08.08.2023 · IWW-Abrufnummer 236718

Finanzgericht Baden-Württemberg: Urteil vom 06.10.2022 – 12 K 2971/20

Diese Entscheidung enthält keinen zur Veröffentlichung bestimmten Leitsatz.

Finanzgericht Baden-Württemberg

Urteil vom 06.10.2022

In dem Finanzrechtsstreit
Klägerin
vertreten durch die Geschäftsführer XY und YZ
- Klägerin -
prozessbevollmächtigt:
gegen
Finanzamt
- Beklagter -

wegen Umsatzsteuer 2012

hat der 12. Senat des Finanzgerichts Baden-Württemberg aufgrund der mündlichen Verhandlung vom 06. Oktober 2022 durch

Vorsitzenden Richter am Finanzgericht
Richterinnen am Finanzgericht
Ehrenamtliche Richter

für Recht erkannt:

Tenor:

Unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 5. November 2020 wird der Umsatzsteuerbescheid 2012, zuletzt vom 16. August 2019, dahingehend geändert, dass weitere Vorsteuerbeträge in Höhe von XXX EUR berücksichtigt werden. Die Ermittlung der festzusetzenden Umsatzsteuer wird dem Beklagten übertragen.
Die Kosten des Verfahrens trägt der Beklagte.
Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Ermöglicht der Kostenfestsetzungsbeschluss eine Vollstreckung im Wert von mehr als 1.500 EUR, hat die Klägerin in Höhe des vollstreckbaren Kostenerstattungsanspruches Sicherheit zu leisten. Bei einem vollstreckbaren Kostenerstattungsanspruch bis zur Höhe von 1.500 EUR kann der Beklagte der vorläufigen Vollstreckung widersprechen, wenn die Klägerin nicht zuvor in Höhe des vollstreckbaren Kostenerstattungsanspruchs Sicherheit geleistet hat.
Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand

Die Klägerin wurde am XX.XX.XXXX unter der HRX Nummer XXXXX als Aktiengesellschaft (AG) in das Handelsregister A eingetragen. Gegenstand des Unternehmens ist [...]

Die Klägerin ist umsatzsteuerliche Organträgerin der Organgesellschaft B GmbH (ehemals C GmbH). Die B GmbH (ehemals C GmbH) ist ein produzierendes Unternehmen und stellt [...] her.

Die B GmbH unterhält an ihrer Betriebsstätte in D eine Betriebskantine, welche sie durch einen externen Dienstleister im eigenen Namen und auf eigene Rechnung betreiben lässt. In der Kantine können sämtliche Mitarbeiter der B GmbH von dem Dienstleister angebotene (Zwischen-)Mahlzeiten einnehmen, etwas trinken oder auch sich darin nur aufhalten, etwa um mitgebrachte Verpflegung zu verzehren. Die damalige C GmbH als Kunde und die E oHG als Dienstleister haben einen Dienstleistungsvertrag abgeschlossen. Wegen der Einzelheiten wird auf den Dienstleistungsvertrag zwischen der C GmbH und der E oHG Bezug genommen (...). Vereinbart wurde u.a. Folgendes:

"§ 1 Vertragsgegenstand - Grundsätze

Der Dienstleister verpflichtet sich, die Mitarbeiter und Gäste des Kunden mit Haupt- und Zwischenverpflegung zu versorgen. Er erhält hierzu vom Kunden für die Vertragslaufzeit das ausschließliche Recht die Betriebskantine zu betreiben. [...] Der Ein- und Verkauf der erforderlichen Waren erfolgt durch den Dienstleister im eigenen Namen und auf eigene Rechnung."

"§ 3 Personal

Das Personal wird durch den Dienstleister gestellt, betreut und geführt. Die daraus resultierenden Kosten ... werden dem Kunden im Rahmen der monatlichen Abrechnung in Rechnung gestellt. [...]".

"§ 4 Abrechnung - Kosten - Preise

Der Dienstleister rechnet mit dem Kunden monatlich nach dem in Anlage 1 vereinbarten Schema einer Kostenrechnung ab. Eine Überdeckung wird an den Kunden vergütet, eine Unterdeckung ist durch den Kunden auszugleichen.

Über diese Kostenrechnung hinaus steht dem Dienstleister eine jährliche Dienstleistungsvergütung in Höhe von netto XXX,- € zur Deckung der Overheadkosten sowie als Gewinnanteil zu. ...

Die Rechnungen für Gästebewirtungen werden den Kostenstellen gesondert in Rechnung gestellt. ..."

"§ 5 Kassen und bargeldlose Zahlung

[...]

"§ 6 Produktsortiment

Das angebotene Produktsortiment sowie die Preise richten sich nach den Wünschen des Kunden. Sortiments- und Preisänderungen werden im Einvernehmen mit dem Kunden und seinem Betriebsrat festgelegt." ...

"§ 7 Räume - Einrichtung - Inventar - Energie

Der Kunde stellt dem Dienstleister u.a. die vorhandenen bzw. benötigten Einrichtungen zum Zwecke der Essensherstellung bzw. Speisenabgabe und des Verkaufs von Kantinenwaren an die Belegschaft sowie die Gäste des Kunden unentgeltlich zur Verfügung."... "Der Kunde stellt dem Dienstleister die für den Verpflegungsbereich benötigte Energie ... unentgeltlich zur Verfügung und unterhält die dafür erforderlichen Installationen. Desweiteren stellt der Kunde einen Telefon- und Faxanschluß einschließlich Geräten kostenlos zur Verfügung.

"§ 9 Reinigung - Hygiene - Müllentsorgung

[...]. Der Dienstleister ist verantwortlich für die sachgemäße Reinigung der Küche und Verkaufsräume, der Vorratsräume, der Ausgabelinie und der Automaten." ... "Die jährliche Grunddesinfektion der Verpflegungsbereiche wird vom Dienstleister zu Lasten des Kunden in Auftrag gegeben." ... "Der Kunde wird für die fachgerechte Einrichtung zur Entsorgung jeder Abfälle und Abwässer ... sorgen und trägt die Kosten. Die Entsorgung der Speiseabfälle obliegt dem Dienstleister." ...

"§ 10 Sicherheit - Sorgfaltspflicht

... "Der Dienstleister ist [...] verantwortlich."

"§ 11 Versicherung

Der Kunde übernimmt die Sachversicherung für Gebäude und Einrichtung. Der Dienstleister sorgt für eine ausreichende Betriebshaftpflichtversicherung."...

Anlage 1 enthält das Schema der monatlichen Kostrechnung:

Netto-Umsatzerlöse (Kassenerlöse, Erlöse aus Verpflegungsautomaten, Erlöse der Gästebewirtung)

./. Wareneinsatz

= Roherfolg

./. Personalkosten zzgl. Personalnebenkosten (nach Aufwand)

./. Gemeinkosten (Verpackungs- und Reinigungsmaterial, Berufskleidung etc. nach Aufwand

./. Verwaltungskosten (pauschal XXX € im Monat)

= Unterdeckung/Überdeckung

Anlage 2 enthält die Angebotskalkulation "Seminarbewirtung nur mit Mittagessen ohne Automatenverpflegung"

Anlage 3 ist das Leistungsverzeichnis mit Öffnungszeiten und den Angeboten (Zwischenverpflegung, Mittagessen, Aktionswochen, Kaffeemaschine, Konferenzservice, Gästebewirtung, Sonderveranstaltungen).

Entsprechend der vertraglichen Vereinbarung stellte der Dienstleister der C GmbH im Streitjahr für seine Leistungen Rechnungen mit gesondertem Umsatzsteuerausweis aus.

So gibt es im Streitjahr monatliche Rechnungen

- wegen Abrechnung [Angabe Monat + Jahr] "Dienstleistungsvergütung" und

- wegen [Angabe Monat + Jahr] "Unterdeckung". [...]

Wegen der Einzelheiten wird auf die Rechnungen nebst Anlagen (...) und in Bezug auf den Verpflegungsautomaten auf das Bild (...) Bezug genommen.

Das produzierende Unternehmen hatte ein Pausenreglement. Nach diesem hatte die Frühschicht (6.00 - 14.45 Uhr) eine Frühstückspause von 8.50 -9.05 Uhr und eine Mittagspause von 12.00 - 12.30 Uhr, die Spätschicht (14.45 - 23.30 Uhr) eine 1. Pause von 18.00 - 18.30 Uhr und eine 2. Pause von 21.30 - 21.45 Uhr (...). In den Pausenzeiten stehen die Fertigungslinien still.

Während der Corona-Pandemie wurden die Pausenzeiten geändert (...).

Bei Bedarf gab es eine zusätzliche Hitzepause (...).

Die Umsatzsteuerjahreserklärung für das Jahr 2012 reichte die Klägerin am XX.XX.XXXX beim Beklagten ein. Hierin erklärte sie Umsätze zu 19 % i.H.v. XXX € und zu 7 % i.H.v. XXX €, Umsätze zu anderen Steuersätzen i.H.v. XXX €, Vorsteuerbeträge aus Rechnungen von anderen Unternehmern i.H.v. XXX € und entrichtete Einfuhrumsatzsteuer i.H.v. XXX €, innergemeinschaftliche Erwerbe i.H.v. XXX €, Umsätze nach § 13b Umsatzsteuergesetz (UStG), für die sie als Leistungsempfängerin die Steuer schuldet, i.H.v. insgesamt XXX € und einen entsprechenden Vorsteuerabzug, innergemeinschaftliche Lieferungen i.H.v. XXX € und steuerfreie Ausfuhrlieferungen i.H.v. XXX €. Ausgeführte Umsätze, für die der Leistungsempfänger die Steuer schuldet, wurden mit XXX € angegeben.

