08.01.2010
Finanzgericht Bremen: Urteil vom 14.01.2004 – 2 K 223/03 (1)
Die Regelungen über die Erhebung des besonderen Kirchgelds in glaubensverschiedenen Ehen nach dem Bremischen Kirchensteuergesetz sind verfassungskonform. Das gilt auch insoweit, als in glaubensverschiedener Ehe das besondere Kirchgeld in den Fällen nicht erhoben wird, in denen das gemeinsame Einkommen ganz oder teilweise aus Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit besteht, von denen ein Steuerabzug vorgenommen worden ist, und eine Veranlagung zur Einkommensteuer nach den Vorschriften des EStG nicht durchgeführt wird.
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens trägt die Klägerin.
Die Revision wird zugelassen.
IM NAMEN DES VOLKES
URTEIL
In dem Rechtsstreit
wegen Kirchensteuer 2000 und 2001
hat das Finanzgericht Bremen – 2. Senat – aufgrund mündlicher Verhandlung vom 14. Januar 2004 durch den Vizepräsidenten des Finanzgerichts … als Vorsitzenden, die Richterin am Finanzgericht …, den Richter am Finanzgericht …, die ehrenamtliche Richterin … und die ehrenamtliche Richterin …
für Recht erkannt:
Tatbestand
Die Beteiligten streiten über die Verfassungsmäßigkeit der Regelungen über die Erhebung des besonderen Kirchgelds in glaubensverschiedener Ehe nach dem Bremischen Kirchensteuergesetz –KiStG BR–.
Die Klägerin ist verheiratet, Hausfrau und Mutter von zwei Kindern und war bis zu ihrem Kirchenaustritt am 26.02.2001 Mitglied der Bremischen Evangelischen Kirche. Sie lebt auch in den Streitjahren 2000 und 2001 mit ihrem Ehemann, der keiner steuererhebenden Kirche angehört, zusammen.
Für die Streitjahre wählten beide Ehegatten die Zusammenveranlagung zur Einkommensteuer.
Die Klägerin erzielte in den Streitjahren keine Einkünfte. Ihr Ehemann erzielte im Jahr 2000 Einkünfte in Höhe von insgesamt 195.918,– DM und im Jahr 2001 Einkünfte in Höhe von insgesamt 194.670,– DM.
Der Beklagte setzte mit Bescheid vom 18.10.2001 für den Veranlagungszeitraum 2000 gegenüber der Klägerin Kirchensteuer in Höhe von 1.200,– DM in der Form des evangelischen Kirchgelds in glaubensverschiedener Ehe fest. Bei der Berechnung berücksichtigte er Freibeträge für zwei Kinder in Höhe von insgesamt 16.848,– DM und ging von einem gemeinsam zu versteuernden Einkommen von 168.873,– DM aus.
Für den Veranlagungszeitraum 2001 setzte der Beklagte mit Bescheid vom 28.01.2003, der den Bescheid vom 10.12.2002 änderte, gegenüber der Klägerin Kirchensteuer in Höhe von 200,– DM in der Form des evangelischen Kirchgelds in glaubensverschiedener Ehe fest. Bei der Berechnung berücksichtigte er wiederum Freibeträge für zwei Kinder in Höhe von insgesamt 16.848,– DM und ging von einem gemeinsam zu versteuernden Einkommen von 164.492,– DM aus.
Die Erhebung des besonderen Kirchgelds wurde in beiden Bescheiden jeweils näher erläutert.
Gegen beide Bescheide legte die Klägerin frist- und formgerecht Einsprüche ein, die sie wie folgt begründete: Die Festsetzung des besonderen Kirchgelds in glaubensverschiedener Ehe verstoße gegen den Gleichheitssatz des Art. 3 Grundgesetz -GG-, weil die Erhebung ausschließlich im Wege der Einkommensteuerveranlagung erfolge. Dieses Verfahren sei willkürlich, denn hier werde die Auswahl der Steuerpflichtigen nach zufälligen Besteuerungsmerkmalen ohne Rücksicht auf die steuerliche Leistungsfähigkeit vorgenommen. Allein der Umstand, dass Einkünfte erzielt würden, die nicht dem Lohnsteuerabzug unterlägen, mache eine Pflichtveranlagung zur Einkommensteuer erforderlich und löse damit die Kirchensteuerpflicht aus, während ein verheirateter Arbeitnehmer, der nur Arbeitslohn beziehe, bei sonst ähnlichen Voraussetzungen und gleichem oder sogar höherem zu versteuernden Einkommen nicht zur Einkommensteuer veranlagt werde und deshalb vom besonderen Kirchgeld verschont bleibe. Die Klägerin wies insoweit auf den Beschluss des Bundesverfassungsgerichts –BVerfG– vom 29.10.1999 2 BvR 1264/90 (BVerfGE 101, 132, BStBl II 2000, 155) hin, wonach bei der Umsatzsteuer die Steuerpflicht nicht von der Existenz berufsrechtlicher Regelungen abhängen dürfe, und auf den BVerfG-Beschluss vom 10.11.1999 2 BvR 2861/93 (BVerfGE 101, 151, BStBl II 2000, 160), wonach bei der Umsatzsteuer die Steuerpflicht nicht von der Unternehmensform abhängen dürfe. Außerdem trug die Klägerin zur Begründung ihrer Einsprüche unter Hinweis auf den weiteren BVerfG-Beschluss vom 22.06.1995 2 BvL 37/91 (BVerfGE 93, 121, BStBl II 1995, 655) vor, dass der Gesetzgeber die mit der Regelung des Besteuerungstatbestands getroffene Belastungsentscheidung folgerichtig im Sinne der Belastungsgleichheit umzusetzen habe. Das Gebot der folgerichtigen Umsetzung der einmal getroffenen Belastungsentscheidung betreffe nicht nur den Gesetzesvollzug, sondern auch die Rechtsprechung, wenn für vergleichbare Sachverhalte und künftige Entwicklungen offene steuerliche Tatbestandsmerkmale durch Auslegung zu konkretisieren seien.
Dass ohne eine Veranlagung zur Einkommensteuer die für die Kirchensteuerfestsetzung erforderlichen Daten nicht so problemlos erhoben werden könnten, sei jedenfalls kein zureichender Grund für die derzeitige Regelung. Die allgemeine Pflichtveranlagung von Ehegatten mit einem zu versteuernden Einkommen von mehr als 54.000 DM gemäß § 46 Abs. 1 EStG a. F. sei vor einigen Jahren abgeschafft worden und damit auch die Möglichkeit zur verfassungskonformen, d. h. gleichmäßigen Erhebung des besonderen Kirchgelds. Der bremische Gesetzgeber hätte die Einführung des besonderen Kirchgelds im Jahr 2000 dazu nutzen können und müssen, die Grundlagen für eine gleichmäßige und damit verfassungskonforme Erhebung des besonderen Kirchgelds zu schaffen. Ihre – der Klägerin – Auffassung, dass die bremischen Regelungen zum Kirchgeld in glaubensverschiedener Ehe verfassungswidrig seien, weil sie Einkünfte, die nicht Arbeitnehmereinkünfte seien, schlechter stellten und außerdem – ähnlich wie bei der Spekulationsgewinnbesteuerung – ein Vollzugsdefizit bestehe, werde auch durch neuere BFH-Entscheidungen gestützt, z. B. Beschluss vom 14.04.2003 XI B 226/02, BFHE 202, 294, BStBl II 2003, 708 – Kürzung Vorwegabzug; Beschluss vom 11.06.2003 IX B 16/03, BFHE 202, 53, BStBl II 2003, 663 – verfassungswidrige Spekulationsgewinnbesteuerung; Vorlagebeschluss vom 16.07.2002 IX R 62/99, BFHE 199, 451, BStBl II 2003, 74 – Verfassungswidrigkeit des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. b EStG 1997.
