12.05.2020 · Fachbeitrag · Gewerbesteuer

Gewerbesteuerpflicht des Einbringungsgewinns I und Einbringungsgewinns II

| Soweit in den Fällen einer Sacheinlage unter dem gemeinen Wert (§ 20 Abs. 2 Satz 2 UmwStG) der Einbringende die erhaltenen Anteile innerhalb eines Zeitraums von sieben Jahren nach dem Einbringungszeitpunkt veräußert, ist der Gewinn aus der Einbringung rückwirkend im Wirtschaftsjahr der Einbringung als Gewinn des Einbringenden i. S. v. § 16 EStG zu versteuern (EBG I, § 22 Abs. 1 Satz 1 UmwStG). Wenn der Einbringende ‒ oder sein Erbe ‒ einen Teil der erhaltenen Anteile innerhalb der Sperrfrist veräußert, ist fraglich, ob der hierdurch ausgelöste Einbringungsgewinn I der Gewerbesteuer unterliegt. Mit dieser Frage musste sich der BFH nunmehr befassen. |

Sachverhalt

An der X-KG waren bis zur formwechselnden Umwandlung in die Klägerin, eine AG, neben der Komplementär-GmbH die Kommanditisten A mit 57 %, C mit 3 % und die Y-GmbH mit 40 % beteiligt. Im Jahr 2013 (Streitjahr) wurde die X-KG gemäß § 25 UmwStG 2006 i. V. m. § 190 UmwG in die klagende AG umgewandelt. Im Rahmen der Umwandlung erhielt A entsprechend seiner prozentualen Beteiligung Aktien. Die Klägerin führte die Buchwerte der X-KG fort (§ 25 Satz 1 i. V. m. § 20 Abs. 1 und 2 UmwStG 2006).

A verstarb im Jahr 2014 und wurde von seiner Ehefrau B beerbt. Seine Tochter Z forderte anstelle des ihr zugedachten Vermächtnisses ihren Pflichtteil. B übertrug daher im Rahmen eines im Jahr 2015 abgeschlossenen Vermächtnisverzichts- und Abfindungsvertrags zur Abfindung des Pflichtteilsanspruches neben einer Geldzahlung Aktien der Klägerin auf Z. Die Klägerin berücksichtigte diesen Vorgang im Rahmen ihrer Gewerbesteuererklärung nicht.

Das FA vertrat die Auffassung, dass die Übertragung der Aktien von B an Z einen Einbringungsgewinn I (EBG I) i. S. d. § 22 Abs. 1 UmwStG 2006 ausgelöst habe, welcher der Gewerbesteuer unterliege. Das FG Köln entschied allerdings, dass der EBG I nicht zum Gewerbeertrag der Klägerin gehöre (FG Köln 19.7.18, 6 K 2507/16).

Entscheidung des BFH

Der BFH wies die Revision des FA in Bezug auf die gewerbesteuerliche Behandlung des EBG I als unbegründet zurück:

Der EBG I unterliege nicht der Gewerbesteuer. Die im Jahr 2015 vollzogene Aktienübertragung von B an Z habe einen rückwirkend zu besteuernden EBG I i. S. d. § 22 Abs. 1 Satz 1 UmwStG 2006 ausgelöst (unstrittig).

Der EBG I sei nicht der Gewerbesteuer zu unterwerfen. Bereits der Wortlaut und der systematische Zusammenhang des § 22 Abs. 1 Satz 1 UmwStG 2006 sprächen hiergegen. Die Vorschrift ordne die rückwirkende Erhöhung des durch die Einbringung erzielten Gewinns an. Dies lege es nahe, den Einbringungsgewinn I auch gewerbesteuerrechtlich den Rechtsregeln zu unterwerfen, die für eine Gewinnrealisierung im Zeitpunkt der Einbringung zum Tragen gekommen wären.

Hierfür spreche auch, dass abweichend von anderen Regelungsbereichen des Umwandlungssteuergesetzes (s. z. B. §§ 18, 23 Abs. 5 UmwStG 2006) der Gesetzgeber für die gewerbesteuerrechtliche Behandlung des EBG I keine sondergesetzliche Anweisung getroffen habe.

Erläuterungen

Dass der Einbringungsgewinn I im Streitfall nicht der Gewerbesteuer unterliegt, weil die Einbringung des gesamten Mitunternehmeranteils auch bei Ansatz des gemeinen Werts keine Gewerbesteuer ausgelöst hätte, entspricht Sinn und Zweck des Umwandlungssteuergesetzes. Es kann nicht sein, dass über die Fiktion des § 22 UmwStG rückwirkend ein gewerbesteuerlicher Einbringungsgewinn entsteht, der im Falle einer von vornherein erfolgten Aufdeckung der stillen Reserven nicht verwirklicht würde.

Rechtlich kommt es dabei allein auf die Besteuerung des Einbringungsvorgangs („Gewinn aus der Einbringung“) an. Die spätere Veräußerung der erhaltenen Anteile führt ggf. nach allgemeinen Vorschriften (z. B. § 17 EStG) zu einem Veräußerungsgewinn, ist aber selbst nicht Besteuerungsgegenstand des § 22 Abs. 1 UmwStG 2006. Die spätere Veräußerung stellt also lediglich das auslösende Moment für die (rückwirkende) Besteuerung des Einbringungsvorgangs dar.

Ergänzender Hinweis

In einer weiteren Entscheidung urteile der BFH darüber, ob im Falle einer Veräußerung mit eingebrachten Kapitalgesellschaftsanteilen, die innerhalb der Sperrfrist mit der Folge eines hierdurch ausgelösten Einbringungsgewinns II veräußert werden, Gewerbesteuer anfällt.

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