EuGH zur Hinzurechnungsbesteuerung im Drittstaatenfall

| Der BFH legte mit Beschluss vom 12.10.16 (I R 80/14) dem EuGH die Regelung zur Hinzurechnungsbesteuerung von Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter nach § 7 Abs. 6 und 6a AStG zur EU-rechtlichen Überprüfung vor. Der EuGH sieht in der diesbezüglichen Vorschrift im AStG dann keine Beschränkung der Kapitalverkehrsfreiheit, wenn weitere Prüfungen ergeben, dass die einschlägigen Vorschriften im AStG am 31.12.93 tatsächlich bestanden haben (EuGH 26.2.19, C-135/17, X). |

Sachverhalt

Eine im Inland ansässige D-GmbH war zu 30 % an einer schweizerischen AG beteiligt. Die AG hatte mit einer weiteren (inländischen) GmbH (Z-GmbH) einen Forderungskaufvertrag mit folgender Grundstruktur geschlossen: Die Z-GmbH war vertraglich an diversen Erlösen von vier Sportvereinen, u. a. aus deren sportlichen Erfolgen, beteiligt. Mit besagtem Forderungskaufvertrag trat die Z-GmbH die Forderungen auf Zahlung der Erlösbeteiligungen an die AG ab. Das Finanzamt hatte in der AG eine sog. Zwischengesellschaft für Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter gesehen und in 2005 der Hinzurechnungsbesteuerung unterworfen.

Anmerkungen

Im Verhältnis zu Drittstaaten ist ein grundfreiheitlicher Schutz nur dann gegeben, wenn die Kapitalverkehrsfreiheit anwendbar ist. Da der Streitfall sogenannte Einkünfte mit Kapitalanlagecharakter nach § 7 Abs. 6, 6a AStG betrifft und dort bereits eine Beteiligung von 1 % ausreicht, um in den Anwendungsbereich der Hinzurechnungsbesteuerung zu fallen, war kein vorrangiger Fall der Niederlassungsfreiheit gegeben. Die Anwendung der Kapitalverkehrsfreiheit ist jedoch immer unter dem Vorbehalt der sogenannten „Stand-Still-Klausel“ des Art. 64 AEUV zu sehen, wodurch gewisse „Altregelungen“ einen Bestandsschutz genießen.

Der Generalanwalt war in seinen Schlussanträgen vom 5.6.18 zu der Empfehlung gelangt, dass die deutsche Hinzurechnungsbesteuerung von Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter in Drittstaatensachverhalten mit dem Unionsrecht vereinbar ist; die Voraussetzungen der sogenannten „Stillhalteklausel“ seien erfüllt. Der EuGH folgt dem, allerdings mit gewissen Einschränkungen.

Das AStG war nach dem 31.12.93 nicht mehr nur auf Direktinvestitionen, sondern auch auf sogenannte „Portfolioinvestitionen“ in Drittländern anwendbar. Eine Ergänzung im Gesetz, die eine Kategorie von Investitionen (hier: Portfolioinvestitionen) betrifft, die ohnehin nicht in den Anwendungsbereich von Art. 64 AEUV fällt, habe aber keine Auswirkungen auf die Anwendbarkeit dieser Vorschrift auf Sachverhalte, in denen es ausschließlich um Direktinvestitionen geht. Die „Stand-Still-Klausel“ ist hier nach Auffassung des EuGH ungeachtet etwaiger späterer Erweiterungen des Geltungsbereiches der betreffenden Regelung im AStG anwendbar.

Im Zuge des StSenkG 2000 sollten die Vorschriften des AStG über die Hinzurechnungsbesteuerung, die am 31.12.93 in Kraft waren, zwar von Grund auf geändert werden. Das StSenkG 2000 wurde jedoch, noch bevor es ab dem 1.1.02 zur Anwendung kommen konnte, seinerseits durch das ab dem 1.1.02 geltende UntStFG 2001 aufgehoben, mit dem die Vorschriften des AStG über die Hinzurechnungsbesteuerung, die am 31.12.93 für Direktinvestitionen galten, im Wesentlichen unverändert wieder eingeführt wurden.

Hier ist nun der BFH aufgerufen, abschließend zu prüfen, ob im StSenkG Bestimmungen enthalten waren, nach denen das Gesetz erst später zur Anwendung kommen sollte (bzw. auf einen späteren Zeitpunkt verschoben wurde) und somit die durch dieses Gesetz bewirkten Änderungen für Zwischengesellschaften mit Sitz im Drittstaat vom 1.1.01 bis 25.12.01, an dem das UntStFG in Kraft trat, nicht anwendbar waren. Nur wenn dies der Fall sei, könne davon ausgegangen werden, so der EuGH, dass die „Stand-Still-Klausel“ und die damit verbundene Beschränkung ohne Unterbrechung aufrechterhalten wurde. Anderenfalls wäre von einer Unterbrechung auszugehen, so dass die Anwendung des Art. 64 AEUV ausgeschlossen wäre.