Mit Bescheid vom 20. Februar 2014, nach § 164 Abgabenordnung (AO) unter dem Vorbehalt der Nachprüfung, wurden die Umsätze zu 19 % aufgrund eines Antrages vom 13. Januar 2014 betreffend eine Organgesellschaft auf XXX € erhöht.

Im Rahmen einer Lohnsteueraußenprüfung gelangte der Prüfer nach dem Prüfungsbericht vom XX.XX. 2015 zu dem Ergebnis, dass aus den Rechnungen des die Kantine betreibenden Cateringunternehmens Vorsteuern gezogen worden seien. Mangels eines Leistungsaustausches zwischen dem Kantinenbetreiber und der Arbeitgeberin sowie zwischen der Arbeitgeberin und den Arbeitnehmern habe die Organgesellschaft keine Leistung vom Kantinenbetreiber erhalten. Sie sei daher nicht vorsteuerabzugsberechtigt. Lediglich die Vorsteuerbeträge, die auf Gästebewirtungen und durchgeführte Veranstaltungen entfielen, seien abzugsfähig.

Der Lohnsteueraußenprüfung schloss sich eine Außenprüfung für die Jahre 2008 bis 2011 an. Diese folgte den Ergebnissen der Lohnsteueraußenprüfung. Wegen der Einzelheiten wird auf die Anlage zum Prüfungsbericht vom XX.XX.2015 Tz. 2 Kantine Bezug genommen (...).

Die Klägerin stellte am XX.XX.XXXX einen Antrag auf Änderung der für die Folgejahre ergangenen Umsatzsteuerbescheide und erklärte zu kürzende Vorsteuerbeträge für das Streitjahr 2012 in Höhe von XXX €.

Der Beklagte erließ antragsgemäß einen nach § 164 Abs. 2 AO geänderten Umsatzsteuerbescheid für 2012 am XX.XX.XXXX. Er kürzte die Vorsteuern um XXX €.

Gegen diesen Bescheid legte die Klägerin mit Schreiben vom XX.XX.XXXX Einspruch ein.

Die Klägerin reichte mit Schreiben vom XX.XX.XXXX einen weiteren Änderungsantrag für das Streitjahr 2012 aufgrund der Ergebnisse der Außenprüfung für die Jahre 2008 bis 2011 ein und erklärte weitere, aus anderen Gründen zu kürzende Vorsteuerbeträge.

Der Beklagte erließ antragsgemäß einen nach 164 Abs. 2 AO geänderten Umsatzsteuerbescheid für 2012 am 14. März 2017.

Gegen diesen Bescheid legte die Klägerin erneut Einspruch ein und beantragte u.a. die Gewährung des Vorsteuerabzugs für die Eingangsleistungen "Kantinenbewirtschaftung".

Für die Veranlagungszeiträume 2012 bis 2015 folgte eine weitere Außenprüfung.

Nach dem Bericht über die Außenprüfung vom XX.XX.2019, auf den wegen der Einzelheiten Bezug genommen wird (...), sind nach Tz. 50 Vorsteuerbeträge für das Streitjahr 2012 i.H.v. insgesamt XXX € zu kürzen. Aufgelistet wird, wie sich der Kürzungsbetrag ermittelt.

Nach dieser Auflistung wurden z.B. Vorsteuerbeträge i.H.v. XXX € "Outplacement Beratung" nicht anerkannt, jedoch weitere Vorsteuerbeträge aus dem "Bericht C GmbH Kantinenzuschuss" i.H.v. XXX € anerkannt. Diese wurden mit den Vorsteuerkürzungen saldiert (vgl. Tz. 50 "Bericht C GmbH, Kantinenzuschuss"). Der Grund für den höheren Vorsteuerabzug in Bezug auf den Kantinenzuschuss sei, dass die ursprüngliche Berechnung durch die Klägerin zur manuellen Korrektur der Vorsteuer mit der Jahressteuererklärung und dem nachfolgenden Einspruch nicht zutreffend gewesen sei. Die Berechnungsweise wurde der vorangegangenen Außenprüfung angepasst.

Nach Tz. 13 f. erzielte die Klägerin Gewinne.

Der Beklagte schloss sich der Auffassung der Außenprüfung an und erließ am 1. Juli 2019 einen entsprechenden Änderungsbescheid für 2012. Er hob den Vorbehalt der Nachprüfung auf.

Gegen diesen Bescheid legte die Klägerin Einspruch ein und beantragte erneut die Gewährung des Vorsteuerabzugs aus der Kantinenbewirtschaftung i.H.v. (XXX € - XXX € anerkannte Vorsteuerbeträge =) XXX €.

Während des Einspruchsverfahrens wurde der angefochtene Umsatzsteuerbescheid für 2012 mit Bescheid vom 16. August 2019 nach § 27 Abs. 19 Umsatzsteuergesetz (UStG) geändert. Dieser wurde gemäß § 365 Abs. 3 Satz 1 AO Gegenstand des Einspruchsverfahrens.

Den Einspruch/die Einsprüche wies der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 5. November 2020 zurück, auf die wegen der Einzelheiten Bezug genommen wird (...).

Der Beklagte führte im Wesentlichen Folgendes aus:

Ein Vorsteuerabzug aus den Rechnungen des Betreibers der Betriebskantine der Organgesellschaft der Klägerin scheide gemäß § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 UStG aus. Die Klägerin sei zwar entgegen der ersten Annahme der Lohnsteuer-Außenprüfung als Empfängerin der erbrachten sonstigen Leistung "Kantinenbewirtschaftung" anzusehen, es liege grundsätzlich ein Leistungsaustausch vor (vgl. Bundesfinanzhof (BFH) - Urteil vom 18. Dezember 2008 - V R 38/06, Bundessteuerblatt (BStBl.) II 2009, 749).

Die bloße Übernahme der Kosten einer Leistung an einen Dritten führe jedoch nach dem BFH-Urteil vom 29. Januar 2014 - XI R 4/12, Sammlung der nicht amtlich veröffentlichten Entscheidungen des BFH (BFH/NV) 2014, 992 nicht zum Recht auf Vorsteuerabzug des Zahlenden. Im Streitfall fehle es an dem erforderlichen direkten und unmittelbaren Zusammenhang zwischen Eingangs- und Ausgangsumsatz. Bereits bei Bezug der Leistung sei beabsichtigt gewesen, die Leistung ausschließlich und unmittelbar für eine unentgeltliche Wertabgabe i.S.d. § 3 Abs. 9a Nr. 2 UStG zu verwenden (so BFH-Urteil vom 29. Januar 2014 - Xl R 4/12, BFH/NV 2014, 992). § 3 Abs. 9a Nr. 2 UStG erfasse unentgeltlich erbrachte Leistungen für den privaten Bedarf des Personals, wenn die Leistung nicht durch besondere Umstände der wirtschaftlichen Tätigkeit des Unternehmens bedingt sei. Im Streitfall diene die Abgabe von Speisen ausschließlich der Befriedigung des privaten Bedarfs des Personals. Es sei nicht ausnahmsweise der persönliche Vorteil des Personals gegenüber den Bedürfnissen des Unternehmens als nur untergeordnet anzusehen. Es sei grundsätzlich Sache des Arbeitnehmers für seine Mahlzeiten zu sorgen. Als Ausnahme habe der Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) in seinem Urteil vom 11. Dezember 2008 - C-371/07, BFH/NV 2009, 336 lediglich die Bewirtung im Rahmen von Sitzungen mit angereisten Arbeitnehmern angesehen. In solchen Fällen könne nur der Arbeitgeber die Kontinuität und den ordnungsgemäßen Ablauf der Sitzungen gewährleisten, was ihn dazu verpflichte, die Bewirtung der teilnehmenden Personen sicherzustellen. Der Arbeitnehmer könne in solchen Fällen weder Ort oder Uhrzeit noch die Art der Mahlzeiten wählen. Bei der Bereitstellung von Speisen und Getränken im speziellen Rahmen von unternehmensinternen Sitzungen erfolge die Bewirtung zu Zwecken, die nicht unternehmensfremd seien. Entsprechend seien die abziehbaren Vorsteuerbeträge ermittelt worden. Weitergehende Gründe, wonach der persönliche Vorteil der Arbeitnehmer auch im Allgemeinen gegenüber den Bedürfnissen des Unternehmens von untergeordneter Bedeutung sei, lägen nicht vor. Die von der Klägerin vorgebrachten Argumente der streng einzuhaltenden, festen Pausenzeiten, die örtliche Abgeschiedenheit sowie die fehlenden innerbetrieblichen Möglichkeiten zur Zubereitung von Mahlzeiten reichten nicht aus, um eine untergeordnete Bedeutung anzunehmen. Der bereits XXX Minuten Fahrtzeit in Anspruch nehmende Hin- und Rückweg zur nächsten Einkaufsmöglichkeit ändere daran auch dann nichts, wenn einzelne Pausen lediglich zehn bis fünfzehn Minuten umfassten, da es in dieser kurzen Zeit auch nicht möglich sei, eine entspannte Mahlzeit in einer Kantine einzunehmen. Zudem hätten die Arbeitnehmer stets die Möglichkeit, ihre Mahlzeiten von zu Hause mitzubringen oder sich bereits auf dem Weg zur Arbeit etwas im Supermarkt zu kaufen. Unerheblich sei, unter welchen Umständen eine etwaige Selbstverpflegung durchgeführt werden müsse. Ausreichend sei, dass der Arbeitnehmer entsprechende Möglichkeiten habe. Diesem stehe es frei, die Art, die genaue Uhrzeit und den Ort für seine Mahlzeiten frei zu wählen. Es sei eine persönliche Sache des Arbeitnehmers, Art, Uhrzeit und Ort für seine Mahlzeiten zu wählen. Seine Verpflichtung bestehe lediglich darin, sich zu den vereinbarten Uhrzeiten wieder an seinem Arbeitsplatz einzufinden. Auch bei den streng geregelten Pausenzeiten im Schichtbetrieb der Klägerin stehe es den Arbeitnehmern frei, ob, wo und was sie zu sich nehmen. In deren Entscheidung könne vom Arbeitgeber nicht wie in dem vom EuGH-Urteil vom 11. Dezember 2008- C-371/07 (BFH/NV 2009, 336) entschiedenen Fall eingegriffen werden. Auch das Finanzgericht (FG) Berlin-Brandenburg habe in seinem Urteil vom 27. November 2019 - 7 K 7184/17, Entscheidungen der FG (EFG), 2020, 399 ein überwiegend betriebliches Interesse des Arbeitgebers verneint. Selbst wenn die Bewirtschaftung der Kantine im unternehmerischen Interesse des Arbeitgebers erfolgt sei und dem optimalen Ablauf des betrieblichen Leistungsprozesses diene, könne der persönliche Vorteil des Arbeitnehmers aus der mit der Bewirtschaftung verbundenen verbilligten Abgabe von Mahlzeiten nur ausnahmsweise gegenüber den Bedürfnissen des Arbeitgebers als untergeordnet erscheinen. Sei es Sache des Arbeitnehmers, für seine Mahlzeiten zu sorgen, dienten Dienstleitungen, die in der verbilligten Abgabe von Mahlzeiten an Arbeitnehmer bestehen, unter normalen Umständen dem privaten Bedarf der Arbeitnehmer i.S,v. Art. 26 Abs. 1 Mehrwertsteuersystemrichtlinie (MwStSystRL), der § 3 Abs. 9a UStG zu Grunde liege.

