08.01.2010
Finanzgericht München: Beschluss vom 18.08.2004 – 14 V 1744/04
Einem Unternehmer, der ein unbebautes Grundstück erwirbt, mit einem Bürogebäude bebaut und anschließend veräußert und zuvor zur besseren Veräußerbarkeit vermietet, steht der Vorsteuerabzug für die Bauleistungen in voller Höhe nur dann zu, wenn anhand objektiver Anhaltspunkte die von Anfang an bestehende Absicht belegt wird, die Bauleistungen ausschließlich für steuerpflichtige Vermietungsumsätze zu verwenden.
Es spricht gegen eine derartige ausschließlich „steuerpflichtige” Vermietungsabsicht, wenn z.B. der Bericht des mit der Mietersuche beauftragten Maklers nicht nur Mietinteressenten mit steuerpflichtigen Umsätzen, sondern auch Versicherungs- und Bankunternehmen sowie auch Ärzte enthält, der Auftrag an den Makler auch nicht auf „steuerpflichtige” Mieter beschränkt ist und wenn z.B. auch die Kreditzusage der finanzierenden Bank keine Feststellung zu einer steuerpflichtigen oder steuerfreien Vermietung vor der Veräußerung enthält.
BESCHLUSS
In der Streitsache
wegen Aussetzung der Vollziehung in Sachen Umsatzsteuer 2001 und Umsatzsteuer-Vorauszahlung 12/02, 01/03, 02/03, 03/03, 12/03
hat der 14. Senat des Finanzgerichts München unter Mitwirkung
ohne mündliche Verhandlung am 18. August 2004 beschlossen:
1. Der Bescheid über die Festsetzung der Umsatzsteuervoranmeldung für Dezember 2003 vom 5. März 2004 wird in Höhe von 975.414,46 EUR von der Vollziehung ausgesetzt. Im Übrigen wird der Antrag abgelehnt.
2. Die Kosten des Verfahrens trägt die Antragstellerin zu 36 v.H. und der Antragsgegner zu 64 v.H.
Tatbestand
I.
Der Gesellschaftszweck der Antragstellerin, einer GmbH & Co. KG, war der Erwerb, die Bebauung und die anschließende Veräußerung des Objekts … (Objekt).
Demgemäß erwarb die Antragstellerin das genannte Grundstück im September 2000. Der Kaufpreis wurde zuzüglich Mehrwertsteuer vereinbart.
In den Jahren 2001 bis 2003 bebaute die Antragstellerin das Grundstück mit einem Bürogebäude.
Mit Vertrag vom 20. Dezember 2001/18. Januar 2002 vermietete die Antragstellerin zunächst eine Teilfläche von rd. 43 v.H. und schließlich mit sog. Nachtrag vom 13./16. Januar 2003 die restliche Teilfläche von ca. 57 v.H. an die … Krankenkasse (KK; Bl. 179 ff. und Bl. 190 ff. FG-Akte). Die Überlassung der vermieteten Flächen an die KK erfolgte zum 1. April 2003. Das Mietverhältnis soll zunächst bis zum 31. Dezember 2012 bestehen.
Mit notariellem Vertrag vom 26. September 2003 (Bl. 195 ff. FG-Akte) veräußerte die Antragstellerin das Objekt zum 31. Dezember 2003. Dabei gingen die Vertragspartner übereinstimmend davon aus, dass es sich bei diesem Rechtsgeschäft um eine Geschäftsveräußerung i.S. von § 1 Abs. 1 a des Umsatzsteuergesetzes (UStG) handele (s. § 4 Nr. 2 des Vertrags vom 26. September 2003).
In den Streitjahren machte die Antragstellerin aus bezogenen Leistungen Vorsteuern für 2001 in Höhe von 468.591,41 EUR, für 2002 in Höhe von 1.078.719,43 EUR und für Januar bis März 2003 in Höhe von 101.318,46 EUR geltend. Ab dem Voranmeldungszeitraum April 2003 nahm die Antragstellerin Berichtigungen des Vorsteuerabzugs nach § 15 a UStG vor.
