08.01.2010
Finanzgericht Thüringen: Urteil vom 22.10.1997 – III 84/96
1. Die Erweiterung von Betriebsvorrichtungen wie Lüftungsanlagen, Kälteanlagen, Dampf- und Kondensatanlagen in einem Fleisch- und Wurstverarbeitungsbetrieb im Beitrittsgebiet ist als Herstellung neuer beweglicher Wirtschaftsgüter investitionszulagenbegünstig.
2. Dies gilt für Erweiterungen in eine Heizungsanlage nur dann, wenn deren grundsätzliche Qualifizierung als unselbstständiger Gebäudeteil durch die ausschließliche Beziehung zu dem im Gebäude ausgeübten Betrieb überlagert wird. Vorliegend hatte die Heizung die Sonderfunktion, zusammen mit dem Kühlsystem eine von der Außentemperatur unabhängige, optimale Lagertemperatur für Rohware und Hilfsstoffe zu gewährleisten und wurde hierdurch ebenfalls zur Betriebsvorrichtung.
Im Namen des Volkes
hat der III. Senat des Thüringer Finanzgerichts aufgrund mündlicher Verhandlung in der Sitzung vom 22.10.97 für Recht erkannt:
1. Der geänderte Inverstitionszulagenbescheid für 1994 vom 14.10.1997 wird geändert und die Investitionszulage für 1994 auf 94.143 DM festgesetzt.
2. Die Kosten des Rechtsstreits werden dem Beklagten auferlegt.
3. Das Urteil ist wegen der vom Beklagten zu tragenden Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Hinterlegung oder Sicherheitsleistung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs der Klägerin abwenden, wenn nicht die Klägerin vorher Sicherheit in gleicher Höhe leistet.
4. Die Revision wird nicht zugelassen.
Tatbestand
Streitig ist, ob die Anschaffung/Herstellung einer Heizungsanlage. Lüftungsanlage und Kälteanlage für den Anbau eines neuen Gebäudes eine investitionszulagenbegünstigte Investition in neue Wirtschaftsgüter oder nichtbegünstigte nachträgliche Herstellungskosten für eine Erweiterung der bestehenden Anlagen bildet.
Die Klägerin betreibt in der Rechtsform einer GmbH ein Unternehmen der Fleisch- und Wurstbe- und Verarbeitung im Beitrittsgebiet. Die Klägerin hatte 1994 für ihre Produktion ein neues Gebäude errichtet, das sich unmittelbar an das alte Produktionsgebäude anschließt. Der Neubau wurde mit einer Heizungs-, Lüftungs- und Kälteanlage versehen. Die neu errichteten Anlagen wurden mit den stehenden Anlagen im alten Gebäude verbunden, um eine gleichmäßige Versorgung sicherzustellen. Für ihre Kühlanlage schaffte die Klägerin eine Wasseraufbereitungsanlage an, ein Zusatzgerät in Form eines an die Wand geschraubten Dosiergerätes.
U.a. für in diese Anlagen getätigte Investitionen sowie für die Wasseraufbereitung beantragte die Klägerin am 30.01.1995 Investitionszulage für 1994. Die Pos. 16 ihres Antrags betraf die „Wasseraufbereitung Kessel”, Bemessungsgrundlage 8.056,58 DM. Pos. 59 die „Erweiterung Dampf- und Kondensanlage”, Bemessungsgrundlage 7.347,60 DM, Pos. 60 „Erweiterung Heizungsanlage”. Bemessungsgrundlage 12.740 DM, Pos. 61 „Schlußrechnung Heizungsanlage”, Bemessungsgrundlage 14.123,95 DM. Pos. 62 „Erweiterung Lüftungsanlage”, Bemessungsgrundlage 10.230,99 DM. Pos. 63 „Erweiterung Lüftungsanlage”, Bemessungsgrundlage 3.207,96 DM, Pos. 64 „Erweiterung Kälteanlage”, Bemessungsgrundlage 79.648 DM, Pos. 65 „Erweiterung Kälteanlage”. Bemessungsgrundlage 992 DM.
Der Beklagte (das Finanzamt FA) lehnte es im Investitionszulagenbescheid für 1994 vom 18.08.1995 ab, Investitionszulage für die Pos. 16, und. 61–65 zu gewähren. Das Finanzamt vertrat aufgrund einer Nachschau (vgl. Bl. 9 ff der Investitionszulagenakten) die Auffassung, es handele sich bei den Positionen, um die es hier geht, nicht um neue Wirtschaftsgüter, sondern um nachträgliche Herstellungskosten i. S. einer Erweiterung vorhandener Wirtschaftsgüter.
Der Einspruch blieb erfolglos.