Die Klägerin erhob Klage und macht im Wesentlichen geltend:

Grund für den Betrieb der Kantine seien die betrieblichen Anforderungen der B GmbH (ehemals C GmbH). Diese habe als Arbeitgeberin die Bewirtung ihrer Arbeitnehmer selbst sicherzustellen. Aufgrund des bei ihr überwiegend herrschenden Zwei-Schicht-Betriebs mit Früh- und Spätschicht seien für die Mitarbeiter feste, eng begrenzte Pausenzeiten vorgeschrieben. Diese seien streng einzuhalten. Ausschließlich während dieser Pausenzeiten stünden die Fertigungslinien still, weshalb sämtliche Mitarbeiter bei Pausenende an ihrem Arbeitsplatz anwesend sein müssten. Ansonsten könne die Linie nicht wieder anfahren und es komme zu schweren betrieblichen Beeinträchtigungen durch Stillstands- und Ausfallzeiten. Die maximal 30 Minuten umfassenden Pausenzeiten erlaubten es den Mitarbeitern nicht, das in D, ...Straße 1, belegene Betriebsgelände der B GmbH zu verlassen, um sich extern zu verpflegen. Das Betriebsgelände befinde sich (...) in welchem keinerlei Gelegenheiten zur Einnahme von Mahlzeiten wie Esslokale, Imbisse, Metzgereien oder Bäckereien, ja nicht einmal Lebensmittelgeschäfte oder sonstige Geschäfte des Lebensmitteleinzelhandels in erreichbarer Nähe vorhanden seien. Eine Fahrt mit dem Auto oder - soweit vorhanden - mit öffentlichen Verkehrsmitteln zu der nächstgelegenen Verpflegungsmöglichkeit würde einschließlich Rückfahrt die knappen Pausenzeiten bei weitem überschreiten. Die Mitarbeiter seien daher gezwungen, ihre Mahlzeiten auf dem Betriebsgelände der B GmbH einzunehmen. Zwar seien in den Produktionsgebäuden der B GmbH Pausenräume für die Mitarbeiter vorhanden. Diese enthielten jedoch lediglich Sitzgelegenheiten und - im Einzelfall - ein Mikrowellengerät sowie eine Kaffeemaschine und dienten in erster Linie den "kleinen" Pausen, nicht jedoch der "großen" Mittagspause. Kochgelegenheiten oder sonstige zur Zubereitung von Mahlzeiten geeignete Vorrichtungen seien daher - gerade auch in dem im Hinblick auf die Anzahl der betroffenen Mitarbeiter erforderlichen Umfang - nicht vorhanden. Dies führe dazu, dass der Eingangsumsatz, Bewirtschaftung der Betriebskantine, nicht ausschließlich und unmittelbar für eine unentgeltliche Wertabgabe i.S.d. § 3 Abs. 9a Nr. 2 UStG verwendet werde. Ein Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 UStG sei daher zulässig (vgl. BFH-Urteil vom 29. Januar 2014 - XI R 4/12, BFH/NV 2014, 992). Eine unentgeltliche Wertabgabe i.S.d. § 3 Abs. 9a Nr. 2 UStG sei im Streitfall durch besondere Umstände der wirtschaftlichen Tätigkeit des Unternehmers bedingt (vgl. BFH-Urteil vom 9. Dezember 2010 - V R 17/10, BStBl. II 2012, 53 Rn. 27). Der Betrieb der Kantine diene nicht ausschließlich der Befriedigung des privaten Bedarfs des Personals. Dessen persönlicher Vorteil in Form der Einnahme von Mahlzeiten sei gegenüber ihren, der Klägerin, Bedürfnissen bzw. ihrer Organgesellschaft nach straffer Organisation der Arbeitsabläufe einschließlich der Pausenzeiten als untergeordnet anzusehen. Es handele sich bei dem Betrieb der Kantine auch deshalb um eine nicht steuerbare Leistung, die überwiegend durch das betriebliche Interesse des Arbeitgebers veranlasst sei, da diese Maßnahme die dem Arbeitgeber obliegende Gestaltung der Dienstausübung durch Verbesserung der Arbeitsbedingungen i.S.d. Abschn. 1.8 Abs. 4 Satz 3 Nr. 1 UStAE betreffe. Aus EuGH-Urteil vom 11. Dezember 2008 - C-371/07 Rn. 57 (BFH/NV 2009, 336) folge, dass die Dienstleistungen, die in der unentgeltlichen Abgabe von Mahlzeiten an Arbeitnehmer bestünden, unter normalen Umständen den privaten Bedarf der Arbeitnehmer im Sinne von Art. 6 Abs. 2 Unterabs. 1 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG befriedigten (nunmehr Art. 26 Abs. 1 MwStSystRL). Nach Rn. 58 ff. könnten es jedoch die besonderen Umstände, die Erfordernisse des Unternehmens, gebieten, dass der Arbeitgeber selbst die Bewirtung sicherstelle. Es sei anzuerkennen, dass es dem Arbeitgeber, wenn er die Lieferung von Mahlzeiten an seine Arbeitnehmer sicherstelle, ermöglicht werde, insbesondere die Gründe für eine Unterbrechung der Arbeitszeit (im entschiedenen Fall: der von den Arbeitnehmern zu absolvierenden Sitzungen) zu begrenzen. In diesem Sinne könne der Umstand, dass nur der Arbeitgeber die Kontinuität und den ordnungsgemäßen Ablauf der Sitzungen zu gewährleisten vermöge, ihn dazu verpflichten, die Bewirtung der an diesen Sitzungen teilnehmenden Arbeitnehmer sicherzustellen. Unter solchen besonderen Umständen ziele die Lieferung von Mahlzeiten an Arbeitnehmer durch den Arbeitgeber nicht auf die Befriedigung des privaten Bedarfs der Arbeitnehmer. Sie erfolge zu Zwecken, die nicht unternehmensfremd seien. Der persönliche Vorteil, den die Arbeitnehmer daraus zögen, erscheine gegenüber den Bedürfnissen des Unternehmens nur als untergeordnet. Im Streitfall seien die Eigenheiten der Unternehmensorganisation ein Anhaltspunkt dafür, dass die in der unentgeltlichen Abgabe von Mahlzeiten an Arbeitnehmer bestehenden Leistungen für Zwecke erbracht werden, die nicht unternehmensfremd seien.

