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·Fachbeitrag ·Abgabenordnung

Vertrauensschutz nach einvernehmlicher Streitbeilegung vor dem Finanzgericht

von RD a.D. Michael Marfels, Bramsche

Das FA darf nach dem Grundsatz von Treu und Glauben nicht erneut einen inhaltsgleichen Steuerbescheid erlassen, wenn es den Steuerbescheid zuvor in der mündlichen Verhandlung vor dem FG aufgrund einer mit dem Steuerpflichtigen getroffenen Verständigung aufgehoben und den Rechtsstreit in der Hauptsache für erledigt erklärt hat (BFH 6.7.16, X R 57/13, Abruf-Nr. 192060).

 

Sachverhalt

Das FA hatte während des Einspruchsverfahrens der Klägerin gegen den im Schätzungsweg ergangenen endgültigen Gewinnfeststellungsbescheid 2006 den festgestellten Gewinn erhöht, indem es die Tilgung eines „Abschreibungsdarlehens“ als Betriebseinnahme erfasste. In der mündlichen Verhandlung im anschließenden Klageverfahren äußerte der Vorsitzende des FG Zweifel, ob im Streitfall die Voraussetzungen einer Änderung gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO mit der Folge vorgelegen hätten, dass es eines Verböserungshinweises bedurft hätte. Er empfahl dem Vertreter des FA, die Klägerin durch Aufhebung des geänderten Feststellungsbescheids klaglos zu stellen. Der Klägerin wurde anheimgestellt, für den Fall einer entsprechenden Aufhebung sofort die Rücknahme ihres Einspruchs zu erklären. Die Beteiligten waren mit diesem Vorschlag einverstanden.

 

Das FA hob den Änderungsbescheid im Einvernehmen mit der Klägerin noch während der mündlichen Verhandlung auf und erklärte den Rechtsstreit „bereits jetzt“ in der Hauptsache für erledigt. Zugleich nahm die Klägerin ihren Einspruch zurück und erklärte ebenfalls die Erledigung des Rechtsstreits. Sechs Wochen später erließ das FA einen inhaltlich identischen Änderungsbescheid, den es nunmehr ausdrücklich auf § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO stützte und näher begründete. Nach erfolglosem Einspruch hiergegen hob das FG den Änderungsbescheid auf, da die Voraussetzungen des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO nicht erfüllt seien. Die Revision des FA blieb erfolglos.

Entscheidungsgründe

Es kann dahinstehen, ob das FG zu Recht die Voraussetzungen einer Änderung nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO nach einer vorangegangenen Gewinnschätzung verneint hat. Das FA war bereits aufgrund seiner Erklärungen in der mündlichen Verhandlung des ursprünglichen Klageverfahrens nach dem Grundsatz von Treu und Glauben daran gehindert, die Änderung erneut vorzunehmen.

 

Grundsatz von Treu und Glauben

Der als allgemeiner Rechtsgrundsatz uneingeschränkt anerkannte Grundsatz von Treu und Glauben gebietet, dass im Steuerrechtsverhältnis jeder Beteiligte auf die berechtigten Belange des anderen Teils angemessen Rücksicht nimmt und sich zu seinem eigenen früheren Verhalten nicht in Widerspruch setzt. Seine Anwendung kann in besonders gelagerten Fällen ein bestehendes konkretes Steuerrechtsverhältnis dahin gehend modifizieren, dass eine Forderung nicht mehr geltend gemacht bzw. ein Recht nicht mehr ausgeübt werden kann. Dies kommt in Betracht, wenn das Vertrauen des Steuerpflichtigen in ein bestimmtes Verhalten der Verwaltung nach dem allgemeinen Rechtsgefühl in einem so hohen Maße schutzwürdig ist, dass demgegenüber die Grundsätze der Gesetzmäßigkeit der Verwaltung zurücktreten müssen.

 

MERKE | Es muss ein Vertrauenstatbestand bestehen, aufgrund dessen der Steuerpflichtige disponiert hat. Erforderlich ist z. B. ein bestimmtes Verhalten des einen Teils, aufgrund dessen der andere Teil bei objektiver Beurteilung annehmen konnte, jener werde an seinem Verhalten konsequent und auf Dauer festhalten, sodass der Steuerpflichtige nicht mit einer Änderung rechnen musste.

 

Schützenswerter Vertrauenstatbestand im Streitfall

Hiernach stand der Änderung des Schätzungsbescheids durch den erneuten Feststellungsbescheid entgegen, dass das FA den ersten Änderungsbescheid in der mündlichen Verhandlung mit Zustimmung der Klägerin aufgehoben und den Rechtsstreit ohne jede Einschränkung oder Bedingung in der Hauptsache für erledigt erklärt hat. Aufseiten der Klägerin wurde so ein Vertrauenstatbestand geschaffen, sodass sie ihren Einspruch entsprechend der mit dem FA getroffenen Verfahrensverständigung im unmittelbaren Anschluss zurückgenommen und den Rechtsstreit unwiderruflich in der Hauptsache für erledigt erklärt hat. Damit liegt eine wirtschaftliche Disposition in Gestalt der Aufgabe eines verfahrensrechtlichen Besitzstands vor.

 

Nach den Umständen des Einzelfalls kann darin ebenfalls ein tauglicher Anknüpfungspunkt für die Gewährung von Vertrauensschutz liegen. Die Klägerin konnte aufgrund des zielstrebigen und vorbehaltslosen Hinwirkens des FA auf eine umgehende Beendigung des Finanzgerichtsprozesses „ohne Urteil“ uneingeschränkt darauf vertrauen, dieses werde sich dazu auch künftig nicht mehr in Widerspruch setzen (Verbot des „venire contra factum proprium“).

 

FAZIT | Mit dieser Entscheidung hat der BFH seine Rechtsprechung zum Vertrauensschutz der Steuerpflichtigen (s. BFH 29.10.87, X R 1/80, BStBl 88 II, 121) fortentwickelt und auf Fälle der Vereinbarung einer einvernehmlichen Streitbeilegung vor dem FG ausgeweitet. Nach Aufhebung eines Änderungsbescheids im Klageverfahren kann das FA also nicht einen inhaltsgleichen Bescheid erlassen, auch wenn dieser nunmehr auf eine andere Rechtslage gestützt wird. Es würde sich damit zu seinem eigenen Verhalten in Widerspruch setzen, was gegen den Grundsatz von Treu und Glauben verstößt.

 

Weiterführender Hinweis

  • „Bindungswirkung der tatsächlichen Verständigung entfällt nur unter engen Voraussetzungen!“ in KP 17, 111
Quelle: Ausgabe 09 / 2017 | Seite 161 | ID 44542863