Mit der Klage verfolgt die Klägerin ihr Begehren weiter. Zur Begründung führt sie aus, es handele sich bei wirtschaftlicher Betrachtungsweise um die Erstellung eines neuen Gebäudes mit den dazugehörigen Anlagen. Dies gelte auch für die Heizungsanlage – einer Betriebsvorrichtung. Die Klägerin sei als Produktionsbetrieb in der Lebensmittelbranche bestrebt, in sämtlichen Produktionsräumen eine möglichst gleichmäßige Kühlung, Regelung der Luftfeuchtigkeit, Temperatur etc. zu erreichen. Die Verbindung der Systeme bei der Errichtung von Erweiterungsbauten sei somit aus betrieblichen Gründen sinnvoll und angezeigt. Richtig sei zwar, daß die bestehende Wasseraufbereitung Kesselhaus erweitert worden sei, um die neu angeschlossene Produktionshalle mit versorgen zu können. Dies führe jedoch nicht zu nachträglichen Herstellungskosten i. S. des Investitionszulagengesetzes, da die Funktionserweiterung zur erstmaligen Herstellung der Nutzungsmöglichkeit der neuen Produktionshalle erforderlich gewesen sei.
Mit Bescheid vom 14.10.1997 hat das Finanzamt den unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Investitionszulagenbescheid für 1994 geändert und die Investitionszulage für das Streitjahr auf 83235 DM festgesetzt, und zwar – weil die Verbleibensvoraussetzungen für die erhöhte Zulage gem. § 5 Abs. 3 InvZulG nicht mehr erfüllt sind – wegen der Wirtschaftsgüter, deren Investitionsbeginn nach dem 30.06.1994 lag und die ab dem 01.01.1997 an die Handelsgesellschaft überlassen werden. Die Klägerin hat den Antrag gestellt, den Bescheid vom 14.10.1997 zum Gegenstand des Verfahrens zu machen, § 68 FGO.
Sie beantragt,
den geänderten Investitionszulagenbescheid für 1994 vom 14.10.1997 zu ändern und die Investitionszulage für 1994 um 10.908 DM höher auf 94.143 DM festzusetzen,
hilfsweise die Revision zuzulassen.
Das Finanzamt beantragt,
die Klage abzuweisen,
hilfsweise, die Revision zuzulassen.
Zur Begründung führt es aus, bei den Investitionsmaßnahmen handele es sich nicht um Neubauten, sondern um bloße Erweiterungen und Nachrüstungen bereits vorhandener Wirtschaftsgüter, die nicht begünstigt seien. Dies ergebe sich auch aus den vorliegenden Rechnungen. So handele es sich bei der Pos. 59 nach der vorliegenden Rechnung um die Anschaffung von 4 Haltekonstruktionen für einen Verdampfer sowie Konsolen für Rohrleitungen die angefertigt verzinkt und montiert worden seien. Bei der Rechnung zu Pos. 60 (Heizungsanlage) sei nicht ersichtlich, um welche Leistungen es sich detailliert gehandelt habe. Aus ihr gehe lediglich hervor, daß es sich um Ausführungen von Heizungsinstallationsarbeiten für den Neubau der Lagerhalle gehandelt habe. Auch die anderen zu den übrigen Positionen vorgelegten Rechnungen belegten, daß es sich hierbei um nachträgliche Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern für schon bereits angeschaffte Anlagen handelte. Die Anschaffung einer kompletten Heizungsanlage, Kondensationsanlage. Lüftungsanlage und Kälteanlage hätte einen solchen Anschluß an das bestehende Gebäude nicht bedurft. Überdies käme auch für eine komplette Heizungsanlage eine Investitionszulage nicht in Betracht, da diese im allgemeinen Teile des Gebäudes darstellten. Die Heizungsanlage werde wesentlicher Bestandteil des Gebäudes.
Das Gericht hat aufgrund des Beweisbeschlusses vom 24.9.1997 Beweis erhoben über die technischen Einzelheiten der Erweiterung der Heizungs-, Kondensations-, Lüftungs- und Kälteanlage sowie der Wasseraufbereitung im Rahmen der Inbetriebnahme einer neuen Produktionshalle durch Vernehmung des (sachverständigen) Zeugen Xmann, technischer Leiter bei der Klägerin. Wegen des Inhalts seiner Aussage wird auf die Niederschrift verwiesen.
Gründe
Die Klage ist begründet. Der angefochtene Bescheid ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten.
1. Die Klägerin hat einen Anspruch auf Investitionszulage für ihre 1994 getätigten, sich aus den Pos. 16, 59 bis 65 ihres Investitionszulageantrags ergebenden Anschaffungs- und Herstellungskosten.