Entsprechend habe der EuGH im Urteil vom 16. Oktober 1997 - C-258/95, Europäische Zeitschrift für Wirtschaftsrecht (EuZW) 1998, 51 Rn. 26 ff. entschieden. Normalerweise sei es Sache des Arbeitnehmers, unter Berücksichtigung seiner Arbeitsstätte den Standort seiner Wohnung, nach dem sich die Länge seines Weges zur Arbeit bemesse, und das geeignete Verkehrsmittel zu wählen. Beförderungsleistungen des Arbeitgebers an Arbeitnehmer dienten unter normalen Umständen dem privaten Bedarf des Arbeitnehmers im Sinne von Art. 6 Abs. 2 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG in den Fällen, in denen der Arbeitnehmer - wie gewöhnlich - die Möglichkeit habe, die Strecke zwischen seiner Wohnung und seiner festen Arbeitsstätte mit den üblichen Verkehrsmitteln zurückzulegen. Der EuGH habe jedoch in Rn. 29 f. ausgeführt, dass es die Erfordernisse des Unternehmens unter besonderen Umständen gebieten könnten, dass der Arbeitgeber selbst die Beförderung der Arbeitnehmer von ihrer Wohnung zur Arbeitsstätte und zurück sicherstelle, er ein geeignetes Verkehrsmittel anbiete. Unter solchen besonderen Umständen erfolge die Organisation der Beförderung durch den Arbeitgeber nicht zu unternehmensfremden Zwecken. Der persönliche Vorteil des Arbeitnehmers erscheine in diesen Fällen gegenüber dem Bedarf des Unternehmens nur als nebensächlich (vgl. auch EuGH-Urteil vom 18. Juli 2013- C-124/12, MwStR 2013, 475 Rn. 29 und 33). In diesem Sinne seien im Streitfall die unternehmerischen Erfordernisse einzubeziehen, den Arbeitnehmern über die bloße Zurverfügungstellung von Pausenräumen hinaus die Einnahme von Mahlzeiten auf dem Betriebsgelände zu ermöglichen. Hierzu zwinge der bei der B GmbH überwiegend herrschende Zwei-Schicht-Betrieb den Mitarbeitern feste, eng begrenzte Pausenzeiten auf, die streng einzuhalten seien. Hinzukomme die örtliche Abgeschiedenheit sowie (...). Diese Besonderheiten müssten ausreichen, um besondere Umstände anzunehmen, unter welchen es die Erfordernisse des Unternehmens gebieten, dass der Arbeitgeber selbst die Bewirtung sicherstelle.

Dies führe dazu, dass nach dem BFH-Urteil vom 9. Dezember 2010 - V R 17/10, BStBl. II 2012, 53 Rn. 27 keine unentgeltliche Wertabgabe i.S.d. § 3 Abs. 9a Nr. 2 UStG vorliege, da die Leistung des Unternehmers, die zwar (auch) dem privaten Bedarf der Arbeitnehmer diene, durch besondere Umstände ihrer wirtschaftlichen Tätigkeit bedingt sei. Die Lieferung von Mahlzeiten an die Arbeitnehmer stelle sicher, eine Unterbrechung der Arbeitszeit im Schichtbetrieb zu begrenzen. Es mache im Streitfall einen Unterschied, ob ein Arbeitnehmer während seiner 30 Minuten umfassenden Mittagspause die wenigen Schritte entfernte Kantine aufsuchen und dort eine Mahlzeit zu sich nehmen könne oder ob er einen Großteil seiner Zeit damit verbringen müsse, die nächstgelegene externe Verpflegungsmöglichkeit aufzusuchen. In letzterem Fall habe er dann keine ausreichende Zeit mehr für die Nahrungsaufnahme. Ob ein Arbeitnehmer auch die Möglichkeit habe, seine Mahlzeiten von zu Hause mitzubringen oder sich bereits auf dem Weg zur Arbeit etwas im Supermarkt zu kaufen, könne jedenfalls im Hinblick auf die Hauptmahlzeiten - namentlich das Mittagessen - keine Rolle spielen. Die vorhandenen Pausenräume seien in erster Linie dazu bestimmt und eingerichtet, darin die "kleinen" Pausen zu verbringen, nicht jedoch die Mittagspause nebst Einnahme des Mittagessens. Insoweit seien entsprechende Kapazitäten und eine entsprechende Ausstattung erforderlich, die nur die Betriebskantine aufweise.

Nichts Anderes ergebe sich aus dem Urteil des FG Berlin-Brandenburg vom 27. November 2019 - 7 K 7184/17 (EFG 2020, 399), dem ein gänzlich anderer Sachverhalt zugrunde gelegen habe. Einerseits könne die Metropole Berlin ganz offenbar nicht mit dem sehr ländlich geprägten D verglichen werden. Andererseits gehe es vorliegend nicht um die Verpflegung vor Dienstbeginn, sondern insbesondere darum, die Einnahme von Mahlzeiten während der Dienstzeiten zu ermöglichen. Es liege auf der Hand, dass der Arbeitgeber ein weitaus größeres Interesse daran habe, mit einem engen Pausenkorsett den Mitarbeitern die Einnahme von warmen Mahlzeiten zwischen den Arbeitsintervallen zu ermöglichen. Bei dem Betrieb der Kantine handle es sich um eine dem Arbeitgeber obliegende Gestaltung der Dienstausübung durch Verbesserung der Arbeitsbedingungen i.S.d. Abschn. 1.8 Abs. 4 Satz 3 Nr. 1 Umsatzsteueranwendungserlass (UStAE). Diese Leistungen seien überwiegend durch das betriebliche Interesse des Arbeitgebers veranlasst. Die Befriedigung eines privaten Bedarfs der Arbeitnehmer werde durch die mit den Maßnahmen angestrebten betrieblichen Zwecke überlagert (vgl. BFH-Urteil vorn 9. Juli 1998 - V R 105/92, BStBl. II 1998, 635). Derartige nicht steuerbare Leistungen bestünden nach Auffassung der Finanzverwaltung gemäß Abschn. 1.8 Abs. 4 Satz 3 Nr. 1 UStAE auch in der Bereitstellung von Aufenthalts- und Erholungsräumen, wozu im vorliegenden Fall auch der Kantinenraum zur Einnahme von Mahlzeiten gezählt werden müsse. Dies gelte nicht zuletzt mit Blick auf die von der Finanzverwaltung in Abschn. 1.8 Abs. 4 Satz 3 Nr. 5 und Nr. 7 UStAE genannten Beispielsfälle. Ein sachlicher Unterschied zwischen der Überlassung von Parkplätzen auf dem Betriebsgelände oder dem Zurverfügungstellen von Betriebskindergärten und dem Betrieb einer bezuschussten Kantine sei nicht erkennbar.

Die Klägerin beantragt:

Der geänderte Bescheid über Umsatzsteuer für 2012 vom 16. August 2019 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 5. November 2020 wird dahingehend geändert, dass die im Rahmen der umsatzsteuerlichen Organschaft mit der B GmbH (vormals C GmbH) vorgenommene Versagung des Vorsteuerabzugs aus den Eingangsrechnungen für die Kantinenbewirtschaftung in Höhe von EUR XXX rückgängig gemacht wird.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er macht im Wesentlichen unter Bezugnahme auf seine Einspruchsentscheidung geltend, der persönliche Vorteil des Personals sei nicht als untergeordnet anzusehen. Besondere Umstände i.S.d. EuGH-Urteils vom 11. Dezember 2008, C-371/07 (BFH/NV 2009, 336) lägen im Streitfall nicht vor. Es gehe nicht um eine Bewirtung des Personals bei Arbeitssitzungen ohne Möglichkeit der Arbeitnehmer, Art und Ort der Mahlzeiten zu wählen oder aufgrund der weiten Anreisen der Arbeitnehmer um einen zügigen Ablauf der Sitzungen durch die Mahlzeitengestellung. Im Fall der Klägerin gehe es um die Bewirtung des Personals in der Betriebskantine zur Mittagspause im Rahmen des gewöhnlichen täglichen Arbeitsablaufs mit der Möglichkeit, die Art der Mahlzeit aus dem Angebot der Kantine selbst auszusuchen oder auch eigene Mahlzeiten in den Kantinenräumen zu verzehren. Lediglich die Zeit für die Pausen sei fest vorgegeben. Auch bei einem engen zeitlichen Rahmen für die Essenseinnahme bleibe die Lieferung von Mahlzeiten an Arbeitnehmer auf die Befriedigung eines privaten Bedarfs gerichtet.

Auch in den EuGH-Urteilen zur Arbeitnehmerbeförderung werde der persönliche Vorteil der Arbeitnehmer nur dann als nebensächlich angesehen, wenn der Arbeitgeber als Einziger ein geeignetes Transportmittel stellen könne. Im Streitfall gebe es Alternativen zur Kantine. Außerdem sei zu beachten, dass aufgrund der begrenzten Öffnungszeiten nicht sämtliche Arbeitnehmer die Angebote der Kantine in Anspruch nehmen könnten, so z.B. die Spätschicht. Auch sei eine Betriebskantine vor Ort kein Garant dafür, dass sich die Arbeitnehmer auch pünktlich nach Ablauf der Pausenzeit wieder an ihrem Arbeitsplatz einfänden. Allein eine Kantine schütze nicht vor möglichen Verzögerungen.

Ebenfalls sei nicht davon auszugehen, dass jeder Arbeitnehmer in einer 30-minütigen Mittagspause ein warmes Gericht zu sich nehme. So seien auch in der Mittagspause gemischte Salate oder belegte Brötchen beliebt und ein warmes Essen werde abends verzehrt oder die Mitnahme von Essen, ggf. in einer der Mikrowellen erwärmt.