Im Rahmen einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung (s. Bericht vom 19. Februar 2004, Bl. 237 ff. FG-Akte) vertrat der Prüfer die Auffassung, dass die Veräußerung des Objekts keine nicht steuerbare Geschäftsveräußerung i.S. von § 1 Abs. 1 a UStG sei. Die Absicht des steuerpflichtigen Verkaufs sei aber unerheblich, da die Antragstellerin das Objekt tatsächlich steuerfrei vermietet habe. Deshalb könne nur für Januar bis November 2001 der Vorsteuerabzug vollständig gewährt werden. Für Dezember 2001 und das ganze Jahr 2002 könnten jedoch die geltend gemachten Vorsteuern nur im Umfang der noch nicht vermieteten Flächen, also zu etwa 57 v.H. abgezogen werden. Mit Abschluss des Nachtrags vom 13. Januar 2003 sei die Absicht der steuerpflichtigen Verwendung von der Antragstellerin gänzlich aufgegeben worden. Ab diesem Zeitpunkt der erstmaligen Verwendung des Objekts, dem 1. April 2003, beginne der Berichtigungszeitraum gemäß § 15 a UStG. Zum 31. Dezember 2003, dem Zeitpunkt der steuerfreien Veräußerung, ende der Berichtigungszeitraum gemäß § 15 a Abs. 4 UStG. In diesem Zeitpunkt sei eine endgültige Berichtigung zu veranlassen.
Da neben der Vermietung des Bürogebäudes Kfz-Stellplätze steuerpflichtig vermietet worden seien, könne insoweit Vorsteuer geltend gemacht werden und sei für den Zeitraum April bis November 2003 eine Vorsteuerberichtigung in Höhe von 0,554 v.H. durchzuführen (zur Berechnung s. Seite 8 des Berichts vom 19. Februar 2004).
Zur Berechnung und zu den Beträgen der anerkannten und nicht anerkannten Vorsteuerbeträge sowie der Berichtigungsbeträge gemäß § 15 a UStG wird auf die Anlage 1 und 2 des Prüfungsberichts (Bl. 246 und 247 der FG-Akte) Bezug genommen.
Entsprechend den Ergebnissen der Umsatzsteuer-Sonderprüfung setzte das Finanzamt mit Bescheiden vom 4. und 5. März 2004 die Umsatzsteuer 2001 und die Umsatzsteuervorauszahlungen Dezember 2002, Januar bis März 2003 sowie Dezember 2003 fest.
Über die Einsprüche dagegen hat das Finanzamt noch nicht entschieden. Der Antrag auf Aussetzung der Vollziehung (AdV) wurde mit Bescheiden vom 18. März und 31. März 2004 abgelehnt.
Die Antragstellerin beantragt nunmehr bei Gericht,
den Umsatzsteuerbescheid vom 4. März 2004 für 2001 in Höhe von 16.915,66 EUR nebst Zinsen, die Bescheide über die Festsetzung der Umsatzsteuervorauszahlungen jeweils vom 5. März 2004 für Dezember 2002 in Höhe von 438.776,05 EUR, für Januar 2003 in Höhe von 535,58 EUR, für Februar 2003 in Höhe von 100.782,88 EUR, für März 2003 in Höhe von 1.006,69 EUR und für Dezember 2003 in Höhe von 975.414,46 EUR wegen ernstlicher Zweifel an der Rechtmäßigkeit von der Vollziehung auszusetzen.