Der Beklagte wies die Einsprüche der Klägerin am 04.08.2003 als unbegründet zurück und verwies im Wesentlichen darauf, dass nach dem – der Klägerin in Kopie übersandten – Gerichtsbescheid des Finanzgerichts Bremen vom 06.05.2003 (2 K 28/03 (1), nicht rechtskräftig geworden) die Erhebung des besonderen Kirchgelds in glaubensverschiedener Ehe im Land Bremen nicht gegen Vorschriften des Grundgesetzes verstoße.
Mit Schriftsatz vom 04.09.2003, der am darauffolgenden Tag beim Gericht eingegangen ist, hat die Klägerin Klage erhoben. Sie ist weiterhin der Auffassung, dass die Erhebung des besonderen Kirchgelds verfassungswidrig sei, und begründet dies ergänzend zu ihrer Einspruchsbegründung wie folgt:
Gemäß der Bekanntmachung über die Kirchensteuerbeschlüsse für das Steuerjahr (Kalenderjahr) 2000 (BStBI I 2000, 352) sei das besondere Kirchgeld in glaubensverschiedener Ehe ausschließlich im Rahmen der Veranlagung zur Einkommensteuer zu erheben. Andere Erhebungsformen seien nicht vorgesehen; die Erhebung im Rahmen des Lohnsteuerabzugs sei sogar ausdrücklich „nicht vorgesehen”. Da die Staffelung des besonderen Kirchgelds in glaubensverschiedener Ehe bei einem zu versteuernden Einkommen von mehr als 54.000 DM beginne, finde eine Festsetzung des besonderen Kirchgelds nur dann statt, wenn eine Einkommensteuerveranlagung durchgeführt werde und das zu versteuernde Einkommen mehr als 54.000 DM betrage. Nach Aufbau und Systematik des Einkommensteuergesetzes –EStG– sei bei Arbeitnehmern durch den Lohnsteuerabzug die Einkommensteuer grundsätzlich abgegolten. Gemäß § 46 Abs. 1 EStG in der bis zum Jahr 1995 geltenden Fassung sei allerdings bei verheirateten Arbeitnehmern eine Einkommensteuerveranlagung stets durchzuführen gewesen, wenn im Fall der Einkommensteuerermittlung nach § 32a Abs. 5 EStG das zu versteuernde Einkommen mehr als 54.000 DM betragen habe. Diese Regelung habe bis einschließlich 1989 insbesondere der Rückforderung der Arbeitnehmer-Sparzulage von denjenigen Arbeitnehmern gedient, die die Einkunftsgrenze von 27.000 DM bzw. 54.000 DM überschritten hätten; ab dem Jahr 1990 sei diese Notwendigkeit entfallen, weil die Arbeitnehmer-Sparzulage nur noch auf Antrag und nach Ablauf des Kalenderjahrs von den Finanzämtern gewährt worden sei. Durch § 46 Abs. 1 EStG a. F. sei also sichergestellt gewesen, dass alle Arbeitnehmer, die die Einkommensgrenze für die Festsetzung des besonderen Kirchgelds in glaubensverschiedener Ehe überschritten, auch tatsächlich erfasst worden seien. Ab dem Jahr 1996 sei dieser Abs. 1 des § 46 EStG ersatzlos gestrichen worden. Seitdem werde eine Einkommensteuerveranlagung bei Arbeitnehmern normalerweise nicht durchgeführt, sondern nur noch in den in § 46 Abs. 2 EStG abschließend aufgezählten Ausnahmefällen. Das heiße, dass ein großer Teil der Arbeitnehmer, die die Einkommensgrenze von 54.000 DM überschritten, seit dem Jahr 1996 nicht mehr zwangsläufig zur Einkommensteuer veranlagt würde und dass bei ihnen folglich auch kein besonderes Kirchgeld in glaubensverschiedener Ehe festgesetzt werden könne. Dieser Umstand sei zum Zeitpunkt der Kirchensteuerbeschlüsse für das Steuerjahr 2000 – der erstmaligen Einführung des besonderen Kirchgelds in glaubensverschiedener Ehe in Bremen – bekannt gewesen. Die Rechtsprechung habe sich zwar schon mehrfach mit der Frage eines möglichen Verfassungsverstoßes der Regelungen zum besonderen Kirchgeld in glaubensverschiedener Ehe – die in anderen Bundesländern ja schon seit längerem existierten – auseinandergesetzt. Dabei sei jedoch nie die Frage der verfassungswidrigen Erhebung wegen Anknüpfung an die Veranlagung behandelt worden. Auch das FG Bremen habe diese Frage in der vom Beklagten zitierten Entscheidung vom 06.05.2003 (2 K 28/03 (1), nicht rechtskräftig geworden) nicht angesprochen.
Dem Gesetzgeber stehe zwar ein Gestaltungsrecht auch hinsichtlich der Erhebungsform von Steuern zu, dieses Recht werde jedoch dann eingeschränkt, wenn praktisch gleiche Sachverhalte ohne sachlichen Grund unterschiedlich geregelt würden. Die Kirche habe es versäumt, die Einführung des besonderen Kirchgelds in Bremen im Jahr 2000 dazu zu nutzen, die Grundlagen für eine gleichmäßige und damit verfassungskonforme Erhebung zu schaffen, z. B. durch Kontrollmitteilungen der Arbeitgeber, durch Aufforderung an den Bundesgesetzgeber, den allgemeinen Pflichtveranlagungstatbestand gemäß § 46 Abs. 1 EStG a. F. wieder einzuführen, oder – wie dies mittlerweile bei neu in die Bremischen Kirchen eintretenden Personen geschehe – durch Ermittlung der für die Festsetzung von besonderem Kirchgeld in glaubensverschiedener Ehe erforderlichen Daten bei den Kirchenmitgliedern mittels eines Fragebogens. Folglich verstoße die Erhebung des besonderen Kirchgelds in der derzeitigen Form gegen das Grundgesetz.
Das strukturelle Vollzugsdefizit beim besonderen Kirchgeld in glaubensverschiedener Ehe sei auch erheblich. Zwar könnten über den genauen Umfang nur Mutmaßungen angestellt werden. Es dürfte sich aber um eine ernstzunehmende Anzahl und nicht nur um Einzelfälle handeln, zumal das Vollzugsdefizit nicht nur in Bremen, sondern bundesweit bestehe.
Auch der Hinweis des Beklagten auf das Wahlrecht zur getrennten Veranlagung gemäß § 26b EStG zur Vermeidung des besonderen Kirchgelds in glaubensverschiedener Ehe greife nicht, da die getrennte Veranlagung in den hier einschlägigen Fällen zwar zur deutlichen Reduzierung des besonderen Kirchgelds führe, jedoch um den Preis einer höheren Einkommensteuer, die die Kirchensteuerersparnis noch übertreffe. Der Grundrechtsverstoß bleibe bestehen, weil bei einem Arbeitnehmer mit Steuerklasse III und nichtmitarbeitender Ehefrau die Einkommensteuer durch den Lohnsteuerabzug abgegolten sei, und zwar in der Höhe, wie sie bei Zusammenveranlagung anfalle, und ohne das besondere Kirchgeld in glaubensverschiedener Ehe, weil ja keine Veranlagung durchzuführen sei. Das gelte sinngemäß auch für die sog. Antragsveranlagung, jedoch mit der Besonderheit, dass hier die Steuerpflichtigen den Antrag zurücknehmen könnten, um der Kirchgeldfestsetzung zu entgehen. Auch hier sei der Grundrechtsverstoß festzustellen, da z. B. das Geltendmachen von Werbungskosten (z. B. Reisekosten) nur im Wege der Veranlagung möglich sei – mit der Folge der Erhebung von besonderem Kirchgeld –, während bei entsprechender steuerfreier Erstattung von Reisekosten und gleichem zu versteuernden Einkommen keine Veranlagung durchgeführt und auch kein besonderes Kirchgeld festgesetzt werde.