Entgegen der Auffassung der Klägerin liege keine dem Arbeitgeber obliegende Gestaltung der Dienstausübung durch Verbesserung der Arbeitsbedingungen i.S.d. Abschn. 1.8 Abs. 4 Satz 3 Nr. 1 UStAE vor. Zu den Maßnahmen, die die dem Arbeitgeber obliegende Gestaltung der Dienstausübung beträfen, gehörten nach Nr. 1 insbesondere Leistungen zur Verbesserung der Arbeitsbedingungen wie die Bereitstellung von Aufenthalts- und Erholungsräumen, die grundsätzlich von allen Betriebsangehörigen in Anspruch genommen werden können. Dies treffe nicht auf den Betrieb der Kantine zu. So sei der Vorsteuerabzug nicht aus der Gestellung von Pausenräumen, sondern aus der Bewirtschaftung der Kantine zu versagen.

Die angeführte Vergleichbarkeit mit der Überlassung von Parkplätzen oder dem Zurverfügungstellen von Betriebskindergartenplätzen erschließe sich ihm, dem Beklagten, nicht. Zuzugeben sei, dass eine Abgrenzung im Einzelfall schwierig sein könne. Doch die Wertung betrieblicher Interessen sei zurückhaltend vorzunehmen. Vor allem sei hierbei stets der Grundsatz zu beachten, dass es normalerweise Sache des Arbeitnehmers sei, die Art, die Uhrzeit und selbst den Ort für seine Mahlzeiten zu wählen. Daraus werde abgeleitet, dass die Lieferung von Mahlzeiten an Arbeitnehmer grundsätzlich auf die Befriedigung eines privaten Bedarfs abziele und von der persönlichen Entscheidung der Arbeitnehmer abhänge. Nur besondere Umstände -die im Streitfall nicht vorliegen- geböten es, dass der Arbeitgeber selbst eine Essensbereitstellung organisiere. Die geschilderten Umstände gingen nicht über das normale Maß in vergleichbaren Betrieben mit Firmenkantine hinaus.

Am 22. Juni 2022 erörterte die Berichterstatterin die Sach- und Rechtslage mit den Beteiligten. Auf Frage teilten die Beteiligten u.a. mit, die Aufteilung der Vorsteuerbeträge sei einvernehmlich erfolgt. Die Arbeitnehmer erhielten die Verpflegung nicht kostenlos, sie zahlten einen Eigenanteil. Die Vertreter der Klägerin ergänzten: Die bewirtschafteten Räume seien im Produktionsbereich. [...]. Wegen der Einzelheiten wird auf das Protokoll vom 22. Juni 2022 Bezug genommen (...).

Die Beteiligten wurden mit Schreiben vom 15. August 2022 zur mündlichen Verhandlung am 6. Oktober 2022 geladen.

Die Klägerin ergänzte mit Schreiben vom 22. August 2022, die Vorsteuer im Streitjahr 2012 sei anteilig in Höhe des auf die Mitarbeiteressen entfallenden Zuschussanteils gekürzt worden. In Höhe des auf die Gästebewirtung sowie auf die Veranstaltungen entfallenden Anteils des Zuschusses seien die Vorsteuern nicht gekürzt worden.

Aus der Übersicht "Liniennetzplan D" werde deutlich, dass ihr Standort nicht an das ÖPNV-Netz angeschlossen sei. [...]. Aus dem exemplarisch beigefügten Auszug aus dem Fahrplan Bushaltestelle "F" zum "J" (...) werde deutlich, dass die Busse in Richtung Stadtmitte nur sporadisch und mit sehr langen Fahrtzeiten verkehren.

Wegen der Einzelheiten wird auf dieses Schreiben nebst Anlagen Bezug genommen (...).

Der Beklagte ergänzte mit Schreiben vom 24. August 2022 im Wesentlichen nach Rücksprache mit der Oberfinanzdirektion (OFD), es fehle für einen Vorsteuerabzug an einem hierfür erforderlichen Leistungsaustausch zwischen der Klägerin und dem Caterer (Abschn. 1.8 Abs. 12 Nr. 3 UStAE). Die vom Arbeitgeber in pauschalierter Form gezahlten Beträge seien Entgelt von dritter Seite. Da der Arbeitgeber keine Leistung vom Caterer erhalte, sei er nicht zum Vorsteuerabzug aus der Zahlung des Zuschusses an den Caterer berechtigt. Leistungsempfänger im Sinne des Umsatzsteuerrechts sei grundsätzlich derjenige, der aus dem der Leistung zugrundeliegenden Rechtsverhältnis (Schuldverhältnis) als Auftraggeber berechtigt und verpflichtet sei (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 27. Januar 2011 - V R 38/09, BStBl. II 2012, 68, Abschn. 15.2b Abs. 1 Satz 1 UStAE). Für seine Auffassung spreche auch BFH-Urteil vom 29. Januar 2014 - XI R 4/12 (BFH/NV 2014, 992). Es bestehe kein Recht auf Vorsteuerabzug, wenn der Unternehmer bereits bei Leistungsbezug beabsichtige, die bezogene Leistung nicht für seine wirtschaftliche Tätigkeit, sondern ausschließlich und unmittelbar für eine unentgeltliche Wertabgabe i.S. von § 3 Abs. 9a UStG zu verwenden. Nur in Fällen, in denen die Erfordernisse des Unternehmens im Hinblick auf bestimmte besondere Umstände - wie z.B. die Bereitstellung von Speisen und Getränken für Arbeitnehmer im speziellen Rahmen von unternehmensinternen Sitzungen - es gebieten, dass der Arbeitgeber die betreffende, dem privaten Bedarf der Arbeitnehmer dienende Leistung übernehme, erfolge die Leistung zu Zwecken, die nicht unternehmensfremd seien. Wegen der Einzelheiten wird auf dieses Schreiben Bezug genommen.

Die Klägerin entgegnete u.a. mit Schriftsatz vom 23. September 2022 (...), der Unternehmer sei aus einer von ihm bezogenen Leistung "Kantinenbewirtschaftung" nur dann nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt, wenn diese Leistung ausschließlich dazu dienen soll, als sog. unentgeltliche Wertabgabe seinen Arbeitnehmern die Möglichkeit zu verschaffen, in der Betriebskantine verbilligt Speisen und Getränke zu beziehen (BFH-Urteil vom 29. Januar 2014 - XI R 4/12, BFH/NV 2014, 992). Darüber hinaus halte der BFH den Vorsteuerabzug unter Bezugnahme auf die EuGH-Rechtsprechung in dem Urteil vom 11. Dezember 2008 - C-371/07, BFH/NV 2009, 336 für gegeben, wenn der persönliche Vorteil, den die Arbeitnehmer aus der mit der Bewirtschaftung verbundenen verbilligten Abgabe von Mahlzeiten ziehen, gegenüber den Bedürfnissen des Unternehmers als nur untergeordnet erscheint (BFH-Urteil vom 29. Januar 2014 - XI R 4/12, BFH/NV 2014, 992). Wegen der Einzelheiten wird auf den Schriftsatz Bezug genommen (...).

Am 6. Oktober 2022 fand die mündliche Verhandlung statt. Die Vertreter der Klägerin ergänzten, die Klägerin mache eine Vollkostenkalkulation, die Kosten der Kantine werden eingepreist. Die Vollkosten seien der unterste Preisrahmen für ein Produkt. Wegen der Einzelheiten wird auf das Protokoll vom 6. Oktober 2022 Bezug genommen (...).
Entscheidungsgründe

Die Klage ist begründet.

Der angefochtene Umsatzsteuerbescheid 2012, zuletzt geändert am 16. August 2019, ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 S. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO)). Unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 5. November 2020 wird der Umsatzsteuerbescheid 2012, zuletzt vom 16. August 2019, dahingehend geändert, dass weitere Vorsteuerbeträge in Höhe von XXX € berücksichtigt werden.

I. Nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 UStG kann der Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen. Die Entscheidung über den Vorsteuerabzug ist bei Leistungsbezug zu treffen. Der Vorsteuerabzug richtet sich nach der beabsichtigten Verwendung der Leistung (BeckOK UStG/Looks, UStG, 2022, Rn. 96, 96.1, 99).

1. Die Leistung wurde an die Klägerin ausgeführt. Es besteht nach der vertraglichen Vereinbarung ein Leistungsaustausch zwischen der Organgesellschaft der Klägerin, die i.S.d. § 2 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 UStG als juristische Person aufgrund der Beteiligungsverhältnisse und der personellen Verflechtungen finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in das Unternehmen der Klägerin als Organträgerin eingegliedert ist (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 7. Juli 2011 - V R 53/10, BStBl. II 2013, 218), und der E oHG. Mit der Bewirtschaftung der Kantine erbringt die E oHG Bezug eine Dienstleistung an die Organgesellschaft der Klägerin. Letztere erlangt hierdurch als Arbeitgeberin auch einen Wettbewerbsvorteil bei der Suche nach qualifizierten Beschäftigten (Lippross/Seibel/Janzen, Basiskommentar Steuerrecht, 134. Lieferung 11/2022, § 1 Rn. 41 mit Bezugnahme auf BFH-Urteil vom 29. Januar 2014 - XI R 4/12, BFH/NV 2014, 992; von dieser BFH-Entscheidung wich der XI. Senat in Bezug auf die Ausführungen zu einem Leistungsaustausch nicht mit Urteil vom 16. Dezember 2020 - XI R 26/20, BFH/NV 2021, 896 ab). Die Organgesellschaft der Klägerin ist ihrerseits nach dem Dienstleistungsvertrag zwischen ihr und der E oHG verpflichtet, ein Entgelt für die vereinbarten Leistungen zu zahlen. Sie zahlt das Entgelt als Gegenleistung für die vertraglich vereinbarten ausgeführten Leistungen der E oHG. Diese umfassen die Bewirtschaftung der Kantine zu bestimmten Zeiten mit einem bestimmten Angebot und das Befüllen der Verpflegungsautomaten. Die Organgesellschaft der Klägerin entschied vertragsgemäß, wer, wie, wann und zu welchem Zweck in ihren Räumen tätig wird und zahlte entsprechend der in Anspruch genommenen Leistungen hierfür monatlich ein Entgelt. Infolgedessen lag jedenfalls im Streitjahr zwischen ihr und der E oHG eine entgeltliche Leistung (vgl. z.B. Kremer in: Beck'sches Steuer- und Bilanzrechtslexikon Stand 1. Mai 2022 Stichwort Mahlzeiten Rn. 15; vgl. auch Langer, Vorsteuerabzug aus Kantinenzuschüssen, MwStR 2014, 392) und ein Leistungsaustausch vor.