Gem. § 1 Abs. 1 Satz 1 des Investitionszulagengesetzes – InvZulG 1993 – haben Steuerpflichtige i. S. des Körperschaftsteuergesetzes, die im Fördergebiet begünstigte Investitionen i.S.d. §§ 2 und 3 vornehmen. Anspruch auf eine Investitionszulage. Gem. § 2 Abs. 1 des InvZulG sind begünstigte Investitionen die Anschaffung und die Herstellung von neuen abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens.
a) Das Finanzamt hat zu Unrecht angenommen, die angeschafften und hergestellten Wirtschaftsgüter, um die es hier geht, hätten mit dem Anschluß an das vorhandene Gebäude und dessen Anlagen ihre selbständige Bewertbarkeit verloren.
Die Frage, ob Aufwand zu einem eigenständigen Wirtschaftsgut geführt oder mit ihm lediglich ein bereits vorhandenes Wirtschaftsgut erweitert wurde, ist nach einkommensteuerlichen Grundsätzen zu entscheiden (ständige Rechtsprechung, vgl. BFH-Urteil vom 16.12.1987 X R 12/82, BStBl II 1988, 539 ff). Insbesondere ist nach der allgemeinen Verkehrsanschauung zu beurteilen, ob ein Gegenstand ein selbständiges bewertbares Gut bildet und gegenüber einem lediglich unselbständigen Teil eines Wirtschaftsgutes oder gegenüber einem anderen Wirtschaftsgut abgegrenzt, d. h. individualisiert werden kann, wobei das Ausmaß der Verbindung nicht allein ausschlaggebend ist (vgl. BFH-Urteil vom 28.09.1990 III R 178/86).
Die höchstrichterliche Rechtsprechung hat sich wiederholt zu der Frage geäußert, ob und inwieweit Leitungsnetze selbständige Wirtschaftsgüter darstellen und neue Netzteile lediglich als Erweiterungen des bisherigen Netzes anzusehen sind. So hat der III. Senat des Bundesfinanzhofs Rohrleitungsnetze grundsätzlich als einheitliches Wirtschaftsgut gewertet, wenn die Hauptleitungen so miteinander verbunden werden, daß sie sich wie ein Netz über das gesamte zu versorgende Gebiet erstrecken (vgl. zusammenfassend BFH-Urteil vom 11.01.1991 III R 60/89 BStBl II 1992, 5 ff). Andererseits hat der X. Senat des BFH die Unterteilung des Gesamtrohrnetzes eines Versorgungsunternehmens in mehrere Wirtschaftsgüter für geboten erachtet, wenn innerhalb der übergeordneten Funktion des gesamten Netzes Sonderfunktionen bestimmter Netzteile festzustellen sind, die diese Netzteile als selbständige Wirtschaftsgüter erscheinen lassen. Lassen sich Sonderfunktionen feststellen, ist unerheblich, daß die Leitungsteile technisch miteinander verbunden sind (BFH-Urteil vom 16.12.1987 X R 12/82, BStBl II 1988, 539). Dem entspricht es, daß der Große Senat des BFH innerhalb eines Gebäudes mehrere Wirtschaftsgüter nach unterschiedlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhängen unterscheidet (Beschluß vom 26.11.1973 GRS 5/71, BStBl II 1974, 132), obwohl die bautechnische Verbindung der Gebäudeteile nur durch eine teilweise Substanzzerstörung aufgelöst werden kann. Um so mehr kann die bautechnische Verbindung von eigenständigen Netzteilen vernachlässigt werden, weil Netzteile nach ihrer Trennung in ihrer Brauchbarkeit regelmäßig nicht notwendig entscheidend beeinträchtigt sind. Fehlt es allerdings an einer Sonderfunktion, so sind die Leitungsteile selbst dann zu einem einheitlichen Wirtschaftsgut zusammenzufassen, wenn sie durch technische Vorrichtungen oder Baulichkeiten unterbrochen sind.