Die Klägerin beantragt,
den Bescheid vom 18. Oktober 2001 über Kirchensteuer 2000 und den Bescheid vom 10. Dezember 2002 (geändert durch Bescheid vom 28. Januar 2003) über Kirchensteuer 2001 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 04. August 2003 dahin abzuändern, dass die Kirchensteuer jeweils mit 0 DM bzw. 0 Euro festgesetzt wird.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er teilt nicht die Auffassung der Klägerin, dass hinsichtlich der Kirchgeldregelung ein strukturelles Vollzugsdefizit gegeben sei. Nach dem Vorlagebeschluss des BFH vom 16.07.2002 (IX R 62/99, BFHE 199, 451, BStBI II 2003, 74) sei eine Vorschrift verfassungswidrig, wenn der Besteuerungstatbestand weitgehend nicht durchgesetzt werden könne und dieses Ergebnis dem Gesetzgeber zuzurechnen sei. Hinsichtlich des besonderen Kirchgelds könne keine Rede davon sein, dass dieses weitgehend nicht durchgesetzt werden könne. Bei allen Ehegatten in glaubensverschiedener Ehe, die keine Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, sondern andere Einkünfte im Sinne des § 2 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 und 5 bis 6 EStG hätten, werde – bei entsprechendem Einkommen – eine Veranlagung durchgeführt und besonderes Kirchgeld festgesetzt. Lediglich wenn das gemeinsame Einkommen der Eheleute ganz oder teilweise aus Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit bestehe, werde besonderes Kirchgeld nicht erhoben, wenn eine Veranlagung zur Einkommensteuer nicht durchgeführt werde. Das besondere Kirchgeld werde jedoch sowohl bei der Pflichtveranlagung (z. B. Steuerklassen der Ehegatten III/V) als auch bei der Antragsveranlagung festgesetzt. Damit werde das besondere Kirchgeld grundsätzlich von allen in glaubensverschiedener Ehe lebenden Ehegatten erhoben, deren gemeinsames zu versteuerndes Einkommen mehr als 54.000 DM betrage. Es sei zwar richtig, dass ein Antrag auf Veranlagung zurückgenommen und damit der Kirchgeldfestsetzung entgangen werden könne, wenn es sich nicht um eine Pflichtveranlagung handele. Es dürfte jedoch äußerst selten vorkommen, dass ein Antrag auf Veranlagung wegen der Kirchgeldfestsetzung zurückgenommen werde, denn in der Regel sei die Einkommensteuererstattung höher als die Nachzahlung aufgrund des besonderen Kirchgelds. Selbst wenn eine geringe Zahl von Fällen denkbar sei, in denen das besondere Kirchgeld trotz entsprechenden Einkommens nicht erhoben werde, so sei dies im Sinne einer Typisierung als verfassungsrechtlich zulässig anzusehen.
Gründe
Die Klage ist zulässig, aber unbegründet. Die Klägerin ist durch die angefochtenen Kirchensteuerbescheide nicht in ihrem Recht auf gesetzmäßige Besteuerung verletzt. Zu Recht hat der Beklagte gegenüber der Klägerin evangelische Kirchensteuer in Form des besonderen Kirchgelds in glaubensverschiedener Ehe im Jahr 2000 auf 1.200,– DM und im Jahr 2001, in dem die Klägerin nur im Januar und Februar Mitglied der Bremischen Evangelischen Kirche war, auf 200,– DM festgesetzt. Die Bescheide sind rechtlich nicht zu beanstanden, insbesondere verstoßen sie nicht gegen Art. 4 Abs. 1, Art. 6 Abs. 1 oder Art. 3 Abs. 1 GG.
I.
Die Festsetzung und Erhebung von besonderem Kirchgeld in glaubensverschiedener Ehe ist am Maßstab des Grundgesetzes, am Maßstab des Bremischen Kirchensteuergesetzes -KiStG BR- und am Maßstab des Kirchengesetzes der Bremischen Evangelischen Kirche über die Erhebung der Kirchensteuern (Kirchensteuerordnung) in der Fassung vom 21.03.1978 (Amtsblatt der Bremischen Evangelischen Kirche, Gesetze, Verordnungen und Mitteilungen -GVM- 1978 Nr. 1 Z. 3), geändert durch Gesetz vom 24.11.1999 (GVM 1999 Sp. 235), sowie am Maßstab der Kirchensteuerbeschlüsse für das Steuerjahr 2000 (BStBl I 2000, 352) und das Steuerjahr 2001 (BStBl I 2001, 94) zu messen.
Die Kirchensteuererhebung gehört zu den gemeinsamen Angelegenheiten von Staat und Kirche. Das Recht der Steuererhebung verleiht den öffentlich-rechtlichen Religionsgesellschaften das Recht, Steuern aufgrund der bürgerlichen Steuerlisten nach Maßgabe der landesrechtlichen Bestimmungen zu erheben (Art. 140 GG i. V. mit Art. 137 Abs. 6 Weimarer Reichsverfassung). Die Bindung der Religionsgesellschaften bei der Schaffung von Besteuerungstatbeständen an die Grundrechte ergibt sich daraus, dass der Staat an diese selbst gebunden ist und er im Wege der Verleihung von Besteuerungsrechten nicht mehr Rechte übertragen kann, als er selbst besitzt. Die Autonomie der Kirche wird hiervon nicht berührt, weil sie nicht eigene Rechte, sondern ein staatlich verliehenes Recht ausübt.
Die Kirchensteuergesetze der Länder sind Rahmengesetze, die von den Kirchen durch ihre eigenen kirchensteuerlichen Gesetze (Kirchensteuerordnungen, Kirchensteuerbeschlüsse) ausgefüllt werden (vgl. BVerfG-Beschluss vom 23.10.1986 2 BvL 7, 8/84, BVerfGE 73, 388, 399). Die Rahmengesetze stellen den Kirchen mehrere Arten von Kirchensteuern zur Auswahl und überlassen ihnen auch, die Höhe der Kirchensteuer festzulegen. Die Kirchensteuer kann sich hinsichtlich des Steuersatzes an die Staatssteuern in Form von Zuschlägen anschließen oder auf einem anderen System, wie zum Beispiel der Festsetzung nach Einheitssätzen oder Einschätzung, beruhen (BVerfG-Beschluss vom 23.10.1986, a. a. O. m. w. N.). Da dem Grundsatz der Tatbestandsmäßigkeit der Besteuerung durch entsprechend detaillierte kirchliche Regelungen Genüge getan wird (vgl. BVerfG-Beschluss vom 14.12.1965 1 BvR 571/60, BVerfGE 19, 253, 267), ist die hier einschlägige Regelung des § 5 Abs. 1 Nr. 3 KiStG BR i. V. mit den Kirchensteuerbeschlüssen für die Steuerjahre 2000 und 2001, wonach ein besonderes Kirchgeld in gestaffelten Sätzen nach Maßgabe des gemeinsam zu versteuernden Einkommens gemäß § 2 Abs. 5 EStG erhoben werden kann, insoweit nicht zu beanstanden.
II.
Der Kirchensteuerbescheid 2000 vom 18.10.2001 für den Veranlagungszeitraum 2000 sowie der geänderte Kirchensteuerbescheid vom 28.01.2003 für den Veranlagungszeitraum 2001 jeweils in der Fassung der Einspruchsentscheidung des Beklagten vom 04.08.2003 sind durch die gesetzlichen Bestimmungen über die Erhebung des besonderen Kirchgelds in glaubensverschiedener Ehe gedeckt. Die Anwendung der einschlägigen Vorschriften ist hier rechtmäßig erfolgt, und es sind auch keine Fehler bei der konkreten Berechnung des besonderen Kirchgelds gerügt worden.