Über diese Leistungen rechnete die E oHG gegenüber der Organgesellschaft der Klägerin monatlich ab. Hierzu listete sie jeweils die erbrachten Leistungen und das darauf entfallende Entgelt detailliert auf. Sie wies die auf die ausgeführten Leistungen entfallende Umsatzsteuer gesondert aus.

Die Klägerin ist im Besitz ordnungsgemäßer Rechnungen der E oHG, in denen die gesetzlich geschuldete Steuer ausgewiesen wurde. Dem steht nicht entgegen, dass die Rechnungen an die Organgesellschaft der Klägerin gerichtet sind. Diese tritt nach außen auf und ist zivilrechtlich selbständig, jedoch umsatzsteuerrechtlich ein unselbständiger Teil des Organträgers, der Klägerin (vgl. § 2 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 S. 3 UStG). Infolgedessen ist die Klägerin als Organträgerin zum Vorsteuerabzug berechtigt.

2. Die Eingangsleistungen der E oHG wurden im Streitjahr an die Klägerin als Organträgerin für ihr Unternehmen ausgeführt. Nach Art. 168 Mehrwertsteuer-System-Richtlinie - RL 2006/112/EG (MWStSystRL) ist ein Steuerpflichtiger [der Unternehmer i.S.d. § 2 Abs. 1 UStG, vorliegend die Klägerin] zum Vorsteuerabzug berechtigt, soweit er Gegenstände und Dienstleistungen "für die Zwecke seiner besteuerten Umsätze verwendet". Der Vorsteuerabzug entsteht, soweit der Steuerpflichtige eine Eingangsleistung "als solcher" bezieht, d.h. für seine wirtschaftliche und selbstständige Tätigkeit. Für den Umfang ist entscheidend, inwieweit der Steuerpflichtige die Eingangsleistung für besteuerte Umsätze erwirbt. Maßgeblich sowohl für die Entstehung als auch den Umfang des Vorsteuerabzugs ist die Verwendungsabsicht im Zeitpunkt des Erwerbs (st. Rspr. des EuGHs, z.B. EuGH-Urteil vom 11. Juli 1991 - C-97/90, DStR 1992, 751; Pull/Streit, Vorsteuerabzug bei unentgeltlichen Tätigkeiten und Vorgängen, MwStR 2018, 108 (111); vgl. Wäger, Umfang und Grenzen des Vorsteuerabzugs, Deutsches Steuerrecht (DStR) 2011, 433). Es muss hierfür ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang zwischen der Eingangsleistung und der wirtschaftlichen, selbstständigen und besteuerten Tätigkeit bestehen.

Diese Voraussetzung ist erfüllt, soweit Eingangsleistungen in direktem und unmittelbarem Zusammenhang zu einem oder mehreren konkreten besteuerten Ausgangsumsätzen stehen oder soweit Eingangsleistungen als allgemeine Aufwendungen in direktem und unmittelbarem Zusammenhang mit der wirtschaftlichen und besteuerten Gesamttätigkeit stehen (st. Rspr. z.B. EuGH-Urteil vom 22. Oktober 2015 - C-126/14, MwStR 2016, 67). Zugunsten des Steuerpflichtigen wird - auch bei Fehlen eines direkten oder unmittelbaren Zusammenhangs zwischen einem bestimmten Eingangsumsatz und einem oder mehreren zum Abzug berechtigenden Ausgangsumsätzen - aber als ausreichend erachtet, dass die Kosten für die fraglichen Leistungen zu den allgemeinen Aufwendungen des Steuerpflichtigen gehören und als solche Kostenelemente der von ihm gelieferten Gegenstände oder erbrachten Dienstleistungen sind. Ohne einen direkten und unmittelbaren Zusammenhang mit Ausgangsumsätzen ist "zu untersuchen, ob die Ausgaben, die für den Bezug von Gegenständen oder Dienstleistungen auf der vorausgehenden Umsatzstufe getätigt wurden, zu den allgemeinen Aufwendungen gehören, die mit der wirtschaftlichen Gesamttätigkeit des Steuerpflichtigen zusammenhängen" (vgl. Wäger, Umfang und Grenzen des Vorsteuerabzugs, DStR 2011, 433 (434)).

Erforderlich ist, dass "die Kosten der Eingangsleistungen jeweils Eingang in den Preis der Ausgangsumsätze oder in den Preis der Gegenstände oder Dienstleistungen finden, die der Steuerpflichtige im Rahmen seiner wirtschaftlichen Tätigkeit liefert bzw. erbringt" (EuGH-Urteil vom 16. September 2020 C-528/19, DStR 2020, 2067 u.a. mit Bezugnahme auf EuGH-Urteil vom 29. Oktober 2009 C-29/08, DStR 2009, 2311). Danach sind "alle Umstände zu berücksichtigen", "unter denen die betreffenden Umsätze ausgeführt wurden, und nur die Umsätze heranzuziehen", "die objektiv im Zusammenhang mit der der Steuer unterliegenden Tätigkeit des Steuerpflichtigen stehen." Zu ermitteln ist danach, ob sich die Eingangsleistungen "auf das beschränkt haben, was erforderlich war, um den Betrieb ... zu gewährleisten", ob sich die Leistungen "auf das dafür Notwendige beschränkt haben". Die Leistungen dürfen nicht über das hinausgehen, "was erforderlich war, um diesem Steuerpflichtigen zu ermöglichen, seine wirtschaftliche Tätigkeit auszuüben, und ihre Kosten im Preis der von diesem Steuerpflichtigen getätigten Ausgangsumsätzen enthalten sind." Ansonsten könne das Recht auf Vorsteuerabzug in Bezug auf den objektiv erforderlichen Teil beschränkt werden.

Ein Recht zum Vorsteuerabzug besteht nicht, soweit Eingangsleistungen für Zwecke von Umsätzen außerhalb des Anwendungsbereichs der Mehrwertsteuer oder für steuerfreie Umsätze bezogen werden.

Der EuGH ließ auch einen Vorsteuerabzug zu, wenn die Aufwendungen jeweils auch "Umsätze außerhalb des Anwendungsbereichs der Mehrwertsteuer" betrafen, z.B. Preisgelder aus Pferderennen, die kostenlose Gewährung des Zugangs zu einem Freizeitweg sowie die unentgeltlichen Arbeiten an der fremden Pumpstation (vgl. Pull/Streit, Vorsteuerabzug bei unentgeltlichen Tätigkeiten und Vorgängen, MwStR 2018, 108 (111)). Daher sind die Einzeltätigkeiten bzw. die Einzelvorgänge Tätigkeitsbereichen zuzuordnen und über das Vorsteuerabzugsrecht entscheidet nur die Qualifikation des Tätigkeitsbereichs, jedoch nicht die Qualifikation der Einzeltätigkeit bzw. des Einzelvorgangs (so Pull/Streit, Vorsteuerabzug bei unentgeltlichen Tätigkeiten und Vorgängen, MwStR 2018, 108 (111), Pull, Die neue Sphärenteorie, MwStR 2013, 611 (612)). So berechtigen auch Kosten einer unentgeltlichen Einzeltätigkeit bzw. eines unentgeltlichen Einzelvorgangs zum Vorsteuerabzug, wenn die Tätigkeit / der Vorgang einem wirtschaftlichen und besteuerten Tätigkeitsbereich zuzuordnen ist (vgl. EuGH-Urteil vom 22. Oktober 2015 - C-126/14, DStR 2015, 2442; Pull/Streit, Vorsteuerabzug bei unentgeltlichen Tätigkeiten und Vorgängen, MwStR 2018, 108 (112)). Bei Leistungsbezügen, die sowohl für wirtschaftliche als auch für nichtwirtschaftliche, aber nicht für unternehmensfremde Zwecke, also "unternehmensnah" verwendet werden sollen, "ist der Abzug der Vorsteuer auf Aufwendungen auf der Vorstufe nur insoweit zulässig, als diese Aufwendungen den wirtschaftlichen Tätigkeiten des Steuerpflichtigen zuzurechnen sind" (Lippross, Umsatzbesteuerung im Grenzbereich zwischen wirtschaftlicher und nichtwirtschaftlicher Tätigkeit des Unternehmers Bemerkungen zur Systematik der "Zuwendungsbesteuerung" und zu neueren Entscheidungen des BFH, Umsatzsteuerrundschau (UR) 2022, 722 (723 f.)).

