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Risikominimierung
Steuerberater sollten alle Möglichkeiten der Haftungsbegrenzung ausschöpfen
von RA FASteuerrecht Jürgen Gemmer, Braunschweig
Die Angehörigen der steuerberatenden Berufe sind zahlreichen Haftungsrisiken ausgesetzt. Einen wesentlichen Beitrag hierzu leistet die unüberschaubare Flut neuer Rechtsprechung. Zudem sind Mandanten immer schneller bereit, ihren Berater in Regress zu nehmen mit der Behauptung, unzureichend aufgeklärt und beraten worden zu sein. Übersteigt der Schadenersatzanspruch die mit dem Haftpflichtversicherer vereinbarte Deckungssumme, kann für den Steuerberater die Existenz auf dem Spiel stehen. In diesem Beitrag werden daher die Möglichkeiten und Fehlerquellen einer vertraglichen Haftungsbegrenzung detailliert aufgezeigt.
1. Ursachenforschung: Wann drohen Haftungsrisiken?
Nach einer Schadensursachenanalyse der Haftpflichtversicherer treten folgende Fehler am häufigsten auf: Fristversäumnis (ca. 22 Prozent), Übersehen/unterlassene Hinweise (ca. 44 Prozent), Rechtsirrtum (ca. 24 Prozent) und fehlerhafte Sachverhaltsaufklärung (ca. 10 Prozent). M.E. werden sich diese Fehler auch künftig nicht nachhaltig reduzieren lassen. Zur Schadensbegrenzung sollte man als Steuerberater daher die Möglichkeiten der Haftungsbegrenzung ausschöpfen.
2. Möglichkeiten der Haftungsbegrenzung
§ 67a Abs. 1 StBerG i.V.m. §§ 51 ff. DVStB regelt abschließend die Möglichkeiten der Haftungsbegrenzung des Steuerberaters:
1.Grundsätzlich kommt eine vertragliche Haftungsbegrenzung nur hinsichtlich eines fahrlässigen Verhaltens des Steuerberaters in Betracht.
2.Durch eine Individualvereinbarung kann die Haftung bis zur Höhe der Mindestversicherungssumme (250.000 EUR; Selbstbehalt von 1.500 EUR zulässig gemäß § 52 Abs. 2 DVStB) begrenzt werden. Dies erfordert eine schriftliche Vereinbarung im Einzelfall. Hier kann man die Haftung jedoch auch für grob fahrlässiges Verhalten begrenzen (anders bei vorformulierten Vertragsbedingungen!).
3.Durch vorformulierte Vertragsbedingungen kann die Haftungsgrenze auf den vierfachen Betrag der Mindestversicherungssumme begrenzt werden. Um von dieser Regelung Gebrauch machen zu können, muss die vertragliche Versicherungssumme wenigstens 1 Mio. EUR für den einzelnen Schadensfall betragen.
In der Praxis besonders wichtig sind die Haftungsbegrenzungsmöglichkeiten durch Individualvereinbarungen. Denn diese werden regelmäßig die einzige Möglichkeit einer Haftungsbegrenzung darstellen, weil die meisten Versicherungsverträge aus Kostengründen lediglich über die Mindestversicherungssumme abgeschlossen worden sind.
