauchsbekämpfungs- und Steu­erbereinigungsgesetz ist der rückwirkenden Vereinbarung der Zugewinngemeinschaft die steuerliche Anerkennung versagt wor­den (BGBl I 93, 2310, 2336). Die nachteiligen Folgen der Gütertrennung im Hinblick auf die Erbschaftsteuer lassen sich somit heute nicht mehr rückwirkend beseitigen. Die Veränderung des Güterstands durch Ehevertrag hat daher für die Erbschaftsteuer nur noch Bedeutung für die Zukunft.

3.2 Die modifizierte Zugewinngemeinschaft

Im Schrifttum wird seit längerem auf die Vorteile der sogenannten mo­difizierten Zugewinngemeinschaft hingewiesen (Meincke, DStR 91, 515 m.w.N.). Nachdem es sich dabei um keinen gesetz­lich normierten Güterstand handelt, sind an die vertragliche Ausgestaltung hohe Anforderungen zu stellen. Hierbei ist insbesondere an die Konkretisierung des Anfangs- bzw. Endvermögens zu denken. Dies bedeutet, daß die Ehegatten ihr Anfangsvermögen gegenständlich oder der Höhe nach festlegen können. Umgekehrt können sie auch spä­ter nachfolgende Erwerbsvorgänge gegenständlich, nach Erwerbs­gründen oder -anlässen ausklammern. Ferner kann verein­bart werden, daß bestimmte Gegenstände des Anfangsvermögens nicht in die Wertberechnung des Endvermögens einbezogen werden oder daß für das Endvermögen ein Höchstbetrag bestimmt wird. Eine denkbare Gestaltung im Hinblick auf § 5 Abs. 1 ErbStG be­steht darin, daß der Zugewinnausgleich für den Fall der Schei­dung ausgeschlossen wird, während für den Fall der Beendigung der Ehe durch den Tod eines Ehegatten der Zugewinn­ausgleich­sanspruch vollständig bestehen bleibt.

Wichtigster Bestandteil muß im Falle der Scheidung die Herausnahme von unternehmerischem Vermögen aus dem Zugewinnausgleich sein. Dies bedeutet eine Vereinbarung dahingehend, daß diese Vermögenswerte – etwa ein Unter­nehmen oder eine freiberufliche Praxis – bei Scheidung vom Zugewinnausgleich ausgenommen bleiben sollen. Hierbei ist jedoch zu beachten, daß auch die Verbindlichkeiten, die sich auf die ausgeschlossenen Gegenstände be­ziehen, aus der Berechnung herauszunehmen sind. Anderenfalls würde eine ungerechtfertigte Belastung des übrigen ausgleichspflich­tigen Vermögens eintreten. Ebenso müssen Surrogate für unternehmeri­sche Gegenstände vom Zugewinnausgleich freigestellt sein. Bei der Vertragsgestaltung ist auf eine sau­bere Trennung der privaten und betrieblichen Vermögenssphäre zu achten, damit Verschiebungen und Mißbräuche ausgeschlossen sind (vergleiche Mayer, DStR 93, 991).

Quelle: Erbfolgebesteuerung - Ausgabe 07/1999, Seite 176

Quelle: Ausgabe 07 / 1999 | Seite 176 | ID 101982