b) Im Streitfall handelt es sich bei den Lüftungsanlagen, Kälteanlagen, Dampf- und Kondensatanlagen (Pos. 59, 62–65 des InvZul-Antrages) um Betriebsvorrichtungen i. S.v. § 68 des Bewertungsgesetzes und damit um bewegliche Wirtschaftsgüter (vgl. dazu die Aufstellung bei Blümich/Brandis, § 7 EStG Rdz. 492 m.w.N. und den Abgrenzungserlaß zur Abgrenzung des Grundvermögens von den Betriebsvorrichtungen vom 31.03.1992 BStBl I 1992, 342). Die Klägerin hat mit der Erweiterung ihrer vorhandenen Anlagen neue bewegliche Wirtschaftsgüter hergestellt. Denn die Anlagen, um die es im Streitfall geht, erfüllen im Zeitpunkt ihrer Inbetriebnahme innerhalb des Gesamtnetzes der Klägerin eine eigenständige hervorgehobene Teilfunktion. Die Erweiterungen der Anlagen ermöglichen nämlich die Versorgung des neu errichteten Gebäudes mit Kälte, Dampf und Belüftung. Es handelt sich nach der Aussage des (sachverständigen) Zeugen Xmann jeweils um neue, selbständige Systeme, die nur um eine einheitliche Versorgung des gesamten Produktions- und Lagerbereichs zu gewährleisten, mit der jeweiligen Anlage des schon vorhandenen Gebäudes verbunden wurden. Dies trifft auch für die Lüftungsanlage zu, obschon sie nach der Aussage des Zeugen in erster Linie dazu dient, den im Verpackungsraum arbeitenden Menschen eine angenehme Temperatur zu beschaffen. Das bedeutet aber noch nicht, daß damit ihre Eigenschaft als Betriebsvorrichtung fraglich wäre und sie etwa einen Gebäudebestandteil darstellte. Eine Lüftungsanlage war für den Verpackungsraum nämlich nur deshalb notwendig, weil dieser Bereich wegen der produktionsbedingt notwendig gleichbleibenden Temperatur keine Fenster aufweist und ferner die Keimfreiheit auch dieses Teiles der neuen Produktionshalle gewährleistet sein muß.
c) Ebenso sind die Investitionen in das neue Heizungssystem begünstigt. Zwar handelt es sich bei der Heizungsanlage regelmäßig um einen unselbständigen Bestandteil des Gebäudes. Denn sie dient grundsätzlich nur der Nutzung des Gebäudes (vgl. Großer Senat des BFH, Beschluß vom 26.11.1973 GRS 5/71, a.a.O.; BFH-Urteil vom 29.10.1976 III R 131/74, BStBl II 1977, 143; vgl. auch Abgrenzungserlaß, a.a.O. Tz. 30 und Blümich/Selder, Investitionszulagengesetz 1993, § 2 Rdz. 17). Im Streitfall verhält es sich indes anders: Die Heizung, um die es hier geht, dient nämlich nur dazu, Rohware und Hilfsstoffe im neuen Gebäude bei einer bestimmten Temperatur lagern zu können. Nach der Aussage des (sachverständigen) Zeugen Xmann soll dadurch gewährleistet werden, daß in den Lagerräumen eine gleichbleibende Temperatur von 15 Grad besteht. Es handelt sich dabei um ein mit der Kühlanlage korrespondierendes System: Beide Systeme stellen in Abstimmung aufeinander sicher, daß unabhängig von der jeweiligen Außentemperatur die für die Reifung der Ware und Lagerung notwendige gleichmäßige Innentemperatur erreicht wird. Wie die Kälteanlage steht die Heizung in einer ausschließlichen Beziehung zum im Gebäude ausgeübten Betrieb. Wie jene ist die Heizung eine Betriebsvorrichtung und als bewegliches Wirtschaftsgut selbständig bewertbar. Zwar verfügt das neu eingebaute Heizsystem über keine Wärmeerzeugung, sondern nutzt diejenige der bereits im Altgebäude vorhandenen Anlage. Indes kommt es darauf nicht an; denn die Heizungsanlage, um die es hier geht, erfüllt in Bezug auf die bisherige Anlage eine Sonderfunktion. Denn sie versorgt in Abstimmung mit der Kälteanlage die im neuen Gebäude befindlichen Produktionsprozesse (Lagerräume, Kühlräume und Verpackungsraum) mit der betriebsindizierten Wärme. Der Senat folgt in Bezug auf die technischen Besonderheiten der hier streitigen Anlagen den überzeugenden und mit der Aktenlage übereinstimmenden Darlegungen des (sachverständigen) Zeugen Xmann.
d) Investitionszulage begünstigt ist auch die Anschaffung der Wasseraufbereitungsanlage: Sie hat den Zweck, Brauchwasser aufzubereiten. Weil es sich um ein Zusatzgerät zur Kühlanlage handelt, das an die Wand geschraubt ist und jederzeit wieder ausgebaut werden kann, ist es als eigenständige Betriebsvorrichtung ein selbständig bewertbares Wirtschaftsgut.
2. Dementsprechend ergibt sich folgende Berechnung der Investitionszulage 1994:
| – bisher festgesetzte Investitionszulage nach Bescheid v. 14.10.1997 | 83.235 DM. |
| – zuzüglich IZ für die Pos. 16, 59 bis 65 des IZ-Antrages | +10.908 DM |
| = festzusetzende IZ 1994 laut Urteil | 94.143 DM |
3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Der Senat hält es nicht für geboten, die Revision zum BFH zuzulassen.