Bei dem besonderen Kirchgeld in glaubensverschiedener Ehe handelt es sich nicht bloß um einen aus eigenem Recht erhobenen Mitgliedsbeitrag, sondern um eine unter den Steuerbegriff der staatlichen Abgabenordnung fallende Steuer, für deren Erhebung der Staat den Kirchen seinen Verwaltungsapparat zur Verfügung stellt (vgl. BVerfG-Beschluss vom 19.08.2002 2 BvR 443/01, HFR 2002, 1129, NVwZ 2002, 1496). Zur Kirchensteuer wird der an eine Religionsgemeinschaft zu zahlende Beitrag dadurch, dass der Staat im staatlichen Kirchensteuergesetz den hoheitlichen Einzug garantiert, so dass er durch staatliche Organe notfalls im Wege des Verwaltungszwangs beigetrieben werden kann. Die kirchensteuerberechtigte Bremische Evangelische Kirche kann nach ihren kirchlichen und staatlich genehmigten Steuervorschriften (§ 3 KiStG BR) von den ihr angehörigen Personen (§ 4 KiStG BR) Kirchensteuern erheben, und zwar gemäß § 5 Abs. 1 KiStG BR als Kirchensteuer vom Einkommen – Nr. 1 –, als Kirchgeld in festen oder gestaffelten Beträgen – Nr. 2 – oder als besonderes Kirchgeld von Kirchensteuerpflichtigen, deren Ehegatte keiner steuererhebenden Kirche angehört (besonderes Kirchgeld in glaubensverschiedener Ehe) – Nr. 3 –. Die Voraussetzung des § 5 Abs. 1 Nr. 3 KiStG BR ist im Streitfall erfüllt, denn der Ehemann der Klägerin ist nicht Mitglied einer steuererhebenden Kirche.
Die Höhe des besonderen Kirchgelds in glaubensverschiedener Ehe ergibt sich für das Streitjahr aus den Kirchensteuerbeschlüssen der im Land Bremen steuerberechtigten evangelischen Kirchen für die Steuerjahre 2000 und 2001. Es wird nach der Höhe des Einkommens in 10fach gestaffelten festen Beträgen von 216,–DM bis 4.500,- DM jährlich erhoben. Dementsprechend hat der Beklagte das besondere Kirchgeld in zutreffender Höhe von DM 1.200,- DM für den Veranlagungszeitraum 2000 und 2/12 von 1.200,– DM (= 200,– DM) für den Veranlagungszeitraum 2001 festgesetzt, denn das gemeinsam zu versteuernde Einkommen der Klägerin und ihres Ehemanns betrug im Jahr 2000 168.873,- DM und im Jahr 2001 164.492,– DM. Besteht die Kirchensteuerpflicht nicht während des gesamten Kalenderjahres, wird für die Kalendermonate, in denen die Steuerpflicht gegeben ist, ein monatliches Kirchgeld erhoben, welches einem Zwölftel des jährlichen Kirchgelds entspricht (vgl. Hahn-Suhrbier, Das Kirchensteuerrecht, 1999, S. 173).
III.
Die hier einschlägigen Vorschriften über die Erhebung des besonderen Kirchgelds in glaubensverschiedener Ehe sind verfassungskonform; sie verstoßen weder gegen die Glaubens- und Bekenntnisfreiheit gemäß Art. 4 Abs. 1 GG oder den Schutz von Ehe und Familie gemäß Art. 6 Abs. 1 GG noch gegen den Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG.
1.
Darin, dass die Kirchgeldregelung für glaubensverschiedene Ehen von dem zu versteuernden Einkommen beider Ehegatten ausgeht, ist keine im Hinblick auf Art. 4 Abs.1 GG unzulässige Heranziehung desjenigen Ehegatten, der keiner steuererhebenden Kirche angehört, zur Kirchensteuer zu sehen:
Das besondere Kirchgeld in glaubensverschiedener Ehe wird nach den Kirchensteuerbeschlüssen für die Steuerjahre 2000 und 2001 von dem kirchenangehörigen Ehegatten in Anknüpfung an das gemeinsam zu versteuernde Einkommen gemäß § 2 Abs. 5 EStG erhoben. Steuergegenstand des besonderen Kirchgelds ist dabei der Lebensführungsaufwand des kirchenangehörigen Ehegatten, nicht sein Einkommen. Dass weder das KiStG BR noch die Kirchensteuerbeschlüsse für die Steuerjahre 2000 und 2001 eine ausdrückliche Erwähnung dieses Steuergegenstands enthalten, schadet nicht. Denn die Besteuerungsidee des besonderen Kirchgelds in glaubensverschiedener Ehe ist nach dem BVerfG-Urteil vom 14.12.1965 (1 BvR 606/60 BVerfGE 19, 268) stets der Lebensführungsaufwand. Indem der bremische Staat und die im Land Bremen steuerberechtigten evangelischen Kirchen in Kenntnis der BVerfG-Rechtsprechung die in den meisten anderen Bundesländern schon seit längerem praktizierte Erhebung eines besonderen Kirchgelds von dem kirchenangehörigen Ehegatten einer glaubensverschiedenen Ehe im Jahr 1999 auch für das Land Bremen eingeführt haben, haben sie die – systemimmanente – Anknüpfung an den Lebensführungsaufwand des kirchenangehörigen Ehegatten zugrunde gelegt (vgl. BFH-Beschluss vom 22.01.2002 1 B 18/01, BFH/NV 2002, 674, 675; FG Baden-Württemberg Urteil vom 26.05.2000 9 K 131/00, EFG 2000, 1094, 1097).
Angesichts der Schwierigkeiten, den Lebensführungsaufwand des kirchenangehörigen Ehegatten zu ermitteln, ist es im Sinne einer Typisierung als verfassungsrechtlich zulässig anzusehen, die Erhebung des besonderen Kirchgelds auf der Grundlage des Einkommens beider Ehegatten zu regeln (vgl. BVerfG-Urteil vom 14.12.1965 1 BvR 606/60, BVerfGE 19, 268, 282; BVerfG-Beschluss vom 10.06.1969 2 BvR 480/61, BVerfGE 26, 172, 185 m. w. N.; BVerfG-Beschluss vom 18.05.1971 1 BvL 7, 8/69, BVerfGE 31, 119, 130 f. m. w. N.). Voraussetzung ist, dass bei Aufstellung des Tarifs ausreichend berücksichtigt wird, dass die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des kirchenangehörigen Ehegatten bei geringem Einkommen beider Ehegatten stark eingeschränkt ist und dass ab einer gewissen Einkommenshöhe das Einkommen typischerweise nicht mehr in vollem Umfang zur Deckung des laufenden Unterhaltsbedarfs und damit zur Lebensführung verwendet wird, sondern auch und gerade zur Vermögensbildung (vgl. BFH-Beschluss vom 14.12.1983 II R 170/81, BFHE 140, 338, 342, BStBl II 1984, 332, 334). Dies berücksichtigen die vorliegenden Kirchensteuerbeschlüsse für die Steuerjahre 2000 und 2001 in ausreichendem Umfang. Das besondere Kirchgeld in glaubensverschiedener Ehe setzt erst bei einem gemeinsam zu versteuernden Einkommen von 54.001,– DM ein und erreicht seinen Spitzenbetrag von 4.500,– DM bereits bei einem gemeinsamen Einkommen von 400.000,– DM. Die Sätze des besonderen Kirchgelds bleiben daher weit hinter dem Zuschlag zur Einkommensteuer zurück, der als Kirchensteuer in glaubensgleichen Ehen bei gleich hohen Einkommensbeträgen und bei Zusammenveranlagung der Eheleute auf den einkommenslosen Ehegatten entfällt.