Die Antragstellerin habe von Anfang an die Absicht gehabt, das Objekt steuerpflichtig zu veräußern. Zur Verbesserung der Veräußerbarkeit habe das Objekt jedoch zunächst umsatzsteuerpflichtig vermietet werden sollen. Diese Absicht werde auch vom Antragsgegner, dem Finanzamt, nicht bestritten. Dementsprechend könne die Antragstellerin die auf die bezogenen Leistungen entfallende Umsatzsteuer in voller Höhe als Vorsteuer abziehen. Hieran ändere sich auch nichts dadurch, dass im Dezember 2001 und Januar 2003 Mietverträge über Teilflächen abgeschlossen hätten werden müssen, nach denen eine vorwiegend umsatzsteuerfreie Vermietung habe erfolgen sollen. Der Abschluss solcher Mietverträge stelle weder eine Verwendung zur Ausführung steuerfreier Umsätze dar noch seien sie geeignet, die auch danach weiter bestehende Absicht einer umsatzsteuerpflichtigen Veräußerung des Objekts zu widerlegen. Entscheidend sei, dass die Absicht der Antragstellerin darauf gerichtet gewesen sei, die bezogenen Leistungen zur Ausführung eines umsatzsteuerpflichtigen Umsatzes, nämlich der Veräußerung des Objektes, zu verwenden. Insofern überlagere die Absicht zur umsatzsteuerpflichtigen Veräußerung des Objekts die vorübergehende steuerfreie Vermietung des Grundstücks. Daher komme eine Berücksichtigung der umsatzsteuerfreien Vermietung erst mit der tatsächlichen erstmaligen Verwendung des Objekts mit Ausführung der umsatzsteuerfreien Vermietung ab April 2003 in Betracht, und zwar allein nach Maßgabe des § 15 a UStG. Damit sei der vom Finanzamt vorgenommene Ausschluss der Eingangsleistungen vom Vorsteuerabzug in Höhe von ca. 43 v.H. seit Dezember 2001 sowie in voller Höhe seit Januar 2003 rechtswidrig. Insoweit komme lediglich eine Berichtigung nach § 15 a UStG ab April 2003 in Betracht. Zudem sei der Ausschluss der Eingangsleistungen vom Vorsteuerabzug in voller Höhe auch der Höhe nach rechtswidrig. Denn von Anfang an sei eine teilweise Vermietung der Kfz-Stellflächen unter Ausweis von Umsatzsteuer erfolgt. Des Weiteren sei der auf die Stellflächen entfallende Berichtigungsbetrag nach § 15 a UStG vom Finanzamt unzutreffend ermittelt worden.
Das Finanzamt beantragt,
den Antrag abzulehnen.
Wegen des Sachverhalts im Einzelnen wird auf die vorgelegten Akten und die von den Beteiligten eingereichten Schriftsätze Bezug genommen.
Gründe
II.
Der Antrag ist im Ergebnis überwiegend begründet.
Bei der im Aussetzungsverfahren gebotenen und auch ausreichenden überschlägigen Beurteilung des aktenkundigen Sachverhalts treten neben für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige, dagegen sprechende Gründe zu Tage, die eine Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Streitsache in rechtlicher oder tatsächlicher Hinsicht bewirken (§ 69 Abs. 3 Satz 1 Halbsatz 2 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 Finanzgerichtsordnung -FGO-; Bundesfinanzhof-BFH-Beschlüsse vom 15. Januar 1998 IX B 25/97, BFH/NV 1998, 994; vom 24. Februar 2000 IV B 83/99, BStBl II 2000, 298).
1. Nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG kann der Unternehmer die in Rechnungen i.S. des § 14 UStG gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von anderen Unternehmern für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuerbeträge abziehen. Nach § 15 Abs. 2 Nr. 1 UStG ist aber die Steuer für bezogene Leistungen, die der Unternehmer zur Ausführung steuerfreier Umsätze verwendet, vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen. Die Umsätze durch Grundstücksvermietung sind nach § 4 Nr. 12 Buchstabe a Satz 1 UStG steuerfrei, wenn nicht wirksam auf die Steuerbefreiung dieser Umsätze verzichtet wird.
Nach § 9 Abs. 1 UStG kann der Unternehmer einen Umsatz, der nach § 4 Nr. 12 Buchstabe a UStG steuerfrei ist, als steuerpflichtig behandeln, wenn der Umsatz an einen Unternehmer für dessen Unternehmen ausgeführt worden ist.