3. Welchen Anforderungen muss eine Individualvereinbarung genügen?
Die Rechtsprechung stellt an die Anerkennung einer Einzelvereinbarung hohe Anforderungen (vgl. Gräfe/Lenzen/Schmeer, Steuerberaterhaftung, Rz. 766 m.w.N.). Danach liegt eine Individualvereinbarung vor, wenn sie nicht vorformuliert und stattdessen zwischen den Vertragsparteien individuell ausgehandelt worden ist. Aushandeln in diesem Sinne bedeutet gegenseitiges Nachgeben, also aus der Sicht des Steuerberaters auch die ernsthafte Erwägung, sich auf Alternativen einzulassen. Wie schwierig diese abstrakten Voraussetzungen in der Praxis zu erfüllen sind, zeigt folgender Fall:
Beispiel
Ein Steuerberater wird mit der Prüfung der steuerlichen Auswirkungen des Erwerbs von Anteilen einer GmbH beauftragt, die überschuldet ist. Der Steuerberater hält die Nutzung der Verluste unter dem Gesichtspunkt des Mantelkaufs sowie der Übernahme der Altgesellschafterschulden nicht für steuerschädlich. Die Betriebsprüfung stuft die spätere Auszahlung der Altschulden an die Neugesellschafter (Tilgungsleistungen) jedoch als vGA ein. Die steuerliche Gesamtkonsequenz beläuft sich auf 2,5 Mio EUR. Die Körperschaftsteuer von 1,2 Mio EUR wird von der Gesellschaft bzw. den Neugesellschaftern als Schadenersatz geltend gemacht.
Der Steuerberater verfügt über eine Berufshaftpflichtversicherung mit einer Deckungssumme von 250.000 EUR. Er hat mit dem Auftraggeber eine schriftliche Haftungsvereinbarung getroffen, die von beiden Parteien unterschrieben wurde. Hierin erklärt sich der Mandant unter dem Titel "Individualvereinbarung" für alle Fälle der Fahrlässigkeit mit einer Haftungssumme von 250.000 EUR einverstanden. Ist die Haftungsbegrenzung wirksam?
Mögliche Konsequenzen: Liegt eine wirksame Haftungsbegrenzung vor, haftet der Steuerberater mit maximal 250.000 EUR. Der Haftpflichtversicherer muss den Berater dann von der Schadenersatzforderung seines Mandanten freistellen. Eine finanzielle Belastung des Steuerberaters entfällt. Ist die Individualvereinbarung hingegen unwirksam, ist der Steuerberater mit einer Schadenersatzforderung in Höhe von ca. 1,2 Mio EUR belastet. Nach Abzug der vom Haftpflichtversicherer gedeckten Versicherungssumme in Höhe von 250.000 EUR verbleibt eine Differenz in Höhe von 950.000 EUR zuzüglich der entstandenen anteiligen Prozesskosten, für die der Steuerberater auch mit seinem Privatvermögen haftet.
Wie nicht anders zu erwarten, stellt der ehemalige Mandant die rechtliche Wirksamkeit der Individualvereinbarung in Frage und begründet dies wie folgt:
  • Der Steuerberater habe vor Abschluss der Individualvereinbarung nicht über das hohe Risiko aufgeklärt.
  • Der Berater habe ohne weitere Diskussion das vorbereitete Schriftstück mit dem handschriftlich eingesetzten Höchstbetrag von 250.000 EUR zur Unterschrift vorgelegt.
  • Im Übrigen habe der Berater nicht auf die Möglichkeit einer Einzelrisikoversicherung hingewiesen.
    Diese Einwände des Anspruchstellers muss der Steuerberater entkräften, denn er trägt die Beweislast für den Abschluss einer wirksamen Haftungsbegrenzungsvereinbarung. Hierzu müssen mindestens folgende Voraussetzungen erfüllt sein:
  • Es muss ein ausführliches Risikogespräch mit dem Mandanten stattgefunden haben. Hierbei muss der ungefähre potenzielle Schaden ausdrücklich angesprochen worden sein.
  • In der Vereinbarung sollten die in dem Gespräch erörterten Ziele eindeutig festgehalten werden. Hierbei kann man wie folgt formulieren:
    "Die Haftung soll abweichend vom deutlich höheren Risiko auf lediglich 250.000 EUR begrenzt werden".
    Praxishinweis: Andererseits sollte man natürlich die Versicherungssumme danach bestimmen, wie hoch das Risiko ist und dann dementsprechend abschließen! Dies gilt insbesondere für größere Mandate.
  • Weiterhin erforderlich ist das ernsthafte Angebot alternativer Haftungssummen mit Lösungen in versicherungstechnischer Hinsicht (z.B. Höherversicherung dieses Falles gegen Prämienübernahme oder -teilung).