Eine gegen Art. 4 Abs.1 GG verstoßende unzulässige Heranziehung des Ehegatten, der keiner steuerberechtigten Kirche angehört, zur Kirchensteuer liegt auch dann nicht vor, wenn – wie hier – sämtliche Einkünfte von dem kirchenfremden Ehemann erzielt werden. Denn daraus folgt nicht, dass hier unzulässigerweise Einkommen besteuert wird, welches nicht der Kirchensteuerpflicht unterliegt. Die Höhe des besonderen Kirchgelds nach den Tabellensätzen der Kirchensteuerbeschlüsse für die Steuerjahre 2000 und 2001 liegt nämlich im Wesentlichen unter 1 v. H. der Bemessungsgrundlage des gemeinsamen Einkommens. Demgegenüber wird für die Höhe des Taschengeldanspruchs, den die einkommenslose Ehefrau gegen ihren verdienenden Ehemann allein zur Befriedigung ihrer persönlichen Bedürfnisse – also keineswegs ihres gesamten Lebensführungsaufwands – gemäß § 1360a BGB hat, ein Richtsatz von 5 v. H. des bereinigten Einkommens des Ehemanns genannt (vgl. Palandt/Brudermüller, Kommentar zum BGB, 61. Aufl., § 1360a Rz. 4 m. w. N.). Im Übrigen ist sowohl bei Allein- als auch bei Zuverdiener-Ehen grundsätzlich davon auszugehen, dass der nicht der Kirche angehörende allein- oder mehrverdienende Ehemann der nicht oder weniger verdienenden kirchenangehörigen Ehefrau die Mittel zur Erfüllung ihrer Kirchgeldschuld zur Verfügung zu stellen hat. Denn der Ehegattenunterhalt umfasst die Mittel, die der andere benötigt, um seine religiösen Verpflichtungen zu erfüllen, ebenso wie zum Beispiel Beiträge zu Verbänden und Organisationen mit kulturellen, politischen oder sportlichen Zwecken (vgl. BVerfG-Urteil vom 14.12.1965 1 BvL 31, 32/62, BVerfGE 19, 226, 241, BStBl I 1966, 192, 196; Palandt/Brudermüller, § 1360a Rz. 2). Der zivilrechtliche Kirchgeld-Unterhaltsanspruch ist durch die Glaubensfreiheit (Art. 4 Abs. 1 GG) der kirchenangehörigen Person geschützt, die der kirchenfremde Ehegatte infolge der Heirat zu beachten hat.
Das Grundrecht auf Religionsfreiheit gewährt der Klägerin als Kirchenmitglied im Übrigen kein Recht darauf, von der Heranziehung zur Kirchensteuer und zu ähnlichen Abgaben durch ihre eigene Kirche verschont zu bleiben (BVerfG-Beschluss vom 30.08.1982 1 BvR 1109/81, HFR 1984, 73). Dies macht die Klägerin auch selbst nicht geltend.
2.
Die Erhebung des besonderen Kirchgelds in glaubensverschiedener Ehe von dem kirchenangehörigen Ehegatten nach dem gemeinsam zu versteuernden Einkommen verstößt auch nicht gegen den Schutz von Ehe und Familie gemäß Art. 6 Abs. 1 GG.
Wie oben bereits dargelegt, ist das als Bemessungsgrundlage in den Kirchensteuerbeschlüssen für die Steuerjahre 2000 und 2001 genannte gemeinsam zu versteuernde Einkommen ein zulässiger Hilfsmaßstab (vgl. BVerwG-Urteil vom 18.02.1977 VII C 48.73, BVerwGE 52, 104; BVerfG-Beschluss vom 23.10.1986, BVerfGE 73, 388, 398 ff.). Es besteht zumindest ein Zusammenhang zwischen dem gemeinsamen Einkommen im Sinne des Einkommensteuerrechts und dem Lebensführungsaufwand, der dem einzelnen Ehegatten – auch dem Ehegatten ohne eigene Einkünfte – möglich ist, mag dieser Zusammenhang unter Umständen auch nur lose sein. Für den Regelfall – also typischerweise – lässt sich nicht in Abrede stellen, dass ein hohes Eheeinkommen den Ehegatten einen größeren Aufwand gestattet und ein niedrigeres Einkommen den Aufwand mindert. Diese Regel wird freilich, wie jede Regel, durch mancherlei Ausnahmen durchbrochen. Im – allerdings nicht typischen – Einzelfall können Einkommen und Lebensführungsaufwand durchaus weit auseinanderfallen. Mit jeder Pauschalierung können im Einzelfall Unbilligkeiten verbunden sein. Gleichwohl ist anerkannt, dass die Steuergesetzgebung im Interesse der Praktikabilität in erheblichem Umfang typisieren und den Grundsatz der individuellen Gleichmäßigkeit der Besteuerung hinter den Grundsatz der generellen Gleichmäßigkeit jedenfalls in gewissem Umfang zurücktreten lassen darf (st. Rspr.; vgl. BVerfG-Beschluss vom 18.05.1971 1 BvL 7, 8/69, BVerfGE 31, 119, 130 f., m. w. N.). Das gemeinsame Einkommen stellt so betrachtet für die Erhebung des besonderen Kirchgelds eine system- und sachgerechte Ausgangsgröße dar. Verbleibende Unbilligkeiten und Härten lassen sich je nach den Umständen des Einzelfalls durch Billigkeitsentscheidungen oder Erlasse ausgleichen (vgl. § 5 Kirchengesetz der Bremischen Evangelischen Kirche über die Erhebung der Kirchensteuern (Kirchensteuerordnung) in der Fassung vom 21.03.1978 (GVM 1978 Nr. 1 Z. 3), geändert durch Gesetz vom 24.11.1999 (GVM 1999 Sp. 235)). Mit Hilfe solcher Maßnahmen kann innerhalb eines notwendig schematisierenden Berechnungssystems, wie es hier vorliegt, ein Ausgleich für die mit dem System selbst verbundenen Unbilligkeiten im Einzelfall geschaffen werden. Wegen der mit Billigkeitsentscheidungen und Erlassen verbundenen Möglichkeit, außergewöhnlichen Sondergestaltungen im Einzelfall Rechnung zu tragen, lassen sich systemimmanente, wenn auch nicht beabsichtigte Unbilligkeiten und Härten und damit das schematisierende System selbst rechtfertigen.
Um einer Besteuerung ihres Lebensführungsaufwands zu entgehen und damit jegliche Kirchensteuer zu vermeiden, könnte die Klägerin im Übrigen getrennte Veranlagung beantragen. In diesem Falle würde wegen ihrer Einkommenslosigkeit nicht nur keine Einkommensteuer anfallen, an die die Kirchensteuer anknüpfen könnte, sondern auch kein besonderes Kirchgeld. Da das besondere Kirchgeld in glaubensverschiedener Ehe an das „gemeinsam zu versteuernde Einkommen” gemäß § 2 Abs. 5 EStG anknüpft, setzt seine Erhebung voraus, dass die Eheleute gemäß §§ 26, 26b EStG zusammenveranlagt werden, denn nur bei einer Zusammenveranlagung gibt es ein „gemeinsam zu versteuerndes Einkommen” (vgl. § 26b i. V. mit § 32a Abs. 5 Satz 1 EStG). Glaubensverschiedene Ehegatten können, wie alle andere Ehegatten auch, frei zwischen getrennter Veranlagung (§ 26a EStG) und Zusammenveranlagung (§ 26b EStG) wählen. Bei ihrer freien Entscheidung, ob sie die Zusammenveranlagung wählen, haben sie die Möglichkeit abzuwägen, ob für sie die Vorteile der Steuerersparnis durch Verminderung der steuerlichen Progression, mit der gegebenenfalls eine höhere Kirchensteuer (Kirchgeld) einhergeht, günstiger sind als die Vorteile einer getrennten Veranlagung gemäß § 26a EStG mit einer geringeren oder entfallenden Kirchensteuer. Glaubensverschiedene Ehegatten können jedoch nicht einerseits die Vorteile, die sich aus der Zusammenveranlagung zur Einkommensteuer für beide Ehegatten ergeben, und andererseits die Vorteile einer bei getrennter Veranlagung im Verhältnis zum besonderen Kirchgeld geringeren bzw. entfallenden Kirchensteuer, die sich für sie bei getrennter Veranlagung ergeben, beanspruchen. Auch der Gesetzgeber ist nicht unter dem Aspekt des Schutzes von Ehe und Familie oder des Gleichheitsgrundsatzes verpflichtet, den Ehegatten eine solche auf „Rosinenpickerei” hinauslaufende Vorgehensweise zu ermöglichen (vgl. BVerfG-Beschluss vom 20.04.1966 BvR 16/66, BVerfGE 20, 40, 45; BVerfG-Beschluss vom 28.06.1993 1 BvR 132/89, Inf 1993, 524).
