18.12.2018 · Fachbeitrag · Umwandlungssteuerrecht

Drei typische Steuerfallen bei der Umwandlung einer GmbH in ein Personenunternehmen

von Prof. Dr. Hans Ott, StB vBP, Köln

| Die (Rück-)Umwandlung einer GmbH in ein Personenunternehmen kann zwar nach den §§ 3 ff. UmwStG steuerneutral vorgenommen werden. Dennoch können sich hierbei erhebliche Steuerfallen ergeben, die in der Praxis häufig übersehen werden. Neben der Belastung mit Kapitalertragsteuer aufgrund der fiktiven Ausschüttung offener Rücklagen sowie dem ggf. nach § 4 Abs. 6 UmwStG drohenden Untergang der Anschaffungskosten der erworbenen GmbH-Anteile ist auch die Gewerbesteuerfalle nach § 18 Abs. 3 UmwStG zu beachten, wenn die fünfjährige Veräußerungssperre nicht eingehalten wird. |

1. Fiktive Ausschüttung offener Rücklagen

Eine erste Steuerfalle kann sich ergeben, wenn die umzuwandelnde GmbH über offene Rücklagen oder Gewinnvorträge (thesaurierte Gewinne) verfügt. Soweit die Rücklagen nicht aus Einlagen der Gesellschafter stammen, die im steuerlichen Einlagekonto nach § 27 KStG zu erfassen sind, werden die Rücklagen dem Gesellschafter nach § 7 UmwStG in Höhe seiner Beteiligungsquote fiktiv als Bezüge i. S. v. § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG zugerechnet und lösen eine Belastung mit Kapitalertragsteuer von 25 % zzgl. Solidaritätszuschlag aus.

Beispiel
Die X-GmbH mit einem Stammkapital von 50.000 EUR und den zu jeweils 50 % beteiligten Gesellschaftern X und Y soll mit steuerlicher Rückwirkung zum 31.12.17 (= steuerlicher Übertragungsstichtag) in eine Personengesellschaft umgewandelt werden. Die X-GmbH verfügt über thesaurierte Gewinne in Höhe von 300.000 EUR. Ein Bestand im steuerlichen Einlagekonto existiert nicht. Lösung: Der dem Gesellschafter zuzurechnende Betrag ergibt sich nach Rn. 07.04 UmwSt-Erlass (vgl. BMF 11.11.11, IV C 2 - S 1978/08/10001, BStBl I 11, 1314) wie folgt:
Eigenkapital lt. Steuerbilanz (Nennkapital zzgl. offene Rücklagen)	350.000 EUR
./. steuerliches Einlagekonto nach Erhöhung um Nennkapital (§ 29 Abs. 1 KStG)	./. 50.000 EUR
= Bezüge i. S. v. § 7 UmwStG i. V. m. § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG	300.000 EUR