Gemäß § 9 Abs. 2 Satz 1 UStG ist der Verzicht auf die Steuerbefreiung nach § 9 Abs. 1 UStG bei der Vermietung und Verpachtung von Grundstücken nur zulässig, soweit der Leistungsempfänger das Grundstück ausschließlich für Umsätze verwendet oder zu verwenden beabsichtigt, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen. Der Unternehmer hat die Voraussetzungen nachzuweisen (§ 9 Abs. 2 Satz 2 UStG).
Für die Entstehung und den Umfang des Rechts auf Vorsteuerabzug ist bereits die objektiv belegbare Absicht des Unternehmers maßgebend, die bezogenen Eingangsleistungen für zum Vorsteuerabzug berechtigende Ausgangsumsätze zu verwenden (BFH-Urteil vom 6. Juni 2002 V R 27/00, BFH/NV 2002, 1621).
a) Der Senat hat bei summarischer Prüfung keine durchgreifenden Zweifel an der Eigenschaft der Antragstellerin als Unternehmerin i.S. von § 2 Abs. 1 UStG. Denn die Antragstellerin hatte zumindest auch die Absicht, das Objekt zu vermieten und mit der langfristigen Vermietung an die KK auch tatsächlich ein Vermietungsunternehmen begründet. Der Umstand, dass die Antragstellerin nicht selbst die gewerbliche Vermietung langfristig betreiben, sondern das vermietete Objekt möglichst rasch veräußern wollte und veräußert hat, spricht insbesondere im Hinblick auf die Größe des Objekts, die Professionalität der Vermarktung und Vermietung nicht gegen ihre Unternehmereigenschaft.
b) Jedoch hat die Antragstellerin nicht anhand objektiver Anhaltspunkte ihre Absicht belegt, die von ihr bezogenen Bauleistungen ausschließlich für steuerpflichtige Vermietungsumsätze zu verwenden.
Der Senat bezweifelt nicht, dass die Antragstellerin auch eine zumindest teilweise steuerpflichtige Vermietung angestrebt hat. Dies können auch die zum Teil vorgelegten Exposés der Immobilienmakler belegen.
Indes spricht gegen die ausschließlich steuerpflichtige Vermietungsabsicht schon der sog. Vermietungsreport des Immobilienmaklers … (Bl. 158/162 der FG-Akte) mit der Liste der potentiellen Mietinteressenten. Denn daraus ist nicht ersichtlich, dass das Objekt nur Mietinteressenten angeboten worden ist, die die zu vermietenden Flächen ausschließlich für zum Vorsteuerabzug berechtigende Umsätze zu verwenden beabsichtigen. Vielmehr ist das Objekt auch Versicherungs- und Bankunternehmen sowie einer Bildungseinrichtung und möglicherweise auch Ärzten angeboten worden. Deshalb bestehen durchgreifende Zweifel daran, dass die Antragstellerin in den Streitjahren die Absicht hatte, das Objekt ausschließlich für steuerpflichtige Vermietungsumsätze zu verwenden (vgl. auch BFH in BFH/NV 2002, 1621).
Auch aus den weiteren von der Antragstellerin vorgelegten Unterlagen ergibt sich die von der Antragstellerin behauptete Absicht einer ausschließlich steuerpflichtigen Vermietung des Objekts nicht.
Nach dem vorgelegten Mietvertrag zwischen der Antragstellerin und der … GmbH vom Februar 2002, Bl. 168 ff. FG-Akte, sollte zwar eine steuerpflichtige Vermietung vereinbart werden. Jedoch abgesehen davon, dass der Vertrag nach Mitteilung der Antragstellerin nicht durchgeführt worden ist, betrifft dieser auch nur ca. 6 v.H. der zu vermietenden Flächen des Objekts.
Aus dem Vermietungsauftrag zwischen der Antragstellerin und der M-GmbH vom August 2001 (Bl. 153 ff. FG-Akte) lässt sich ebenfalls nicht darauf schließen, dass lediglich an Interessenten vermietet werden sollte, die zum Vorsteuerabzug berechtigende Ausgangsumsätze tätigen (vgl. § 2 des genannten Vermietungsauftrags).