An der verfassungsrechtlichen Unbedenklichkeit des § 5 Abs. 1 Nr. 3 KiStG BR in Verbindung mit den einschlägigen Kirchensteuerbeschlüssen ändert auch das Inkrafttreten des Gesetzes über die Eingetragene Lebenspartnerschaft –LPartG– vom 16.02.2001 (BGBl I 2001, 266) nichts. Denn nach wie vor haben nur Ehegatten – nicht aber auch Partner einer Eingetragenen Lebenspartnerschaft – die Möglichkeit, die Zusammenveranlagung gemäß §§ 26, 26b EStG mit der Wirkung des Splitting-Verfahrens gemäß § 32a Abs. 5 Satz 1 EStG zu wählen. An diese freie Entscheidungsmöglichkeit knüpft § 5 Abs. 1 Nr. 3 KiStG BR in Verbindung mit den jeweiligen Kirchensteuerbeschlüssen an, indem nur demjenigen Ehegatten die Zahlung des besonderen Kirchgelds auferlegt wird, der mit seinem Ehegatten zusammenveranlagt wird.
Art. 6 Abs. 1 GG wird schließlich auch nicht dadurch verletzt, dass ein einkommensloser Ehegatte in glaubensverschiedener Ehe aufgrund der Festsetzung eines besonderen Kirchgelds höher besteuert wird als ein einkommensloser Lediger, der keiner Kirchensteuer unterliegt. Das besondere Kirchgeld soll die durch die Ehe gesteigerte wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Ehegatten erfassen, der zwar über keine eigenen Einkünfte verfügt, aber aufgrund der Teilhabe am Einkommen seines Ehegatten einen höheren Lebensführungsaufwand hat. Gerade an dieser wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit fehlt es aber beim einkommenslosen Ledigen.
3.
a) Aus den vorstehenden Erwägungen ergibt sich auch, dass eine gegen Art. 3 Abs. 1 GG verstoßende Ungleichbehandlung gleich gelagerter Sachverhalte weder im Verhältnis zu Lebensabschnittspartner noch im Verhältnis zu Geschiedenen, zu dauernd getrennt lebenden Ehegatten oder zu Partnern einer Eingetragenen Lebenspartnerschaft vorliegt.
Die Gruppe der Kirchenangehörigen in glaubensverschiedenen nichtehelichen Lebens(abschnitts)gemeinschaften ist schon wegen der geringeren Bindung nicht vergleichbar, die in der Regel nicht einmal einen Unterhaltsanspruch eröffnet, auf den die Übernahme der Kirchensteuer durch den nicht der Kirche angehörenden Partner zu stützen wäre. Für die hiesige Beurteilung kann dahinstehen, inwieweit dennoch eine Gleichbehandlung denkbar wäre in den Fällen einer Verantwortungs- und Einstehensgemeinschaft im Sinne der sozialhilferechtlichen Rechtsprechung (vgl. BVerwG-Urteil vom 17.05.1995 5 C 16.93, BVerwGE 98, 195). Zumindest gebietet die Verfassung im Hinblick auf den unterhaltsrechtlichen Unterschied keine Gleichbehandlung von Ehen und eheähnlichen Gemeinschaften in dem hier interessierenden Bereich des Kirchensteuerrechts (vgl. BVerfG-Urteil vom 17.11.1992 1 BvL 8/87, BVerfGE 87, 234, 264 f.).
Entsprechendes gilt für den Vergleich mit der Gruppe der Geschiedenen. Eine gegen Art. 6 Abs. 1 und Art. 3 Abs. 1 GG verstoßende ehediskriminierende Regelung kann deswegen nicht angenommen werden, weil ein in intakter Ehe lebender einkommensloser Ehegatte typischerweise wirtschaftlich leistungsfähiger ist als ein einkommensloser geschiedener Ehegatte. Dies hängt einmal mit der unterschiedlichen Unterhaltsregelung zusammen, die sicherstellt, dass bei bestehender Ehe das Einkommen eines Ehegatten auch dem einkommenslosen Ehegatten zugute kommt (vgl. §§ 1360, 1360a BGB), während die Teilhabe eines Geschiedenen am Einkommen seines früheren Ehegatten vom Bestehen eines Unterhaltsanspruchs und von dessen Höhe abhängt, die ihrerseits je nach den Umständen durchaus unterschiedlich sein kann. Hinzu kommt, dass die mit einer Scheidung typischerweise verbundene doppelte Haushaltsführung der geschiedenen Ehegatten zu einer wirtschaftlichen Belastung führt, die bei nicht getrennt lebenden Ehegatten fehlt (BVerwG-Urteil vom 18.02.1977,BVerwGE 52, 104, 109).
Ebenso wenig ist zu beanstanden, dass das besondere Kirchgeld nur von zusammenlebenden und nicht dauernd getrennt lebenden Ehegatten, nicht aber auch von dauernd getrennt lebenden Ehegatten erhoben wird (siehe zum originär steuerrechtlichen Begriff des dauernden Getrenntlebens Blümich/Heuermann, Kommentar, § 26 EStG Rz. 55). Diese unterschiedliche Behandlung folgt aus der Anknüpfung des besonderen Kirchgelds in glaubensverschiedener Ehe an das „gemeinsam zu versteuernde Einkommen”. Da es nur bei einer Zusammenveranlagung gemäß §§ 26, 26b EStG ein „gemeinsam zu versteuerndes Einkommen” gibt (vgl. § 26b i. V. mit § 32a Abs. 5 Satz 1 EStG), kann es zur Erhebung des besonderen Kirchgelds in glaubensverschiedener Ehe nur kommen, wenn die Voraussetzungen des § 26 Abs. 1 EStG für eine Zusammenveranlagung gegeben sind: Beide Ehegatten müssen danach unbeschränkt steuerpflichtig sein und dürfen nicht dauernd getrennt leben. Die Verhältnisse der dauernd getrennt lebenden Ehegatten und der zusammenlebenden Ehegatten sind so unterschiedlich, dass der kirchliche Gesetzgeber nicht willkürlich handelt, wenn er das besondere Kirchgeld in glaubensverschiedener Ehe nur in den letzteren Fällen erhebt (BVerwG-Urteil vom 18.02.1977,BVerwGE 52, 104, 111; FG Baden-Württemberg Urteil vom 26.05.2000 9 K 131/00, EFG 2000, 1094, 1098, m. w. N.): Zusammenlebende Ehegatten unterhalten in aller Regel nur einen Haushalt und bilden eine qualifizierte Gemeinschaft des Erwerbs und Verbrauchs; zudem kommt ihnen der günstige Splitting-Tarif bei der Einkommensteuer zugute, wenn sie die Zusammenveranlagung (§§ 26, 26b, 32a Abs. 5 EStG) wählen. Die dauernd getrennt lebenden Ehegatten unterhalten demgegenüber regelmäßig zwei Haushalte, und ihnen kommt der günstige Splitting-Tarif bei der Einkommensteuer nicht zugute, da sie keine Zusammenveranlagung wählen können. Typisierend ist bei den dauernd getrennt lebenden und getrennt veranlagten Ehegatten außerdem die Möglichkeit zu berücksichtigen, dass Ehegatten-Unterhaltsansprüche des nicht oder geringer verdienenden Partners im Wege des Realsplittings (§ 22 Nr. 1a i. V. mit § 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG) und damit in der Regel auch mit der Kirchensteuer vom Einkommen angemessen erfasst werden können, selbst wenn eine geringe Zahl von Fällen denkbar ist, bei denen die Unterhaltsansprüche über die betragsmäßige Grenze des Realsplittings hinausgehen. Dass der Gesetzgeber die relativ seltenen Fälle der nicht dauernd getrennt lebenden Ehegatten unberücksichtigt gelassen und nicht noch zwischen nicht dauernd getrennt lebenden und ständig zusammenlebenden Ehegatten differenziert hat, ist im Sinne einer Typisierung als verfassungsrechtlich zulässig anzusehen, zumal in Fällen des nicht dauernden Getrenntlebens die für die Ehe typische Wirtschaftsgemeinschaft nach dem Gesamtbild der Verhältnisse noch besteht (vgl. Schmidt/Seeger, Kommentar zum EStG, 22. Aufl., § 26 Rz. 10).