  • Ein ernsthaftes Angebot zu einer alternativen Haftungssumme setzt zwingend voraus, dass auch ein "kongruenter" Versicherungsschutz besteht. Damit soll Folgendes gesagt werden:

    Der Steuerberater, der lediglich eine Haftpflichtversicherung mit der Mindestversicherungssumme abgeschlossen hat, wird naturgemäß kein ernsthaftes Angebot über eine höhere Haftungsbegrenzungssumme machen, es sei denn, er erörtert eingehend eine Einzelfallhöherversicherung.
    Da der Steuerberater die Beweislast für den wirksamen Abschluss einer Individualvereinbarung hat, muss er die vorstehenden Voraussetzungen unbedingt dokumentieren. Ein individuell formuliertes Gesprächsprotokoll ist daher unabdingbare Voraussetzung. Das Protokoll muss zwar nicht handschriftlich abgefasst werden. Persönlich neige ich aber eher zu einem handschriftlichen Protokoll, das von beiden Parteien an Ort und Stelle unterzeichnet wird. Im Nachhinein kann dann durch den Berater eine Leseabschrift (maschinenschriftlich) gefertigt und ein Exemplar zu den Handakten genommen werden.
    Ergebnis: Im Beispielfall liegt keine rechtswirksame Individualvereinbarung vor, da der Steuerberater die vorgenannten Wirksamkeitsvoraussetzungen nicht beweisen kann. Da der Steuerberater nur eine Versicherungssumme in Höhe von 250.000 EUR hat, kann die Vereinbarung auch nicht in eine wirksame Haftungsbegrenzung durch vorformulierte Vertragsbedingungen umgedeutet werden.
    Praxistipps zu "Individualvereinbarungen"
    Verwenden Sie Individualvereinbarungen wirklich nur in Einzelfällen. Beschränken Sie den Inhalt der Vereinbarung auf die Haftungsbegrenzung.
    Musterformulierung: Die Vertragsparteien sind sich einig, dass die Haftung des Auftragnehmers aus der Beratung, Vertretung und für sonstige Tätigkeiten bei fahrlässig verursachten Schäden auf ... EUR (z.B. Mindestversicherungssumme) beschränkt ist. Diese Beschränkung bezieht sich auf alle Schadenersatzansprüche des Auftraggebers, gilt auch für künftige Sozietätspartner des Auftragnehmers und erstreckt sich auf Dritte, die in den Pflichtbereich des Mandatsvertrages aufgenommen werden. Der Auftragnehmer ist bereit, eine höhere Haftungssumme verbunden mit einer Höherversicherung bei einem deutschen Berufshaftpflichtversicherer anzubieten, falls der Auftraggeber dies wünscht.
    4. Haftungsbegrenzung durch vorformulierte Vertragsbedingungen
    Nach der zweiten Alternative des § 67a StBerG kann eine Haftungsbegrenzung auch durch allgemeine Auftragsbedingungen des Steuerberaters herbeigeführt werden. Dabei sind folgende Besonderheiten zu beachten:
  • Diese Haftungsbegrenzungsmöglichkeit besteht nur, sofern die vertragliche Versicherungssumme wenigstens 1 Mio. EUR für den einzelnen Schadensfall beträgt.
  • Für Vermögensschäden, sofern sie auf einer grob fahrlässigen Pflichtverletzung des Steuerberaters beruhen, kann durch Allgemeine Geschäftsbedingungen keine Haftungsbegrenzung vereinbart werden.