Die Abgrenzung erfolgt nach dem Neutralitätsgrundsatz bei wirtschaftlicher Betrachtung und nach den mehrwertsteuerlichen Wertungen (Pull/Streit, Vorsteuerabzug bei unentgeltlichen Tätigkeiten und Vorgängen, MwStR 2018, 108 (112)). Das Recht auf Vorsteuerabzug ist integraler Bestandteil des Mechanismus der Mehrwertsteuer und kann grundsätzlich nicht eingeschränkt werden. Die Verwendung von Leistungen für Zwecke besteuerter Umsätze berechtigt, die geschuldete oder entrichtete Mehrwertsteuer abzuziehen (EuGH-Urteil vom 16. September 2020 C-528/19, DStR 2020, 2067).

In diesem Sinne scheidet ein Vorsteuerabzug aus, wenn die erbrachte "Bewirtschaftungsleistung" bereits im Zeitpunkt ihres Bezugs nicht für die wirtschaftliche Tätigkeit, "sondern ausschließlich und unmittelbar für eine unentgeltliche Wertabgabe i.S. von § 3 Abs. 9a Nr. 2 UStG zu verwenden beabsichtigt" gewesen ist (vgl. BFH-Urteil vom 29. Januar 2014 XI R 4/12, BFH/NV 2014, 992), der "Arbeitnehmer einen verbrauchbaren Vorteil erlangt" hat (Rau/Dürrwächter/Stadie, UStG, Dokumentenstand 197. Lieferung 1/2022, § 15 Rn. 485 und 487 f.), z.B. die Bewirtschaftung der Kantine dem privaten Bedarf der Arbeitnehmer dient und nicht durch besondere Umstände der wirtschaftlichen Tätigkeit des Unternehmens bedingt ist (Lippross/Seibel/Janzen, Basiskommentar Steuerrecht, 134. Lieferung 11/2022, § 1 Rn. 41; Sölch/Ringleb/Oelmaier, UStG, 94. Ergänzungslieferung März 2022, § 15 Rn. 45; Reiß, Vorsteuerabzug, Berichtigung des Vorsteuerabzugs und Besteuerung unentgeltlicher Wertabgaben, UR 2013, 148 ff.). Der XI. Senat des BFH entschied mit Urteil vom 16. Dezember 2020 - XI R 26/20, BFH/NV 2021, 896, dass er, soweit er in früheren Entscheidungen mittelbare Zusammenhänge für das Vorsteuerabzugsrecht nicht habe ausreichen lassen (so. z.B. in den BFH-Urteilen vom 31. Mai 2007 - XI R 2/14, BStBl. II 2017, 1024, vom 12. Dezember 2012 - XI R 36/10, BStBl. II 2013, 412, vom 14. Mai 2008 - XI R 60/07, BStBl. II 2008, 721), an dieser Rechtsprechung "insoweit nicht mehr" festhalte.

Unter Würdigung der Umstände des Einzelfalls ist der Senat der Auffassung, dass das Interesse der Klägerin an der innerbetrieblichen Verköstigung den Vorteil, der sich für die dort Beschäftigten aus der verbilligten Abgabe der Speisen ergibt, deutlich überwiegt. Die Leistungen erfolgten im Streitjahr "im eigenen unternehmerischen Interesse des Arbeitgebers" (Rau/Dürrwächter/Stadie, UStG, § 15 Rn. 489). Sie waren durch besondere Umstände der wirtschaftlichen Tätigkeit des Unternehmens bedingt (vgl. BFH-Urteil vom 29. Januar 2014 - XI R 4/12, BFH/NV 2014, 992; FG Berlin-Brandenburg mit Urteil vom 27. November 2019 7 K 7184/17, EFG 2020, 399).

Zu den besonderen Umständen unter Berücksichtigung des Gesetzeszwecks gehören im Streitfall: die Lage, die Betriebsart und die Betriebsführung der Organgesellschaft der Klägerin. Aufgrund der Art der Tätigkeit (ein Produktionsbetrieb (...), des Pausenreglements mit Stillstand der Fertigungslinien während der Pausen, die Kantinenbewirtschaftung innerhalb des Betriebsgeländes mit kurzen Wegen zwischen Produktion, Verpflegungsmöglichkeiten und "Aufenthaltsräumen", um die Einhaltung der Pausenzeiten gewährleisten zu können), der Lage des Unternehmens (Ortsrand außerhalb eines Ballungsgebiets, (...), die erschwerte Erreichbarkeit mit öffentlichen Verkehrsmitteln, die Parkplatzsituation) und der Möglichkeit, hierdurch einen Wettbewerbsvorteil bei der Suche nach qualifizierten Beschäftigten zu erlangen (vgl. Lippross/Seibel/Janzen, Basiskommentar Steuerrecht, 134. Lieferung 11/2022, § 1 Rn. 41) dienten die Eingangsleistungen den wirtschaftlichen Zwecken der Klägerin. Ein reibungsloser Produktionsbetrieb diente der Ausführung steuerpflichtiger Leistungen. Auch eine Pause von 15 Minuten reichte aufgrund der innerbetrieblichen Raumaufteilung aus, um einen Snack zu holen oder sich am Verpflegungsautomaten zu bedienen. Dieser stand auch außerhalb der Essensausgabezeiten zur Verfügung. Entgegen den Ausführungen des Beklagten kommt es für die umsatzsteuerrechtliche Würdigung nicht entscheidend darauf an, ob und wie eine "entspannte Mahlzeit" eingenommen werden kann und ob Speisen von zu Hause mitgebracht werden können. Jedenfalls scheint es den Arbeitnehmern ein Anliegen zu sein, Verzehrmöglichkeiten vor Ort zu haben, wie die Einbindung des Betriebsrats in die konkrete Ausgestaltung zeigt (§ 6 der Vereinbarung). Dies spricht für eine unternehmerische Mitveranlassung aufgrund der Lage des Produktionsstandorts.

Der Senat ist aus den genannten Gründen nach Würdigung der Gesamtumstände im Einzelfall auch davon überzeugt, dass die Leistungen nicht über das hinausgegangen sind, "was erforderlich war, um diesem Steuerpflichtigen zu ermöglichen, seine wirtschaftliche Tätigkeit auszuüben". Zudem sind die Kosten der Leistung "im Preis der von diesem Steuerpflichtigen getätigten Ausgangsumsätze(n) enthalten." Die Klägerin hat infolge ihrer (Rand)Lage die Eingangsleistungen in Anspruch genommen und die streitgegenständlichen Aufwendungen bei ihrer Preisgestaltung der produzierten Wirtschaftsgüter berücksichtigt. Sie macht eine Vollkostenkalkulation und berücksichtigte hierbei die Kosten für die streitgegenständlichen Leistungen. Ihre Vollkosten sind der unterste Preisrahmen für ein Produkt. Dies belegen ihre Umsätze und Gewinne.

Diese Auslegung entspricht dem Gesetzeszweck: Ein "uferlos unversteuerter Endverbrauch" soll vermieden werden (Teufel, Vorsteuerabzug auch bei Leistungsbezug für unentgeltliche Wertabgabe an Arbeitnehmer oder zu Werbezwecke, DStR 2017, 293 mit kritischer Äußerung zur BFH-Rechtsprechung). Ein solcher "uferlos unversteuerter Endverbrauch" ist bei einer Kantinenbewirtschaftung auf dem Betriebsgelände nahe dem Produktionsbereich einer schlecht mit öffentlichen Verkehrsmitteln erreichbaren Produktionsstätte außerhalb einer Ortschaft nicht erkennbar. Aufgrund dieser besonderen Umstände geht es im Streitfall nicht nur um den optimalen Ablauf des betrieblichen Leistungsprozesses. Im Streitfall sind die genannten Besonderheiten (u.a. Produktionsbetrieb und dessen Lage) nicht allgemeiner Natur; sie treffen daher nicht auf die Mehrheit aller Unternehmen zu.

Erscheint der persönliche Vorteil, den die Arbeitnehmer aus der verbilligten Überlassung von Mahlzeiten ziehen, gegenüber den Bedürfnissen des Unternehmens als nur untergeordnet, liegt auch keine unentgeltliche Wertabgabe vor, die einen Vorsteuerabzug ausschließen könnte.

Nach § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG, Art. 26 Abs. 1 Buchst a MwStSystRL wird einer Dienstleistung gegen Entgelt u.a. gleichgestellt die Verwendung eines dem Unternehmen zugeordneten Gegenstands für den Bedarf seines Personals, wenn dieser Gegenstand zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt hat und nach § 3 Abs. 9a Nr. 2, Art. 26 Abs. 1 Buchst. b MwStSystRL u.a. die unentgeltliche Erbringung von Dienstleistungen durch den Steuerpflichtigen für den Bedarf seines Personals oder allgemein für unternehmensfremde Zwecke. Maßgebend ist danach, ob die jeweilige Leistung für das Unternehmen oder für unternehmensfremde Zwecke verwendet wird. Nach dem Sinn und Zweck der RL spielt der Gedanke einer Wettbewerbsverzerrung eine Rolle (vgl. Art. 26 Abs. 2 MwStSystRL). Im Streitfall wird aus den o.g. Gründen die Leistung für das Unternehmen verwendet. Die Leistungen erfolgten nach Würdigung der besonderen Umstände, der Art und der Lage des Unternehmens, nach Ansicht des erkennenden Senats aus betrieblichem Anlass. Wettbewerbsverzerrungen ergeben sich hierdurch nicht. Dies schließt eine unentgeltliche Wertabgabe aus.