Im Hinblick auf gleichgeschlechtliche Partner einer Eingetragenen Lebenspartnerschaft liegt aus ähnlichen Gründen keine unterschiedliche Behandlung vergleichbarer Sachverhalte vor (Urteil des 1. Senats vom 22.11.2002 1 K 307/02, n. v.): Partner einer Eingetragenen Lebenspartnerschaft haben bislang nicht die Möglichkeit, durch Wahl der Zusammenveranlagung gemäß §§ 26, 26b EStG mit der Wirkung des Splitting-Tarifs gemäß § 32a Abs. 5 Satz 1 EStG die Folgen des progressiv ausgestalteten Einkommensteuertarifs abzumildern. Wegen der getrennten Veranlagung ist der kirchenangehörige Partner einer Eingetragenen Lebenspartnerschaft kirchensteuerpflichtig gemäß § 5 Abs. 1 Nr. 1 KiStG BR. § 5 Abs. 1 Nr. 3 KiStG BR in Verbindung mit den einschlägigen Kirchensteuerbeschlüssen betrifft daher von vornherein nicht Partner einer Eingetragenen Lebenspartnerschaft. Hinsichtlich ihres Lebensführungsaufwands sind Partner einer Eingetragenen Lebenspartnerschaft zwar Ehepartnern angenähert, denn zwischen ihnen bestehen ebenfalls Unterhaltsverpflichtungen. Jedoch können Partner einer Eingetragenen Lebenspartnerschaft im Gegensatz zu Ehepartnern mangels Möglichkeit der Zusammenveranlagung keine geringere Steuerfestsetzung erreichen, so dass im Hinblick auf das beiden Personengruppen effektiv zur Verfügung stehende Einkommen ebenfalls kein vergleichbarer Sachverhalt besteht. Partner einer Eingetragenen Lebenspartnerschaft sind bezüglich des ihnen effektiv zustehenden Einkommens eher mit Partnern einer nichtehelichen Lebensgemeinschaft vergleichbar. Die unterschiedliche Behandlung ist deshalb auch durch die unterschiedliche Höhe des Lebensführungsaufwands begründet.
Verfassungswidrig ist es auch nicht, dass der kirchliche Gesetzgeber die zusammenlebenden sowie die nicht dauernd getrennt lebenden Ehegatten, die die getrennte Veranlagung zur Einkommensteuer wählen, nicht in die Kirchgeldregelung einbezogen hat. Der kirchliche Gesetzgeber durfte an die Entscheidung der Eheleute anknüpfen, dass das jeweilige Einkommen nicht ihnen gemeinsam zuzurechnen ist. Er konnte dabei berücksichtigen, dass die getrennte Veranlagung zur Einkommensteuer in diesen Fällen wegen der daraus folgenden Nichtanwendung des günstigen Splitting-Tarifs regelmäßig nur dann gewählt wird, wenn beide Ehegatten etwa gleich hohe Einkünfte erzielen und der kirchenangehörige Ehegatte deshalb eine angemessene Kirchensteuer vom Einkommen zu zahlen hat. Einer ergänzenden Kirchgeldregelung bedurfte es daher nicht (FG Baden-Württemberg Urteil vom 26.05.2000 9 K 131/00, EFG 2000, 1094, 1098, m. w. N.)
b) Die Art und Weise, in der der kirchliche Gesetzgeber die Bemessungsgrundlage für das besondere Kirchgeld in glaubensverschiedener Ehe ausgestaltet hat, führt ebenfalls zu keinem Verfassungsverstoß. Die Staffelung des besonderen Kirchgelds in 10 Stufen mit einer Spannweite der Bemessungsgrundlage des zu versteuernden Einkommens je Stufe bis zu 49.999,– DM hat seinen Sachgrund darin, dass – wie oben zu III. 2. bereits dargelegt – ein Zusammenhang besteht zwischen dem gemeinsamen Einkommen im Sinne des Einkommensteuerrechts und dem (typisierten) Lebensführungsaufwand. Für die rechtliche Beurteilung ist es bedeutungslos, ob mit der getroffenen Regelung die denkbar differenzierteste und gerechteste Pauschalierung gefunden worden ist (BVerwG-Urteil vom 18.02.1977,BVerwGE 52, 104, 121). Denn der kirchliche Gesetzgeber hat bei der Auswahl des Steuergegenstands und bei der Bestimmung des Steuersatzes einen weitreichenden Gestaltungsspielraum (vgl. auch FG Baden-Württemberg Urteil vom 26.05.2000 9 K 131/00, EFG 2000, 1094, 1097 f.).
c) Die Art und Weise der Erhebung des besonderen Kirchgelds in glaubensverschiedener Ehe verstößt – entgegen der Ansicht der Klägerin – ebenfalls nicht gegen den Gleichheitssatz gemäß Art. 3 Abs. 1 GG; insbesondere ist der Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung nicht verletzt. Gründe der Verwaltungsökonomie und Vereinfachung im Rahmen der dem Gesetzgeber bei der Erschließung von Steuerquellen zustehenden weiten Gestaltungsfreiheit rechtfertigen die hier zur Beurteilung stehende Regelung des § 5 Abs. 1 Nr. 3, Abs. 3 KiStG (BremGBl 2001, 263) i. V. mit den Kirchensteuerbeschlüssen für die Jahre 2000 und 2001.
Das von der Klägerin vorgetragene „strukturelle Vollzugshindernis” i. S. des Vorlagebeschlusses des BFH vom 16.07.2002 IX R 62/99 (BFHE 199, 451, BStBl II 2003, 74) vermag der Senat schon deshalb nicht zu erkennen, weil § 5 Abs. 3 KiStG eine Erhebung des Kirchgelds ausdrücklich für die Fälle ausschließt, in denen das gemeinsame Einkommen des Kirchensteuerpflichtigen und seines Ehegatten ganz oder teilweise aus Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit besteht, von denen ein Steuerabzug vorgenommen worden ist, und eine Veranlagung zur Einkommensteuer nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes nicht durchgeführt wird. Der vollziehbare Steueranspruch der Bremischen Evangelischen Kirche wird hierdurch von vornherein beschränkt auf diejenigen Fälle, in denen eine Veranlagung zur Einkommensteuer nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes durchgeführt wird.