Ferner ist in der Kreditzusage der Deutschen Bank vom Juli 2001 lediglich davon die Rede, dass das Objekt vermietet an einen Investor veräußert werden solle (s. Bl. 18 FG-Akte).
Die Zweifel des Senats werden schließlich auch dadurch bestätigt, dass die Antragstellerin tatsächlich die gesamten Büroflächen des Objekts in zwei Schritten mit Verträgen vom Dezember 2001/Januar 2002 und Januar 2003 an die KK steuerfrei vermietet hat. Dies belegt nach Auffassung des Senats lediglich die Absicht der Antragstellerin, das Objekt aus Gründen der besseren Vermarktung gegenüber Kapitalanlegern vor einer Veräußerung möglichst vollständig – ggf. auch steuerfrei – zu vermieten.
Soweit die Antragstellerin die AdV des Umsatzsteuerbescheids für 2001 und der Umsatzsteuervorauszahlungsbescheide Dezember 2002 sowie Januar bis März 2003 wegen teilweise versagtem Vorsteuerabzug begehrt, ist ihr Antrag deshalb abzulehnen. Dabei kann die Frage des Vorsteuerabzugs bezüglich der teilweise steuerpflichtig vermieteten Kfz-Stellplätze dahingestellt bleiben, da das Finanzamt bereits ca. 53 v.H. der auf die Baukosten für das Gesamtobjekt entfallenden Vorsteuern anerkannt hat, die auf die Stellplätze entfallenden Vorsteuern aus Baukosten nach Angabe der Antragstellerin aber lediglich ca. 14 v.H. betragen.
c) Soweit das Hessische Finanzgericht in seinem Beschluss vom 13. Februar 2004 6 V 2299/03 (EFG 2004, 1095) in einem ähnlichen Fall zu einem anderen Ergebnis gelangt, beruht dies auf der Würdigung der Umstände dieses Einzelfalls. Der Senat kann im übrigen dahingestellt lassen, ob er der Ansicht des Hessischen Finanzgerichts, wonach für die Berechtigung zum Vorsteuerabzug schon ausreichen soll, vorrangig steuerpflichtige Verwendungsumsätze ausführen zu wollen, folgen könnte, Vorliegend hat die Antragstellerin auch eine solche Absicht nicht nachgewiesen. Vielmehr wurde im Streitfall das Objekt von Anfang an auch möglichen Mietinteressenten angeboten, die die zu vermietenden Flächen für nicht zum Vorsteuerabzug berechtigende Umsätze zu verwenden beabsichtigten.
2. AdV ist jedoch für den Bescheid über die Festsetzung der Umsatzsteuervorauszahlung für Dezember 2003 zu gewähren.
Denn das Finanzamt kann für diesen Zeitraum keine Berichtigung des Vorsteuerabzugs gemäß § 15 a UStG vornehmen. Ungeachtet der Frage, ob bei Abweichung einer späteren tatsächlichen Verwendung von einer ursprünglich erklärten und objektiv belegten Verwendungsabsicht eine Vorsteuerberichtigung nach § 15 a UStG durchgeführt werden kann (s. dazu BFH-Beschluss vom 10. November 2003 V B 134/02, BFH/NV 2004, 381), liegt eine solche Abweichung und damit Änderung der Verwendungsverhältnisse i.S. von § 15 a UStG vorliegend schon deshalb nicht vor, da eine solche Änderung – wie oben ausgeführt – nicht nachgewiesen ist und der Antragstellerin deshalb der ursprüngliche Vorsteuerabzug i.S. von § 15 a Abs. 1 UStG nicht zusteht.
Da eine Berichtigung nach § 15 a UStG nicht vorzunehmen ist, kann auch insoweit dahingestellt bleiben, ob und in welcher Höhe ggf. eine Berichtigung in Bezug auf die steuerpflichtig vermieteten Stellplätze vorzunehmen ist.
3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 FGO.