    Das größte Problem bei einer Haftungsbegrenzung durch Allgemeine Auftragsbedingungen ergibt sich jedoch bei deren rechtswirksamen Einbeziehung in das Mandatsverhältnis. Immer wieder zeigt die Praxis der Regressprozesse, dass der Steuerberater beispielsweise dem fertiggestellten Jahresabschluss lediglich seine Allgemeinen Auftragsbedingungen beifügt. Allein durch diese Maßnahme erreicht er jedoch keine rechtswirksame Haftungsvereinbarung. Denn auch hier ist zwingend erforderlich, dass sich die Vertragsparteien vor Auftragsannahme über die Haftungsbegrenzung geeinigt haben. Ein entsprechendes Schreiben an den Mandanten könnte wie folgt formuliert werden:
    "Sie haben mich gebeten, für Ihr Einzelunternehmen den Jahresabschluss und die betrieblichen Steuererklärungen für das Kalenderjahr ... zu fertigen. Diesen Auftrag nehme ich gerne unter Zugrundelegung meiner Allgemeinen Auftragsbedingungen an, die ich diesem Schreiben zu Ihrer Kenntnisnahme beifüge. Sofern Sie mit dem Inhalt meiner Allgemeinen Auftragsbedingungen einverstanden sind, bitte ich Sie, mir dies auf der beigefügten Zweitschrift zu bestätigen und diese an mich zurückzusenden. Ein Freiumschlag ist beigefügt. Erst nach Eingang Ihres Einverständnisses gilt der Auftrag als angenommen."
    5. Drittwirkung der Haftungsvereinbarung
    Ein weiteres Problem stellt sich bei Haftungsbegrenzungs-Vereinbarungen immer dann, wenn sie sich letztlich zu Lasten Dritter auswirken. Die Problematik soll an folgendem Beispielsfall dargestellt werden.
    Ein Steuerberater hat den Abschluss für M erstellt bzw. freiwillig geprüft. Der Abschluss wird M übersandt, zusammen mit den zuvor ausdrücklich vereinbarten Allgemeinen Auftragsbedingungen (AAB). Der Mandant M gibt den Abschluss inklusive AAB an seine Bank zur Kreditentscheidung weiter.
    Nach entsprechender Prüfung erhöht die Bank das Kreditvolumen um 5 Mio. EUR. Kurze Zeit später gerät M in wirtschaftliche Schwierigkeiten und wird schließlich insolvent. Eine "Rückführung" der Kredite an die Bank erfolgt lediglich zu 20 Prozent. Es stellt sich heraus, dass Mitarbeiter von M in erheblichem Rahmen Gelder unterschlagen haben. Daraufhin macht die Bank einen Schadenersatzanspruch in Höhe der Kreditausfälle von ca. 4 Mio. EUR gegenüber dem Steuerberater geltend. Die Begründung: Der Steuerberater hätte die Unterschlagungen anhand der Unterlagen erkennen können. Dieser beruft sich infolge Aussichtslosigkeit einer Verteidigung auf die Haftungsbegrenzung in den AAB von 1 Mio. EUR. Seine Deckungssumme beträgt ebenfalls 1 Mio. EUR.
    Hier stellt sich die Frage, ob auch die Bank als geschädigte Dritte die wirksam im Vertragsverhältnis mit dem Mandanten vereinbarte Höchsthaftungssumme gegen sich gelten lassen muss. Steuerberater können auch gegenüber Dritten haften, mit denen sie keine Vertragsbeziehungen haben. Es handelt sich dann rechtstechnisch um einen Vertrag mit Schutzwirkung zu Gunsten Dritter. Dieser Vertragstypus liegt dann vor, wenn der Steuerberater im Auftrag seines Mandanten etwa einen Jahresabschluss erstellt und dabei erkennbar auch die Interessen eines Dritten wahren soll, der die Erklärung des Steuerberaters zur Grundlage einer Vermögensentscheidung machen will (meistens geht es um die Hausbank des Mandanten).
    Gleiches gilt, wenn der Steuerberater bei seiner Tätigkeit die Einhaltung handelsrechtlicher Vorschriften und/oder die Ordnungsmäßigkeit der zu Grunde liegenden Buchführung des Mandanten bescheinigt. Auch hier haftet er für einen geschützten Dritten insoweit, als er nach dem Wortlaut seines Testats die Verantwortung für dessen Richtigkeit übernommen hat.