Die vorgenannte Beschränkung des Kirchgeldanspruchs der Bremischen Evangelischen Kirche verstößt auch für sich genommen nicht gegen den Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung. Das den Kirchen durch § 5 Abs. 1 Nr. 3, Abs. 3 KiStG vom Landesgesetzgeber eingeräumte Recht zur Erhebung eines besonderen Kirchgelds in glaubensverschiedener Ehe verschafft den Kirchen die Möglichkeit, mehr Finanzierungsgerechtigkeit innerhalb der Gruppe ihrer jeweiligen Mitglieder herbeizuführen. In Studien der Evangelischen Kirchen in verschiedenen Bundesländern wurde festgestellt, dass bereits gegen Ende des letzten Jahrhunderts lediglich noch etwa ein Drittel aller Kirchenangehörigen durch Zahlung der als Zuschlag zur Einkommensteuer erhobenen Kirchensteuer zum Finanzbedarf der Kirchen beitrugen und dass die Tendenz fallend ist (vgl. z. B. http://www. evangelisch-wesel.de/body_sie_fragen.html). Auch die Bremische Evangelische Kirche hat sich deshalb – wie bereits zuvor die Evangelischen Kirchen in den meisten anderen Bundesländern – dazu entschlossen, mehr Finanzierungsgerechtigkeit zu schaffen und, statt das vorgenannte Drittel künftig noch mehr zu belasten, auch solche Kirchenangehörigen, die bislang keinen Beitrag zur Finanzierung der kirchlichen Aufgaben und Angebote geleistet haben, an der Finanzierung zu beteiligen. Daher wird seit dem Steuerjahr 2000 in den Fällen, in denen der Ehepartner mit einem hohem eigenen Einkommen nicht (mehr) der Kirche angehört, aber der andere Ehepartner ohne oder mit einem geringen eigenen Einkommen in der Kirche bleibt und mit seiner Familie die Leistungen der Kirche in Anspruch nimmt oder nehmen könnte, von dem letzteren Ehepartner, der keine Kirchensteuer als Zuschlag zur Einkommensteuer bezahlt, aber nach der in seinem typisierten Lebensführungsaufwand zum Ausdruck kommenden wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit einen persönlichen finanziellen Beitrag leisten könnte, das besondere Kirchgeld in glaubensverschiedener Ehe erhoben.
Zwar bleibt die Bremische Evangelische Kirche trotz der Einführung des besonderen Kirchgelds hinter dem Optimum an Finanzierungsgerechtigkeit zurück, denn sie schöpft nicht alle Einnahmemöglichkeiten aus. Indem sie das besondere Kirchgeld nur von den Kirchenangehörigen beansprucht, die zur Einkommensteuer nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes veranlagt werden, verzichtet sie auf eine Belastung derjenigen Kirchenangehörigen, bei denen trotz gleichen typisierten Lebensführungsaufwands keine Veranlagung zur Einkommensteuer stattfindet. Jedoch ist dieser Verzicht auf eine gleichmäßige Belastung aller durch die praktischen Erfordernisse der Kirchensteuererhebung sachlich gerechtfertigt. Im Gegensatz zu einer stärkeren Belastung einer einzelnen Gruppe ist nach Auffassung des Senats der Verzicht auf die Belastung eines Teils einer Gruppe – hier: der Gruppe derjenigen Ehepartner mit Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, die nicht nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes zur Einkommensteuer veranlagt werden – unter dem Gesichtspunkt der Verwaltungsökonomie jedenfalls dann verfassungsrechtlich zulässig, wenn – wie hier – ohne die partiell nichtbelastende Regelung eine noch größere Gruppe unbelastet bliebe und damit die Verteilung der Finanzierungslast unter allen Kirchenangehörigen noch ungleichmäßiger wäre.
Angesichts der verhältnismäßig geringen Höhe des besonderen Kirchgelds in glaubensverschiedener Ehe – das in der niedrigsten Stufe (gemeinsam zu versteuerndes Einkommen von 54.001 DM bis 64.999 DM) nur 216,– DM und in der Höchststufe (gemeinsam zu versteuerndes Einkommen von 400.000 DM und mehr) 4.500,– DM beträgt und damit nur zwischen 0,332 v.H. und 1,125 v.H. des gemeinsam zu versteuernden Einkommens ausmacht – würde es einen unverhältnismäßig großen Aufwand bedeuten, wenn nur zwecks Berechnung und Erhebung des besonderen Kirchgelds Jahr für Jahr eine sich auf alle Eheleute mit einem kirchenangehörigen Partner erstreckende Ermittlung des gemeinsam zu versteuernden Einkommens durch die Landesfinanzbehörden oder gar die Bremische Evangelische Kirche selbst durchgeführt würde oder aber der Gesetzgeber wieder eine Einkunftsgrenze für Pflichtveranlagungen nach dem Vorbild des § 46 Abs. 1 EStG a. F. einführen würde. Die für die (Wieder-)Einführung einer Pflichtveranlagung ab einem gemeinsam zu versteuernden Einkommen von 54.001 DM bzw. für die Ermittlung des gemeinsam zu versteuernden Einkommens und anschließende Kirchensteuerveranlagung durch die Landesfinanzbehörden erforderlichen finanziellen Mittel für Personal, technische Ausrüstung usw. würden die Mehreinnahmen durch das besondere Kirchgeld erheblich schmälern und unter Umständen sogar aufzehren. Auch eine Beauftragung Dritter – wie z. B. der Arbeitgeber, die derzeit in den Fällen des § 5 Abs. 1 Nr. 1 KiStG BR mit der Einbehaltung und Abführung der Kirchenlohnsteuer beauftragt sind – wäre in den Fällen des § 5 Abs. 1 Nr. 3 KiStG BR nicht nur mit erheblichem Verwaltungsaufwand verbunden, nämlich mit der Anpassung der Steuerkarten um Angaben zur Konfession des kirchenangehörigen Ehepartners des kirchenfremden Arbeitnehmers, sondern zudem mit einem unverhältnismäßigen Eingriff in das Recht des kirchenangehörigen Ehepartners, aber auch des kirchenfremden Arbeitnehmers in deren jeweiliges Recht auf informationelle Selbstbestimmung aus Art. 2 Abs. 1 i. V. mit Art. 1 Abs. 1 GG in Gestalt des Rechts auf Geheimhaltung der eigenen Konfession bzw. der Konfession des Ehepartners gegenüber dem Arbeitgeber. Die von der Klägerin behauptete Einholung von für die Kirchgelderhebung benötigten Daten bei neu eintretenden Personen mittels eines Fragebogens durch die Bremischen Kirchen selbst mag als zukünftige Grundlage für die – den Bremischen Kirchen unabhängig von der Kirchensteuererhebung mögliche – Erhebung von Mitgliedsbeiträgen zur Deckung ihres Finanzbedarfs dienen, ist jedoch kein Indiz für eine Verfassungswidrigkeit der derzeitigen Regelungen zu der mit Hilfe der Landesfinanzbehörden erhobenen Kirchensteuer in der Form des besonderen Kirchgelds in glaubensverschiedener Ehe.
Bestehen nach alledem keine verfassungsrechtlichen Bedenken dagegen, dass § 5 Abs. 3 KiStG BR eine Erhebung des Kirchgelds aus verwaltungsökonomischen Gründen ausdrücklich für die Fälle ausschließt, in denen das gemeinsame Einkommen des Kirchensteuerpflichtigen und seines Ehegatten ganz oder teilweise aus Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit besteht, von denen ein Steuerabzug vorgenommen worden ist, und eine Veranlagung zur Einkommensteuer nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes nicht durchgeführt wird, kommt eine Vorlage an das Bundesverfassungsgericht nicht in Betracht (Art. 100 GG).
Die Klage war nach alledem mit der Kostenfolge des § 135 Abs. 1 FGO abzuweisen.
Die Revision wird gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO wegen grundsätzlicher Bedeutung der Streitsache zugelassen. Soweit ersichtlich, hat der BFH noch nicht darüber entschieden, ob die Nichterhebung des besonderen Kirchgelds in glaubensverschiedener Ehe in den Fällen, in denen das gemeinsame Einkommen ganz oder teilweise aus Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit besteht, von denen ein Steuerabzug vorgenommen worden ist, und eine Veranlagung zur Einkommensteuer nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes nicht durchgeführt wird, gegen Art. 3 Abs. 1 GG verstößt.