Nichts Anderes ergibt sich -entgegen den Ausführungen des Beklagten- aus den Urteilen des BFH vom 29. Januar 2014 - XI R 4/12 (BFH/NV 2014, 992) und des FG Berlin-Brandenburg vom 27. November 2019 - 7 K 7184/17 (EFG 2020, 399). Danach kann zwar eine unentgeltliche Wertabgabe in der den Arbeitnehmern zugewendeten Möglichkeit, in der Betriebskantine verbilligt Speisen und Getränke zu erwerben, vorliegen, die neben dem Leistungsaustausch zwischen der Kantinenbetreiberin und dem Arbeitnehmer beim Erwerb von Speisen und Getränken besteht. Eine solche liegt jedoch nicht vor, wenn der persönliche Vorteil, den die Arbeitnehmer aus der mit der Bewirtschaftung verbundenen verbilligten Abgabe von Mahlzeiten ziehen, gegenüber den Bedürfnissen des Arbeitgebers als untergeordnet erscheint. Unentgeltliche Leistungen an Arbeitnehmer sind nicht gegeben, wenn diese zwar einen Nutzen erhalten, die Maßnahmen jedoch vorrangig im eigenen unternehmerischen Interesse des Arbeitgebers erfolgen (Rau/Dürrwächter/Stadie, UStG, § 15 Rn. 489). So liegt eine unentgeltliche Wertabgabe nicht vor, wenn bei der Abgabe von Mahlzeiten das eigenbetriebliche und unternehmerische Interesse des Arbeitgebers überwiegt und die private Bedürfnisbefriedigung des Personals in den Hintergrund tritt (vgl. BeckOK UStG Hahn § 3 Rn. 636, 637). So ist es im Streitfall aus den genannten Gründen.

Diese Auslegung entspricht nach Auffassung des Senats auch der Rechtsprechung des EuGHs. So setzt nach dem EuGH-Urteil vom 16. Oktober 1997 C-258/95, EuZW 1998, 51 "der Begriff der Dienstleistungen gegen Entgelt i. S. von Art. 2 Nr. 1 der Sechsten Richtlinie das Bestehen eines unmittelbaren Zusammenhangs zwischen der erbrachten Dienstleistung und dem empfangenen Gegenwert voraus". In diesem Sinne entschied er über eine Arbeitnehmerbeförderung, für die die Arbeitnehmer -im Gegensatz zum Streitfall- "nichts zu zahlen haben" und gelangte zu dem Ergebnis: "Unter diesen Umständen besteht keine Gegenleistung" und "ein Arbeitgeber, der Arbeitnehmer unentgeltlich ohne konkrete Verknüpfung mit der Arbeitsleistung oder dem Lohn von der Wohnung zur Arbeitsstätte ab einer bestimmten Entfernung befördert, keine Dienstleistung gegen Entgelt i. S. dieser Bestimmung erbringt."

Es kann infolgedessen dahingestellt bleiben, ob der Zuschuss an die E oHG zum Betrieb der Kantine für eine Verpflegung, für die die Arbeitnehmer ein Entgelt zahlen, abgerechnet über ein Kassensystem (vgl. § 5 der Vereinbarung zwischen der E oHG und der Organgesellschaft der Klägerin) zu einem Leistungsaustausch zwischen der Klägerin als Organträgerin und den Arbeitnehmern der Organgesellschaft zu einer unentgeltlichen Leistung führt. Denn die Zahlung der Organgesellschaft der Klägerin an die E oHG ist ein Entgelt Dritter (eine "Gegenleistung ..., die der leistende Unternehmer ... von einem anderen als dem Leistungsempfänger für die Leistung erhält") für die Ausführung der Verpflegungsleistung der E oHG an die Arbeitnehmer der Organgesellschaft der Klägerin (vgl. § 10 Abs. 1 S. 2 UStG). Die Folge ist: Die E oHG hat die Ausführung der Bewirtschaftung gegen Entgelt -sowohl mit dem jeweiligen Leistungsempfänger der Verpflegungsleistung -dem konsumierenden Arbeitnehmer- als auch mit "einem anderen" -der Organgesellschaft der Klägerin als Arbeitgeberin- vereinbart (vgl. BFH-Urteil vom 25. November 2021 - V R 45/20, BFH/NV 2022, 696: danach "folgt die Unentgeltlichkeit aus dem Fehlen einer zu einem Entgelt führenden Preisvereinbarung"; Rau/Dürrwächter/Stadie, UStG, § 15 Rn. 484). Infolgedessen besteht die "Gefahr eines unversteuerten Endverbrauchs" im Streitfall nicht (vgl. BFH-Urteil vom 25. November 2021 - V R 45/20, BFH/NV 2022, 696; vgl. EuGH-Urteil vom 20. Januar 2005 C- 412/03, IStR 2005, 164; BeckOK UStG/Hahn § 3 Rn. 182, nach dem auch eine verbilligte Abgabe eine entgeltliche Abgabe ist). Die E oHG stellt hierzu die streitgegenständlichen Rechnungen aus.

Es kann infolgedessen dahin gestellt bleiben, ob Aufmerksamkeiten i.S.v. §§ 3 Abs. 1 b Nr. 3, Abs. 9a Nr. 2 UStG vorliegen (verneinend bei verbilligter Verpflegung BFH-Urteil vom 29. Januar 2014 - XI R 4/12, BFH/NV 2014, 992; FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 27. November 2019 - 7 K 7184/17, EFG 2020, 399) bzw. ob es sich um Geschenke von geringem Wert i.S.v. Art. 16 Abs. 2 MwStSystRL handelt.

Es kann infolgedessen auch dahin gestellt bleiben, ob die Versagung des Vorsteuerabzugs vor allem Eingangsleistungen betraf, die nicht ausschließlich für unentgeltliche Wertabgaben verwendet worden sind. So wurde im Streitfall die streitgegenständiche Leistung zwischen den Beteiligten unstreitig auch unternehmerisch genutzt. Eine gemischte Verwendung kann jedoch dazu führen, dass ein Vorsteuerabzug vollumfänglich zulässig ist. Eine Korrektur erfolgt sodann "nicht über eine Vorsteueraufteilung, sondern über die Bemessung" der unentgeltlichen Wertabgabe nach § 10 Abs. 4 S. 1 Nr. 1 UStG "entsprechend § 15 Abs. 4 S. 2 UStG" im Wege einer "sachgerechten Schätzung" (vgl. BFH-Urteile vom 25. November 2021 - V R 45/20, BFH/NV 2022, 696; vom 20. Oktober 2021 - XI R 10/21, BFH/NV 2022, 543; BeckOK UStG/Looks, UStG, 2022, § 15 Rn. 96, 96.1, 99)).

Aus den genannten Gründen kann außerdem dahingestellt bleiben, ob die vertragliche Vereinbarung (Erstattung der tatsächlichen Kosten für das eingesetzte Personal) als entgeltliche Personalgestellung ausgelegt werden könnte, die eine steuerbare und steuerpflichtige Leistung darstellt, und infolgedessen zum Vorsteuerabzug führt (vgl. Abschn. 3a.9. Abs. 18a UStAE).

3. Ebenso kann dahingestellt bleiben, ob sich aus § 7 des Dienstleistungsvertrags, nach dem die Klägerin an den Betreiber die Einrichtung kostenlos überlässt, diese Überlassung tatsächlich unentgeltlich ist oder den zu zahlenden Betrag mindert und infolgedessen ein Entgelt in Form einer Überlassung, einer sonstigen Leistung, darstellt (sog. tauschähnlicher Umsatz gemäß § 3 Abs. 12 S. 2 UStG).

4. Wird der beantragte Vorsteuerabzug gewährt, kann unter Berücksichtigung des Klageantrags (vgl. § 96 Abs. 1 S. 2 FGO) dahingestellt bleiben, ob die Kürzung der Vorsteuern "Outplacement Beratung" unter Berücksichtigung des Urteils des FG Köln vom 25. August 2020 - 8 K 2707/17, bestätigt durch BFH-Urteil vom 30. Juni 2022 - V R 32/20, BFH/NV 2022, 1410, rechtmäßig gewesen ist.

II. Die Ermittlung der festzusetzenden Umsatzsteuer wird gemäß § 100 Abs. 2 S. 2 FGO dem Beklagten übertragen, der § 100 Abs. 2 S. 3 FGO zu beachten hat.

III. Die Kosten trägt der Beklagte (§ 135 Abs. 1 FGO).

IV. Die vorläufige Vollstreckbarkeit ergibt sich aus §§ 151 FGO i.V.m. 708 Nr. 11, 709, 711 ZPO.

V. Die Revision wird nicht zugelassen, da keine Gründe i.S.v. § 115 Abs. 2 FGO vorliegen. Insbesondere hat der Fall keine grundsätzliche Bedeutung, da die streitgegenständliche Frage des Überwiegens der Interessen der Klägerin gegenüber dem Vorteil, der sich für die Beschäftigten ergibt, die tatsächliche Würdigung durch das Finanzgericht betrifft.