    Bei einem Testat sollte der Steuerberater seine Haftung durch eindeutige Formulierungen ausschließen, indem er z.B. klarstellt, dass seine Aussagen in bestimmten Punkten auf ungeprüften Angaben des Auftraggebers beruhen oder nur eingeschränkt geprüft worden sind. Den Bereich der eingeschränkten Prüfung sollte er allerdings auch exakt formulieren. Gelingt dies nicht, stellt sich die Haftungsbegrenzungs-Problematik.
    Die Wirksamkeit der Haftungsbegrenzung gegenüber Dritten ist höchstrichterlich noch nicht abschließend entschieden. An dieser Stelle sei nur erwähnt, dass es hierzu zwei Meinungen gibt. Diejenigen, die eine Haftungsvereinbarung zu Lasten Dritter bejahen, argumentieren wie folgt:
  • Sie berufen sich vor allem auf die vom Rechtsempfinden getragene These, dass der Dritte - im Regelfall die Bank - nicht besser gestellt werden könne als der Vertragspartner M (falls er geschädigt worden wäre).
  • Da der mögliche Anspruch der Bank über den "Vertrag mit Schutzwirkung zu Gunsten Dritter" hergeleitet wird, könnten somit auch nur die haftungsbegrenzten Rechte auf die Bank übergegangen sein.
    Die Verfechter der Gegenmeinung argumentieren dahingehend,
  • dass ausdrücklich nur der Anspruch des Auftraggebers begrenzt werden könne, also nicht der Anspruch Dritter,
  • dass eine vertragliche Vereinbarung zu Lasten Dritter dem Deutschen Recht fremd sei.
    Ungeachtet dieser unterschiedlichen Rechtsauffassungen wird die Rechtsunsicherheit in diesem Bereich noch verstärkt, weil die Rechtsprechung die Rechtsfigur des "stillschweigenden Auskunftsvertrages" kreiert hat. Dieser kann unter nahezu gleichen Voraussetzungen wie der Vertrag mit Schutzwirkung zu Gunsten Dritter zustande kommen. Nur bei einem stillschweigend fingierten eigenständigen Auskunftsvertrag kann bereits begrifflich die in einem anderen Vertragsverhältnis vereinbarte Haftungsbegrenzung nicht wirken. Als Ausweg aus diesem Dilemma dürfte es sich daher anbieten, ausdrücklich mit dem Mandanten einen Vertrag zu Gunsten Dritter im Zusammenhang mit der Haftungsbegrenzung zu vereinbaren und hierbei auch ausdrücklich § 334 BGB in analoger Anwendung einzubeziehen. Letztgenannte Vorschrift besagt, dass der Steuerberater Einwendungen aus dem Vertrag - hier der Haftungsbegrenzung - , die er seinem Mandanten entgegenhalten kann, auch dem Dritten - hier der Bank - entgegenhalten darf.
    Diesen Weg hat auch der DWS-Verlag bei seinen Allgemeinen Auftragsbedingungen und Steuerberatungsverträgen eingeschlagen und folgende Vertragsformulierung aufgenommen: "Die in den Absätzen 1 bis 4 getroffenen Regelungen (Anmerkung des Verfassers: Haftungsbegrenzungsbestimmungen) gelten auch gegenüber anderen Personen als dem Auftraggeber, soweit ausnahmsweise im Einzelfall vertragliche oder vorvertragliche Beziehungen auch zwischen dem Steuerberater und diesen Personen begründet werden".
    Um auch sicher zu stellen, dass die Bank von der Haftungsbegrenzungsregelung und dem Abschluss eines Vertrages zu Gunsten Dritter Kenntnis erlangt, ist es allerdings unabdingbar, diese Vereinbarung mit jedem Exemplar des Jahresabschlusses fest zu verbinden.
    Quelle: Kanzleiführung professionell - Ausgabe 05/2004, Seite 82
    Quelle: Ausgabe 05 / 2004 | Seite 82 | ID 104491